1.《会计学》讲义_三桶油_中国石油_中石油笔试_笔试。！_7-专业测试部分（仅需看自己专业即可）_3.4财会知识_1.会计

《会计学》讲义 第一章 会计的发展与职能 【学习目标】 通过本章学习，你应当做到： 1. 理解并掌握会计的涵义、特点、内容、性质、作用； 2. 了解会计的产生和发展； 3. 理解会计的基本职能和社会对会计的需求。 第一节 会计概述 一、会计的涵义 会计的产生和发展具有悠久的历史，它是经济发展到一定阶段人们的自觉行动。一般说来， 当经济发展到生产有了剩余，由于生活和生存需要就会产生交换，特别是随着社会分工的扩大， 交换成了人们的自觉行动，而交换在人们的意识中就会产生等价或不等价的问题，因此，会计既 是一种社会现象，也是一种文化现象。 古今中外，会计的发展总是紧紧伴随着经济的发展，经济的变革必然引起会计的变革。从会 计的起源来看，它是由于在经济发展的基础上为加强对生产活动管理的需要而出现的，即记录生 产活动，是管理动机。会计行为一开始不是盲目自发的，也不是有人类就有会计行为，而是一种 有意识、有目的的行为，是经济（生产活动）达到一定程度的产物。 会计同经济活动及其经济信息有着密切的联系。任何有经济活动的地方，人们必会按一定的 目的、用一定的形式来管理自己的经济活动。传统的会计是以货币为主要量度，对单位的经济业 务进行全面的、连续的、系统的记录、计算、分析和检查，并定期以财务报表形式反映财务情况 和经营成果。随着经济的发展，会计除了反映和监督外，还通过预测、决策、计划、控制和分析 等来谋求经济利益。特别是现代科学技术的发展，使会计在经济管理方面的作用日益显著。长期 的时间证明，经济愈发展，会计愈重要。加强会计工作，对于加强经济管理、讲求经济效益、发 展我国社会主义现代化建设具有十分重要的经济意义。 1966年美国会计学会给会计下的定义为：“确认、计量和传达经济信息的过程，以使信息使 用者做出明智的判断和决策”。而美国注册会计师协会（American Institute of Certified Public Accountants，简称 AICPA）则认为：会计是将有关财务性质的交易及事项，按照通行货 币单位加以记录、分类及汇总表达，并将其结果予以分析与解释的一种实用学科。还有相当多的 人把会计理解为是一种记账、算账、报账与用账的工作。 随着社会生产的发展和经济管理要求的变化，会计的涵义、内容、性质和作用也在不断的变 化。会计的定义在我国学术界没有完全达成共识，主要存在以下几种观点： （1）管理活动论。管理活动论认为会计是经济管理的重要组成部分，是一种经济管理活动。 它是以货币计量为主要形式并采用专门方法，对经济活动进行核算和监督的一种管理活动。最早 提出者是杨纪琬、阎达五教授，现在代表人是阎达五教授。 （2）信息系统论。信息系统论认为会计是旨在提高经济效益、加强经济管理而在企业范围内 建立的一个以提供财务信息为主的经济信息系统。这种观点起源于美国，我国最早接受的会计学 家是余绪缨教授，目前具有代表性的提法是葛家澍教授。 （3）工具论。工具论认为会计是一套分类、记录、计量、汇总和分析与解释的方法或技巧。 会计是一个方法体系。 综上所述，我们认为：会计是以货币作为主要计量单位，对组织的各项经济活动进行连续、 系统、客观、全面的确认、计量、记录和报告财务信息的信息系统；同时控制组织经济资源配置， 界定各方经济责任，以实现组织目标的管理活动。 现代会计包括财务会计和管理会计两大分支。 二、会计的特点 会计的特点主要是指会计核算的特点。会计具有以下三个特点： （一）以货币为主要计量单位 在以特定会计主体发生的各项交易或事项为对象，记录和反映企业或单位的各项生产经营活 动或业务活动的过程中，会计是以货币为主要计量单位，提供综合会计信息的。这是由货币的本 身属性决定的。货币是商品的一般等价物，是衡量一般商品价值的共同尺度，只有货币才具备可 加总性，才能够将各项交易或事项综合地反映出来。 因此，在会计发展过程中，会计核算自然就选择了货币作为计量单位。当然，会计在以货币为计量单位的同时也运用实物量度和劳动量度。以货币为主要计量单位也是会计核算区别于统计 核算和业务核算的特点。 （二）记录和反映各项交易或事项，具有连续性、系统性、综合性和全面性 连续性是指会计对企业或单位发生的各项交易或事项按其发生时间的先后顺序连续地不间断 地记录和反映；系统性是指采用科学的方法对各项交易或事项进行分类加工，提供经济管理所必 须的系统的信息资料；综合性是指以货币为主要计量单位，提供总括反映企业或单位生产经营活 动或业务活动的价值指标；全面性是指对企业或单位发生的各项交易或事项进行全面地毫无遗漏 地核算和监督。 （三）会计核算具有一整套专门方法 为了正确、完整地反映和监督经济活动，会计必须采用一系列特有的专门方法（如设账、登 账等）进行核算，这些专门的方法密切配合，互相补充，构成了严密的记录、计算、反映和监督 经济活动的一套完整的方法体系。 三、会计的内容 会计的内容包括会计核算、会计检查和会计分析三个方面。 会计核算是以货币为主要计量单位，运用专门的方法，通过确认、计量、记录、分类、整理 或汇总，连续、系统、完整地反映会计对象，提供有助于管理和决策的会计信息的过程。它由记 账、算账和报账三个部分组成。会计检查，又称“查账”，是以会计准则和会计制度为准绳，以 会计凭证为依据，对会计工作和会计资料的真实性、合法性和合理性所进行的检查。会计分析， 又称“用账”，是以会计核算资料为主要依据，结合计划、统计和其他资料，运用专门的分析方 法，对各单位的财务状况所进行的全面深入的分析和研究。在会计核算、会计检查和会计分析中， 会计核算是会计的基础，会计分析是会计核算的继续，会计检查是会计核算的必要补充。会计核 算、会计检查和会计分析都有各自的方法，会计核算方法、会计检查方法和会计分析方法构成了 会计方法体系。会计的记账方法、算账方法、报账方法、用账方法和查账方法组成了会计工作的 基本环节。 四、会计的性质 会计的性质，又称“会计属性”，是指会计本身所具有的特质。会计最初只是“生产职能的 附带部分”，后来发展到“从生产职能中分离出来”，进而对生产过程进行控制，这足以说明， 会计的基本性质是管理，而不是生产、技术。从这一点讲，会计的实质或本质是一种管理活动。 会计作为一种管理活动具有两种属性：一是具有自然属性，二是具有社会属性. 会计的自然属性是指会计的技术性。会计的技术性主要表现在会计的某些方法反映了生产技 术与组织的要求，具有共用性。会计的一些方法来自于社会生产实践，以及人们对会计管理的要 求，会计在这方面与社会制度没有直接的关系；会计具有对一切社会劳动进行反映和监督的基本 职能，它要按照生产经营活动的一般规律来组织核算工作；会计作为一种文字和数量相结合的应 用技术（西方国家常常把会计学称为应用科学）是世界通用的，不同的社会都要用到会计，都要 借助于会计来管理生产，促进生产的发展。 会计的社会属性是指会计的社会性。会计的社会性是指会计在不同社会制度下有些会计的方 法和原则具有各自的特性。会计作为一种管理活动不能不受到历史的制约，必然要体现统治阶级 的意志。首先，会计的产生和发展受到历史的制约；其次，不同社会制度对会计的反映和监督具 有不同的要求；再次，会计工作的内容、制度、原则、方法等都与社会制度相联系，体现不同社 会的经济利益和思想行为。 五、会计的作用 会计经过核算提供会计信息，是信息使用者进行经济决策和宏观经济管理的重要依据；是考 核企业领导人经济责任履行情况、加强经营管理、提高经济效益的重要保证。会计的具体作用有 以下几个方面。 (一)会计信息有助于有关各方做出经济决策 会计通过确认、计量和报告，能为信息使用者提供有关财务状况、经营成果和现金流量的重 要信息，以便信息使用者做出经济决策。例如，企业所有者（国家或广大投资者）为了选择投资 对象、衡量投资风险、做出投资决策，不仅需要了解企业盈利能力和发展趋势方面的信息，也需 要了解有关企业经营情况方面的信息及其所处行业的信息。又如，银行———作为企业债权人， 为了选择贷款对象、衡量贷款风险、做出贷款决策，不仅需要了解企业短期偿债能力和长期偿债 能力方面的信息，也需要了解企业所处行业的基本情况及其在同行业所处的地位。再如，政府 ———作为社会经济管理者，为了制定经济政策、进行宏观调控、配置社会资源，需要从总体上 掌握企业的资产负债结构、损益状况和现金流转情况，从宏观上把握经济运行的状况和离不开会 计信息的指导。 (二)会计信息有助于考核单位领导人经济责任的履行情况投资者把资金投给企业，债主向企业放出贷款，他们都要求企业按照预定的发展目标和要求 合理利用资源，加强经营管理，提高经济效益，并接受他们的考核和评价。会计信息有助于考核 企业领导人经济责任的履行情况。比如，企业所有者为了了解企业当年经营活动成果和当年资本 运作情况，需要将企业当年实现的利润与上年度进行对比，以反映企业的盈利发展趋势；同时还 需要将其与同行业进行对比，以反映企业在与同行业竞争时所处的位置，从而考核企业领导人经 济责任的履行情况。又如，政府部门需要了解企业执行计划的能力，需要将企业报表中所反映的 实际情况与预算进行对比，反映企业完成预算的情况，考核企业执行预算的能力和水平。 (三)会计信息有助于单位内部管理部门加强经营管理，提高经济效益 不同的信息使用者不仅需要利用会计信息做出不同的决策，而且需要利用会计信息改善管理 提高管理水平。就企业而言，企业经营管理水平的高低直接影响着企业的经济效益、经营风格、 竞争能力和发展前景，在一定程度上决定着企业的前途和命运。例如，企业领导人通过分析和利 用会计提供的有关信息，可以全面、系统、总括地了解企业生产经营活动情况、财务状况和经营 成果，并在此基础上预测和分析未来发展前景；可以发现过去经营活动中存在的问题，找出存在 的差距及原因，并提出改进措施；可以通过预算的分解和落实，建立起内部经济责任制，从而做 到明确目标、责任清晰、考核严格、赏罚分明。会计正是通过真实反映企业的价值情况，为处理 企业与各方面的关系，考核企业管理人员的经营业绩，落实企业内部管理责任奠定了基础。企业 管理部门正是利用会计信息不断加强企业经营管理，才可以不断提高经济效益。 第二节 会计的产生和发展 会计是适应人类生产实践和经济管理的客观需要而产生的，并随着生产的不断发展而发展。 在人类历史上，无论是东方国家，还是西方国家，会计思想、会计行为的产生和发展与物质财富 的产生和发展都有着十分密切的联系。 历史地看，会计的发展经历了原始计量→书契记录→单式簿记→复式簿记→现代会计这五个 阶段。人类社会在没有文字之前就有了诸如 “结绳记事”、“刻木求日”、“垒石计数”等简单 的记数行为。这就是最原始的萌芽状态的会计记录与计量行为。它是“生产职能的附带部分”， 独立的会计并未产生。 自从有了文字，会计便从“符号记录”转为“文字记载”，进入“书契记录”时代。随着计 算技术的产生并完善，会计计算手段得以充实，大大提高了会计反映经济活动的占用、消耗和成 果的能力，迎来了”簿记”时代。”单式簿记”对经济活动采用序时流水登记的方法（也称“流 水账”），平时只登记现金的收付和债权债务业务，较好地满足了当时简单商业和小作坊经济管 理的需要。 商业的兴起，给会计注入了新的活力。商人们在大量的商业交易中，经常发生贷入或借出资 金业务，他们追求冒险和喜爱谋取利益的本性得以充分体现。正因如此，会计知识才得以空前普 及，而且单式簿记已很难满足商业经营管理对会计的基本要求。到 14世纪，复式簿记在意大利， 乃至欧洲已经很普遍使用。15世纪末，即149年，意大利数学家卢卡·巴其阿勒（Lucapacioli） 的《算术、几何与比例概要》一书在威尼斯出版，书中专设的《簿记论》全面系统地介绍了威尼 斯的复式记账法，并从理论上作了阐述。卢卡·帕乔利这本著作，先后传至世界各国，为世界上 现代会计的发展奠定了基础。这部著作的问世标志着现代会计的开始。帕乔利之后300年间，会 计面临着一个相对稳定的商业资本主义阶段。 18世纪末，欧洲进入工业资本主义时期，为适应控制生产消耗和正确计算损益，以复式簿记 为基础，成本会计得到了飞速发展。进入20世纪，企业组织形式实现了革命性变革，股份公司数 量急剧增加，投资者和债权人迫切要求公司公开财务报表，政府相应公布了有关法规，会计职业 界为此制定了公开会计信息的基本规范———会计准则，于是形成了以对外提供财务信息为主的 财务会计和服务于企业内部管理的管理会计，会计的发展进入现代会计阶段。现代会计的另一个 显著标志，是实现会计工艺手段的革命，会计正逐步走向电算化。 马克思曾概括：“过程越是按社会的规模进行，越是失去纯粹个人的性质，作为对过程控制 和观念总结的簿记就越是重要。因此，簿记对资本主义生产，比对手工业和农民的分散生产更为 必要，对公有生产，比对资本主义生产更为必要”。 会计在我国有着悠久的历史。中国是世界上的文明古国之一，经济发达程度曾经处于世界领 先地位。早在西周时代就设有专门核算官方钱粮收支的政府官职“司会”，并对钱粮收支进行 “月计岁会”（零星算之为计，总合算之为会）。唐宋时代，我国封建社会发展到了顶峰，宋代 已设有草账（即备忘录）、流水账（即序时账）和总账，并且分会计科目记账。出现了“四柱清 册”（即“旧管＋新收＝开除＋实在”），与今天的“期初余额＋本期增加发生额＝本期减少发 生额＋期末余额”的结账方法已基本接近。四柱清册为中国收付记账法奠定了理论基础，也是中 国人引以为豪的、让世界为之赞誉的中式簿记的早期形态。 明末清初，随着手工业和商业的发展，出现了中国最早的复式记账法——龙门账。这对中国会计由单式记账法向复式记账法转变起着重要的推动作用。清代会计记账也由单式记账法向复式 记账法过渡，出现了三脚账和四脚账等按复式记账原理登记的账簿。四柱清册、龙门账、三脚账、 四脚账显示了我国不同历史时期传统中式簿记的特色。 在 20世纪初期，借贷记账法传入我国，随后又引进了英美的会计制度，这对改革中式会计， 促进我国会计的发展起到了一定的作用。从１９世纪到２０世纪，由于全球经济的发展，会计的 内容、方法、技术及会计的理论更有突飞猛进的发展和变化，逐步形成了现代会计。 第三节 会计对象 一、会计对象的含义 一般来说，会计对象就是指会计工作所要核算和监督的内容。具体来说，会计对象是指企事 业单位在日常经营活动或业务活动中所表现出的资金运动，即资金运动构成了会计核算和会计监 督的内容。 研究会计对象的目的，是要明确会计在经济管理中的活动范围，从而确定会计的任务，建立 和发展会计的方法体系。会计需要以货币为主要计量单位，对特定单位的经济活动进行核算和监 督，因此，凡是特定单位能够以货币表现的资金运动，都是会计核算和监督的内容，也就是会计 的对象。以货币表现的经济活动，通常被称为价值运动或资金运动。 二 企业的资金运动过程 会计的对象是企业再生产过程中的资金运动。资金运动是资金由一种形式向另一种形式的转 化。作为以货币为主要计量单位的会计，凡是再生产过程中能够以货币表现的经济活动，都是会 计核算和监督的内容。以货币表现的经济活动，又称为价值运动或资金运动.资金运动包括各特定 对象的资金投入、资金运用（即资金的循环与周转）和资金退出等过程。 资金投入 资金循环和周转 资金退出 工业企业的资金运动包括资金的投入、资金的循环与周转（包括供应过程、生产过程、销售 过程三个阶段）和资金的退出三部分，既有一定时期内的显著运动状态（表现为收入、费用、利 润等），又有一定日期的相对静止状态（表现为资产与负债及所有者权益的恒等关系）。 资金的投入包括企业所有者投入的资金和债权人投入的资金两部分，前者属于企业所有者权 益，后者属于企业债权人权益——企业负债。投入企业的资金一部分构成流动资产，另一部分构 成非流动资产。 资金的循环和周转分为供应、生产、销售三个阶段。在供应过程中，企业要购买原材料等劳 动对象，发生材料买价、运输费、装卸费等材料采购成本，与供应单位发生货款的结算关系。在 生产过程中，劳动者借助于劳动手段将劳动对象加工成特定的产品，发生原材料消耗的材料费、 固定资产磨损的折旧费、生产工人劳动耗费的人工费等，构成产品使用价值与价值的统一体，同 时，还将发生企业与工人之间的工资结算关系、与有关单位之间的劳务结算关系等。在销售过程 中，将生产的产品销售出去，发生有关销售费用、收回货款、交纳税金等业务活动，并同购货单 位发生货款结算关系、同税务机关发生税务结算关系等。企业获得的销售收入，扣除各项费用成 本后的利润，还要提取盈余公积并向所有者分配利润。如图所示： 现金及银 原材料 在产品 产成品 现金及银 行存款 行存款 (货币资金) (储备资金) (生产资金) （成品资金） （货币资金） 资金的退出包括偿还各项债务、上交各项税金、向所有者分配利润等，使得这部分资金离开 本企业，退出本企业的资金循环与周转。 第四节 会计的职能与社会需求 会计职能是会计在经济管理过程中所具有的功能。这就是说，会计的基本职能是对会计在社 会再生产过程中所处地位和作用的概括。在我国、关于会计的职能问题，会计理论界存在着不同 的看法，出现了“二职能论”（即核算和监督）、“三职能论”（即核算、监督、参与资决金策退）出、 “五职能论”（即核算、监督、预测、控制、决策）等，这也是符合会计制度的具体内容，是随 着经济的发展和管理的需要而发展的道理的。 马克思把会计的职能概括为“过程的控制和观念的总结”。这里的“过程”指的是再生产过 程，“控制”通常理解为监督，“观念总结”则理解为核算或反映。也就是说，对企业或单位的生产经营活动或业务活动进行核算和监督是会计的基本职能。正因为如此，《中华人民共和国会 计法》以法定形式明确了会计的基本职能是会计核算和会计监督。这对会计工作的开展具有重要 的现实意义。 一、会计的核算职能 会计的核算职能，也称反映职能，是指会计人员以货币为主要计量单位，通过确认、计量、 记录、计算、报告等环节，对特定主体的经济活动进行记账、算账、报账，为各有关方面提供会 计信息的工作。会计的核算职贯穿于经济活动的全过程。 它具有以下几个特征： (1)会计主要是利用货币计量，综合反映各单位的经济活动情况，为经济管理提供可靠的会计 信息。 (2)会计反映不仅是记录已发生的经济业务，还应面向未来，为各单位经营决策和管理控制提 供依据。 (3)会计反映应具有完整性、连续性和系统性。 (4)随着电子计算机在会计中的应用，从而使会计信息变得更加完善。 会计核算的内容是会计对象，具体表现为各种各样的经济业务，1985年颁布的《会计法》和 2000年修订后的《会计法》将其归纳为七类。它包括： （1）款项和有价证券的收付，如企业的销货款、购货款和其他款项的收付，股票、公司债券 和其他票据的收付等； （2）财物的收发、增减和使用，如材料的购进与领用，产成品的入库与发出，固定资产的增 加与减少； （3）债权、债务的发生和结算，如应收账款，应付账款，其他应收、应付款的发生和结算； （4）资金、基金的增减，如企业实收资本和盈余公积的增加和减少； （5）收入、支出、费用、成本的计算，如企业的主营业务收入，其他业务收入和支出，管理 费用和产品成本的计算； （6）财务成果的计算和处理，如企业的销售收入大于业务成本、销售税金及附加，表现为盈 利，要按规定进行分配，反之即为亏损，要按规定进行弥补； （7）需要办理会计手续，进行会计核算的其他事项。 二、会计的监督职能 会计监督职能，也称为控制职能，是指会计人员在进行会计核算的同时，对特定主体的经济 活动的合法性、合理性进行审查，使之能够按既定的目标和要求来进行。会计监督有两层含义： 第一，是指利用会计信息对经济活动进行监督，利用真实的会计信息，正确地反映和监督经济活 动。要求会计机构、会计人员对不真实、不合法的原始凭证不予受理；对记载不明确、不完整的 原始凭证予以退还、更正、补充；发现账簿记录与实物、款项不符时，应当按照有关规定进行处 理，无权自行处理的，应立即向本单位领导人报告，请求查明原因，做出处理；对违法的收支， 不予办理。第二，是指对会计工作本身的监督。具体要求是：各单位必须依照法律和国家有关规 定接受财政、审计、税务机关的监督，如实提供会计凭证、会计账簿、会计报表和其他会计资料 以及有关情况，不得拒绝、隐匿、谎报。会计监督的这两层含义缺一不可。 会计监督职能是指会计具有按照一定的目的和要求，利用会计反映所提供的信息，对各单位的 经济活动进行控制，使之达到预期目标的功能:(1)会计监督主要是利用会计反映职能所提供的各种 价值指标进行货币监督。(2)会计监督是在会计反映各项经济活动的同时进行的，包括事前、事中、 事后。 三、会计核算与会计监督的关系 由以上内容得知，会计核算与会计监督两项基本职能之间存在着相辅相成、辩证统一的关系 会计核算是会计监督的基础，没有会计核算所提供的各种信息，监督就失去了依据；而会计监督 又是会计核算的保障，没有会计监督就难以保证核算所提供信息的真实性、可靠性。 四、会计的派生职能 随着社会经济的发展和经济管理的现代化，会计的职能也会随之发生变化，一些新的职能不 断出现。一般认为，除了会计核算、监督两个基本职能之外，还有预测经济前景、参与经济决策 和控制等各种职能。会计预测是指根据已有的会计信息和其他信息资料，对客观经济过程及其发 展趋势进行的估计、判断和测算。会计决策是在会计预测的基础上，对未来一定时期经济活动可 能采取的各种备选方案，选择最优方案的过程。会计控制是按照管理的目的和要求，通过组织、 指挥、协调企业的经济活动，对经济活动进行必要的干预，使其按照固定的轨道有序地进行。会 计分析是以会计核算提供的信息资料为主要依据，结合计划、统计和其他资料，对经济活动的过 程和财务成果进行比较分析、评价，总结经验、发现问题、找出原因、挖掘潜力和改进工作的过 程。 五、会计职能的社会需求 《会计法》规定：“会计机构、会计人员必须遵守法律、法规，按照本法规办理会计事务， 进行会计核算，实行会计监督。”会计核算作为管理工具，通过严格执行财务制度、预算定额和定价指标等，履行实现经营目 标的重要责任。企业管理需要会计核算，同时不断地要求和指导着会计核算；会计核算受财务管 理的引导，所提供的信息影响着企业对管理目标的确定。 目前，会计核算存在以下问题。首先，在企业会计制度的建设方面，没能进一步研究和借鉴 国际会计准则，引进成熟先进的核算方法；第二，国内的具体会计准则在出台和实施方面落后于 经济发展；第三，会计核算性能较差，核算质量欠佳。因此，会计核算不能及时有效地配合企业 向市场经济过渡，不能准确完整地贯彻企业的经营思想，起不到应有的控制、反馈和监督作用。 经营决策、预算编制、指标考核等管理行为，利用了虽然反映账面所谓真实的会计数据，但因为 这些会计数据不能完整准确反映事物的客观现实、发展规律和潜在危机，其有效性和准确性受到 较大的影响。 因此，现行会计核算在许多方面与市场经济管理需要存在很大差距。随着经济体制不断深化 改革，企业对会计核算的要求越来越严格，越来越深入，而会计核算在企业管理中的作用愈显薄 弱。必须尽快解决这一矛盾，进一步发挥会计核算在企业管理中的作用。 【本章小结】 本章概括阐述了会计的概念、会计对象、会计的各项职能，以及会计发展的历史，这些基本 概念和观点是以后章节内容的基础。通过本章的学习，学生应能够了解会计的涵义，明确会计的 基本职能和社会对会计的需求，对会计基础知识应有比较清楚的认识和把握。本章的重点难点在 于理解并掌握会计的基本概念、会计对象和会计的基本职能。 【复习思考题】 ⒈什么是会计，会计对象是什么？ ⒉根据会计发展的历史，你认为会计应该在当今的社会经济中发挥什么样的作用？ ⒊会计的职能有哪些，这些职能关系如何？第二章 会计核算理论基础 【学习目标】 通过本章学习，你应当做到： 1.了解会计循环的基本内容，掌握会计循环的具体基本步骤； 2.熟练掌握会计基本假设和会计信息质量要求的八个方面； 3.掌握会计基本要素的定义，基本特征以及满足条件； 4.理解不同会计等式里的等量关系及其等式的意义； 5.理解影响会计等式的九种业务类型； 6掌握会计事项的概念、种类及其对于会计等式的影响。 第一节 会计循环 企业在一个会计期内将发生的所有经济业务，必须经过编审凭证、分录、记账、调整、结账 和编表等一系列会计程序。它于会计期初开始，到会计期末终了，并循环往复，周而复始，因而 称为会计循环。实务中，企业大都每年结账一次，所以会计循环通常历时一年。 一、会计循环的基本内容 （1）对于发生的经济业务进行初步的确认和记录，即填制和审核原始凭证 （2）填制记账凭证，即在审核的原始凭证的基础上，通过编制会计分录填制记账凭证； （3）登记账簿，包括日记账、总分类账和明细分类账； （4）编制调整分录，其目的是为了将收付实现制转换为权责发生制； （5）结账，即将有关账户结算出本期总的发生额和期末余额； （6）对账，包括账证核对、账账核对和账实核对； （7）试算平衡，即根据借贷记账法的基本原理进行全部总分类账户的借方与贷方总额的试算 平衡； （8）编制会计报表和其他财务报告。 如图所示： 日 现金日记账 记 帐 银行日记帐 工作底稿 经 原 记 济 始 帐 业 凭 凭 务 证 帐 分 总分类帐 调整后试 类 算表 帐 明细分类帐 资产负债表 财 务 账 利润表 报 现金流量表 告 户 所有者权益变动表 报表附注 二、会计循环的步骤 第一步：分析交易过程和商业文书会计循环的第一步是分析交易过程和商业文书（销售发票 支票存根和其他交易记录凭证）。商业文书是确认交易发生和确认交易记录金额的。会计人员必 须采用最适当的方法处理这每一笔交易，判断到它对会计平衡的经济影响。这是会计循环的关键 步骤。第二步：记录交易日志。会计循环的第二步是定期记录交易结果。作为原始凭证，日志提供 所有实体交易的流水账。他们现实交易日期、合计数和受交易影响的特别会计账户。通常一笔交 易的表述也包括这些类容。公司可以使用总账和明细账去记录所有的交易。通常凭证的时间和摘 要被认为是基本要素。 第三步：将凭证过到账户中。一旦交易被确认，记录在日记账中，就需要分类和汇总相同的 信息。这以过日记账到相应的科目完成。所有以会计记录维护的账户叫总账。分类账是将日记账 记录并根据会计科目分类汇总的集合。 第四步：确定会计科目平衡和准备试算平衡表。每一个会计期末，在所有完成交易的凭单记 账并归类到分类账户后，试算平衡表将被制做出来。因此，它通常被称为期末调整的试算平衡表 一个试算平衡表列示了所有的借方和贷方科目。通过添加所有的借方和贷方平衡表，会计人员可 以发现借方合计等于贷方合计。即使试算平衡表借贷相等，也可能存在错误。一笔交易如果被完 全删除，或者记录金额错误，或者使用了错误的科目。通过编制试算平衡表以上各种类型的错误 不会被发现，因此需要额外的分析。 第五步：准备工作底稿。财务报表直到所有调整分录编制完成才可以编制。未经调整的试算 平衡表必须调整所有对公司有影响的调整分录。这些调整可能通过下列两种方式完成：（a）记录 所有在会计日志中的调整分录并迅速过度到总分类账，同时从总账获得调整过的试算平衡表用于 准备财务报表。（b）将未调整的凭证直接记入工作底稿，工作底稿可以被设计成包括调整过的试 算平衡表和未分类的损益表，保留收入报表和资产负债表。工作底稿要求能体现财务状况的变化。 注意：工作底稿不是基本会计记录的一部分；它是一种个别的简化的技巧，这种技巧通常可以提 高工作效率，减少工作流程中的错误。它不可以代替会计报表和任何日记账。 第六步：准备财务报表。一旦所有交易的分析、记账、提交工作完成和所有调整分录编制完 成，会计科目就可以被汇总，以财务报表的形式显示出来。如果采用了工作底稿，损益表和资产 负债表的信息就可以直接从中得到。如果工作底稿没有被采用，那么财务报表的数据将直接来源 于分类账户。 第七步：记录和提交调整分录。调整分录必须记录汇总的日记账，随后以与其他日记账相同 的方式提交到总分类账。通过编制和提交调整分录，损益表和资产负债表将反映出适当的经营结 果和会计期末的财务状况。 第八步：制作结账凭证。当财务报表制作完成，调整分录被记录和提交，结账的程序就必须 完成。结账的目的是将所有临时科目借贷平衡的两方过到留存收益科目。每个临时科目将清零后， 出现在下一会计年度期初。除非留存收益发生变化，永久性科目不会受结账程序的影响。 结账凭证仅在每个会计期末记录，并被标注日期。如果没有编制工作底稿，结账凭证可以从 工作底稿获得，或者从被调整的试算平衡表获得。 第九步：编制结账后的试算平衡表。试算平衡表的目的是确认借贷方平衡和提供平衡的会计 科目用于其他用途。未调整的试算平衡表和调整后的试算平衡表已经讨论过。编制完结账凭证后 的第三种试算平衡表通常被采用。这种报表被称为结账后的试算平衡表。它通常被用于确认下一 会计年度的期初借贷方是否平衡。 第十步：编制回转凭证。调整凭证和结账凭证被记录和提交到总分类账户后，会计科目将为 下一年度的信息录入做好准备。（回转凭证在下一年度的第一天制做出来，仅将上一期末所做调 整分录做相反的记载，即仅改变账户借贷方向，金额不变）转换分录只有一个目的，就是简化下 一年度的会计分录。根据规则，以下两笔调整分录需要做反向记录：1、产生费用和收入的分录， 2、记录在临时账户的递延费用和递延收入。 第二节 会计基本假设和会计信息质量要求 一、会计基本假设 会计假设是对会计的环境所作的合理设定，是会计核算的基本前提。其意义是：对会计环境 中的基本现象所做出的合乎情理的推断；对会计赖以存在和发展的基本环境因素的抽象和概括； 是制定会计准则或会计制度、会计政策与会计实务的基础。 （一）会计主体 会计主体，又称会计实体，会计个体，是指企业会计确认、计量和报告的空间范围。新准则 第五条规定：“企业应当对其本身发生的交易或事项进行会计确认、计量和报告。”为了向财务 报告使用者反映企业财务状况、经营成果和现金流量，提供与其决策有用的信息，会计核算和财 务报告的编制应当集中于反映特定对象的活动，并将其与其他经济实体区别开来，才能实现财务 报告的目标。 会计主体不同于法律主体。法律主体必然是一个会计主体，会计主体不一定是法律主体。会 计主体的划分要看对财务实质反映的必要性。 例如：母子公司关系，分属于不同法律主体。但要合并财务报表，是同一个会计主体。基金管理公司与各投资基金，分属于不同法律主体。但该公司需要以公司为主体来反映各基金的财务 状况、经营成果和现金流量。而各基金也属于会计主体，需要独立核算。 （二）持续经营 持续经营是指在可以预见的未来，企业将会按当前规模和和状态继续经营下去，也就是说再 可预见的未来，该会计主体不会破产清算，所持有的资产将正常运营，所负有的债务将正常偿还。 基本准则第六条规定：“会计确认、计量和报告应以持续经营为前提。” 坚持这一基本前提的主要意义在于：资产负债仍按历史成本计价，固定资产按期提取折旧。 如果判断企业不会持续经营，所有资产将用于还债和在所有者之间分配，固定资产就不应采用历 史成本进行记录，也就没有固定资产按期计提折旧的问题。 （三）会计分期 会计分期，是指将一个企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的，长短相同的期间 基本准则第七条规定：“企业应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务会计报告。会计分期 分为年度和中期。中期是指短于一个完整会计年度的报告期间。” 会计分期的目的在于通过会计期间的划分，将持续经营的生产经营活动划分成连续、相等的 期间，据以结算盈亏，按期编报财务报告，从而及时向财务报告使用者提供有关企业财务状况、 经营成果和现金流量的信息。 明确会计分期的意义重大，由于会计分期，才产生了当期与前期、以后期间的差别，有了不 同期间收入，费用和利润的计量基础，进而出现了折旧、摊销和预提等会计处理方法。 （四）货币计量 货币计量，是指会计主体在财务会计确认、计量和报告时以货币计量，反映会计主体的生产 经营活动。基本准则第八条规定:“企业会计应当以货币计量。” 在我国，企业的会计核算一般以人民币为记账本位币：业务收支以人民币以外的货币为主的 企业，可选定其中一种货币为记账本位币，但是编制的财务会计报告应折算为人民币。这一基本 前提的背后隐藏着币值稳定的假设。 有些情况下，统一采用货币计量也有缺陷，某些影响企业财务状况和经营成果的因素，如经 营战略、研发能力、市场竞争力等，往往难以用货币来计量，但这些信息对于使用者来讲很重要， 企业可以在财务报告中补充披露有关非财务信息来弥补上述缺陷。 （五）权责发生制 基本准则第九条规定：“企业应当以权责发生制为基础进行会计确认，计量和报告。”按照 权责发生制原则，凡是本期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论其款项是否已经 收付，都应作为当期的收入和费用处理；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收 付，都不应作为当期的收入和费用。即收入按现金收入及未来现金收入——债权的发生来确认； 费用按现金支出及未来现金支出――债务的发生进行确认。而不是以现金的收入与支付来确认收 入费用。适用于需要核算经营成果的企业单位 我国的行政单位和非经营性业务事业单位采用收付实现制。收付实现制也称现金制，是以实 际收到或付出款项的日期确认收入或费用的制度。权责发生制和收付实现制是两种适用于不同性 质单位的记账基础，是相关性、可比性等会计信息质量标准和配比性、划分收益性支出与资本性 支出等会计确认要求的基础。 上述会计核算的五项基本前提，具有相互依、相互补充的关系。会计主体确立了会计核算的 空间范围，持续经营与会计分期确立了会计核算的时间长度，货币计量为会计核算的时空计量提 供了可比可操作的手段，而权责发生制为会计利润的确定奠定了基础。没有会计主体，就不会有 持续经营；没有持续经营，就不会有会计分期；没有会计分期，就没有权责发生制；而没有货币 计量，就不会有现代会计。 二、会计信息质量要求 会计信息质量是会计信息的灵魂，是会计人员必须首要关注的问题。衡量会计信息质量高低的 标准，只要包括会计信息的可靠性与相关性两方面。可靠性是指披露的会计信息应该具有客观性、 可验证性，即会计人员披露的信息是实际发生的交易、事项或是合理估计的结果，对此可以通过有 关会计凭证、账簿记录进行核实或验证：相关性是指所提供的会计信息具有决策有用性，有一定的 预测价值，有助于其做出正确的决策。具体而言，会计信息质量要求有以下八个方面： 1．客观性 客观性是指企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映 符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。这就要 求会计核算必须根据审核无误的原始凭证编制记账凭证，保证所提供的信息真实可靠，内容完整， 数字准确。 2．相关性相关性是指企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务 会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。 相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策要相关，有助于投 资者等财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。会计人员应采用适当 的会计信息收集、加工、处理方法，生产和传递会计信息，充分考虑会计信息适用者的信息需求。 3．明晰性 明晰性是指企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务会计报告使用者理解和使用。 明晰性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于投资者等财务报告使用者理解和使用。因 此在会计核算中，要做到会计记录的准确、清晰；编制的会计报告钩稽关系正确、数字准确；会计 报表附注表达清楚、完整有理，以增强会计信息的有用性。 4．可比性 可比性是指企业提供的会计信息应当具有可比性。 可比性要求企业提供的会计信息相互可比。主要包括两层含义： （1）同一企业不同时期可比。同一企业不同时间发生的相同或相似的交易或事项，应当采用 一致的会计政策，不得随意变更，确需变更的应在附注中说明理由。 （2）不同企业相同会计期间可比。不同企业发生的相同或相似的交易或事项，应当采用规定 的会计政策，确保会计信息的口径一致、相互可比。 5．实质重于形式 实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不仅仅 以交易或者事项的法律形式为依据。 例如：融资租赁方式租入固定资产，虽然企业并不拥有法律形式上的所有权，但由于租赁合同 中规定租赁期相当长，接近于该资产的使用寿命；租赁期结束时企业有优先购买该资产的选择权； 租赁企业有权支配资产并从中受益等，因此从其经济实质来看，企业能够融资租入资产所创造的未 来经济利益，在会计确认、计量和报告上应视为企业的资产，列入企业的资产负债表。 再如：售后回购，虽然从法律形式上实现了收入，但如果企业没有将商品所有权上的主要风险 和报酬转移给购货方，没有满足收入确认的各项条件，即使签订了商品销售合同或者已将商品交付， 也不应确认收入。 6．重要性 重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重 要交易或者事项。企业在会计核算中，应区别会计事项的重要程度而采用不同的核算方法。例如： 季报出于披露时间短，从成本效益原则的考虑，没有必要像年报那样披露详细的附注信息。 重要性的合理判断，有赖于会计人员的职业判断水平，其判断的依据是某一会计事项是否影响 决策，或是否在数量上达到一定规模。 7．谨慎性 谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资 产或者收益、低估负债或者费用。例如：要求企业对可能发生的资产减值损失计提资产减值准备、 对售出商品可能发生的保修义务等确认预计负债等。 谨慎性的应用并非意味着企业可以企业设置秘密准备，随意、无根据地根据有关各项减值准备 这将人为地低估资产或者收益，或者高估负债或者费用，将不符合会计信息的可靠性和相关性要求， 损害会计信息质量。 8．及时性 及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或 者延后。这里包含两层意思：一是及时收集；二是及时处理。 过时的信息将使其有用性大打折扣，甚至毫无价值。因此在会计核算中必须做到及时收集、处 理和传递会计信息。会计信息的及时性与其真实性、可靠性同等重要。 第三节 会计要素 会计对象就是能用货币表现的各种经济活动。会计要素是会计对象－－－企业经济活动的具 体化，是会计对象基本的、主要的组成部分。会计要素按内容分为两大类，即反映企业财务状况 的会计要素和反映企业经营成果的会计要素。反映企业财务状况的会计要素分为资产、负债和所 有者权益，它们都是静态的、存量性质的会计要素，属于资产负债表要素。反映企业经营成果的 要素分为收入、费用和利润。它们都是动态的会计要素，属于利润表要素。 一、资产 （一）资产的定义及其特征 资产是指企业过去的交易或事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。根据资产的定义，资产具有以下几个方面的特征： 1．资产是由企业过去的交易或者事项形成的 资产应当由企业过去的交易或者事项所形成，过去的交易或者事项包括所有已经发生的购买、 生产、建造行为或其他交易或者事项，企业预期在未来发生的交易或者事项不形成资产。也就是说， 只有过去已经发生的交易或者事项才能引起企业资产的增加或减少，而不能根据谈判中的交易或企 业计划中的经济业务来确认资产。例如，企业有意愿或计划购买某固定资产，但是购买行为尚未发 生，就不符合资产的定义，不能因此而确认固定资产。 2．资产应为企业拥有或者控制的资源 对于一项经济资源，考察其是否是企业的一项资产有两种情况：一是企业享有某项资源的所有 权，能够排他性地从该资源中获取经济利益。通常，所有权是在判断资产是否存在时考虑的首要因 素；另一种情况是企业虽然不享有某项资源的所有权，但该资源能被企业所控制，同样表明企业能 够从中获取经济利益，那么该资源也是企业的一项资产。 3．资产预期会给企业带来经济利益 企业通过利用其所拥有或者控制的资产，应能从中获得经济利益。也就是说，资产应具备直接 或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力。例如，原材料、机器、厂房等可以用于生产经营 过程，生产出产品经销售后可以得到货币资金。前期已经确认为资产的项目，如果不能再为企业带 来经济利益，也不能再确认为企业的资产。例如，对于确认无法收回的应收账款，不应再作为企业 的一项流动资产，而应作为坏账损失记入当期损益，或冲抵坏账准备。 （二）资产的确认条件 对于符合资产定义的某项资源，在同时满足以下两个条件时应确认为资产： 1．与该资源有关的经济利益很可能流入企业 从资产的定义可以看到，能否带来经济利益是资产的一个本质特征，但在现实生活中，由于经 济环境瞬息万变，与资源有关的经济利益能否流入企业或者能够流入多少实际上带有不确定性。因 此，资产的确认还应与经济利益流入的不确定性程度的判断结合起来，如果根据编制财务报表时所 取得的证据，与资源有关的经济利益很可能流入企业，那么就应当将其作为资产予以确认；反之， 不能确认为资产。 2．该资源的成本或者价值能够可靠地计量 财务会计系统是一个确认、计量和报告的系统，其中计量起着枢纽作用，可计量性是所有会计 要素确认的重要前提，资产的确认也是如此。只有当有关资源的成本或者价值能够可靠地计量时， 资产才能予以确认。 （三）资产的分类 根据不同的分类标准，可以将资产分为不同的类型，如资产按形态分类，可以分为有形资产和 无形资产；按来源分类，可以分为自有资产和租入资产；按流动性分类，可以分为流动资产和非流 动资产。本章按照资产的流动性对其进行分类。 流动性，即资产的变现能力。按照这一标准，资产可以分为流动资产和非流动资产两类。 1．流动资产 符合下列条件之一的，应当归类为流动资产： （1）预计在企业正常营业周期中变现、出售或耗用的； （2）主要为交易目的而持有的； （3）预计在自资产负债表日起一年内变现的； （4）自资产负债表日起一年内，用于交换其他资产或清偿负债的能力不受限制的现金或现金 等价物。 流动资产主要包括现金、银行存款、交易性金融资产、应收及预付款项、存货等。 2．非流动资产 不符合上述流动资产条件的，应当归类为非流动资产。非流动资产主要包括可供出售金融资产 持有至到期投资、长期应收款、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、无形资产、商誉等。 二、负债 （一）负债的定义及其特征 负债是指企业过去的交易或者事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。根据负 债的定义，负债具有以下几个方面的特征： 1．负债是由企业过去的交易或者事项形成的 只有过去的交易或者事项才形成负债，企业将在未来发生的承诺、签订的合同等交易或者事项 不形成负债。 2．负债是企业承担的现时义务现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于 现时义务，不应当确认为负债。 义务是企业按照某种方式履行的职责或者责任，包括法定义务和推定义务。法定义务是指具有 约束力的合同或者法律法规规定的义务，在法律上是强制执行的，如因购货而发生的应付款项就属 此类义务；推定义务是指企业实务中由于承诺等所产生或推断出应承担的责任，可能产生于正常的 业务活动、习惯以及为保持良好的业务关系或公平处事的愿望，如企业对产品质量的保证承诺使得 已售出产品发生的修理费用成为企业的负债。 3．负债预期会导致经济利益流出企业 现实义务的履行通常关系到企业放弃含有经济利益的资产，以满足对方的要求。导致经济利益 流出企业的形式多种多样，如为履行义务而支付现金、提供劳务或转让其他资产等。 （二）负债的确认条件 将一项现时义务确认为负债，需要符合负债的定义，还需要同时满足以下两个条件： 1．与该义务有关的经济利益很可能流出企业 在实务中，履行义务所需流出的经济利益带有不确定性，尤其是与推定义务相关的经济利益通 常需要信赖于大量的估计。因此，负债的确认应当与经济利益流出的不确定性程度的判断结合起来， 如果有确凿证据表明，与现时义务有关的经济利益很可能流出企业，就应当将其作为负债予以确认； 反之，如果企业承担了现时义务，但是会导致企业经济利益流出的可能性很小，就不符合负债的确 认条件，不应将其作为负债予以确认。 2．未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量 任何一项负债通常都可以用货币进行计量，而这种计量可以是确定的偿还金额，也可以是没有 确定的金额，但可以合理地加以判断或估计，同时综合考虑有关货币时间价值、风险等因素的影响。 （三）负债的分类 负债按其流动性分类，可分为流动负债和非流动负债两大类。 1．流动负债 流动负债是指在一年或超过一年的一个营业周期内偿还的债务，包括短期借款、交易性金融负 债、应付票据、应付账款、预收款项、应付职工薪酬、应交税费、其他应付款等。 2．非流动负债 非流动负债是指偿还期超过一年或一个营业周期的债务，包括长期借款、应付债券、长期应付 款、专项应付款、预计负债等。 流动负债与非流动负债的正确划分，有助于了解企业负债的偿还期限，分析企业可用于支付的 流动资产与近期需偿付的流动负债之间以及固定资产与非流动负债之间的比例关系，从而评价企业 的短期偿债能力和财务状况。 三、所有者权益 （一）所有者权益的定义及其特征 所有者权益是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股 东权益。所有者权益是所有者对企业资产的剩余索取权，它是企业资产中扣除债权人权益后应由所 有者享有的部分，既可反映所有者投入资本的保值增值情况，又体现了保护债权人权益的理念。 所有者权益具有以下基本特征： 1．所有者权益是一种剩余索取权 从广义上讲，企业的债权人和所有者都是企业资产的提供者，他们对企业的资产都有相应的求 偿权，但是从法律角度来看，债权人对企业资产的求偿权是优先于所有者对资产的求偿权的，因此， 所有者权益是资产总额减去负债总额后的余额，代表的是一种剩余权益。 2．所者权益表明了企业可以长期使用资源的数量 任何企业的设立都必须以一定的由所有者投入的资本为基础，按照公司法规定，这部分资本在 企业终止经营前不得抽回，这样，企业经营就拥有了可供长期使用的资金来源。 （二）所有者权益和负债的区别 所有者和企业的债权人都是企业资产的提供者，都在企业资产中享有经济利益，但所有者权益 与负债又有着本质的区别，主要体现在以下几方面： 1．性质不同 负债是债权人对企业资产的求偿权，是债权人的权益，债权人与企业只有债权债务关系，到期 可以收回本息；而所有者权益则是企业所有者对企业净资产的求偿权，包括所有者对投入企业的资 本以及投入资本运作所产生的盈余的要求权，没有明确的偿还期限。 2．偿还责任不同 企业的负债要求企业按规定的时间和利率支付利息，到期偿还本金；而所有者权益则在企业经营期限内无需偿还。 3．计量特性不同 负债通常可以单独直接地进行计量；而所有者权益除了投资者投资时可以单独计量以外，一般 不能单独计量，而是通过资产和负债的计量来进行间接计量的。 4．风险和收益大小不同 由于负债具有明确的偿还期限和约定的收益率，而且一旦到期就可以收回本金与相应的利息， 因而风险较小，所以，债权人所获得的收益一般也要相对较小；而所有者的投入资本一旦投入企业， 一般情况下，无论企业未来经营的状况如何，在协议期内都不能抽回投资，所以，所有者在可能获 得较大收益的同时，也要承担更大的风险。 （三）所有者权益的来源构成 所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等， 通常由股本（或实收资本）、资本公积（含股本溢价或资本溢价、其他资本公积）、盈余公积和未 分配利润构成。 所有者投入的资本是指所有者投入企业的资本部分，它既包括构成企业注册资本或者股本部分 的金额，也包括投入资本超过注册资本或者股本部分的金额，即资本溢价或者股本溢价，这部分投 入资本在我国企业会计准则体系中被计入了资本公积，并在资产负债表中的资本公积项目下反映。 直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动 的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。其中，利得是指由企业非日常 活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入；损失是指由 企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。 留存收益是企业历年实现的净利润留存于企业的部分，主要包括盈余公积和未分配利润。 （四）所有者权益的确认条件 所有者权益体现的是所有者在企业中的剩余权益，因此，所有者权益的确认主要依赖于其他会 计要素，尤其是资产和负债的确认；所有者权益金额的确定也主要取决于资产和负债的计量。例如， 企业接受投资者投入的资产，在该资产符合企业资产确认条件时，就相应地符合了所有者权益的确 认条件；当该资产的价值能够可靠计量时，所有者权益的金额也就可以确定。 四、收入 （一）收入的概念、特征和分类 1．收入的概念 收入是指企业在日常活动中形成的会导致所有者权益增加的、与所有者权益投入资本无关的经 济利益的总流入。这里的日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经营活动以及与之相关的活 动。如工业企业制造并销售产品、商品流通企业销售商品、咨询公司提供咨询服务等，均属于企业 为完成其经营目标所从事的经常性活动。 2．收入的特征 收入是从企业的日常活动中产生的，而不是从偶发的交易或事项中产生。比如一般工商企业的 收入是从销售商品、提供劳务等日常经营活动中产生的，而不是非常经营活动中产生的。有些交易 或事项也能给企业带来经济利益，但由于不属于企业的日常经营活动，因而流入企业的经济利益也 只能属于利得，而不属于收入，如处置固定资产的经净收益、取得的罚款、税款返还等。 收入可能表现为企业资产的增加，如增加银行存款、应收账款等；也可能表现为企业负债的减 少，如以商品或劳务抵偿债务；或者两者兼而有之。 收入能导致企业所有者权益的增加。由于收入能增加资产或减少负债或者二者兼而有之，根据 “资产＝负债+所有者权益”这一会计恒等式，企业取得收入则能增加所有者权益。 收入只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三方或客户代收的款项，如企业代国家收取增 值税、代收利息。 3．收入的分类 企业的经营活动丰富多彩，由此产生的收入也多种多样，为了便于对收入进行管理和核算，我 们可以对收入按不同的标准予以分类。 按照收入的性质分类。按照性质，可以将收入分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使 用权收入。 按照经营活动的主次分类。按照经营活动的主次，可以将收入分为主营业务收入和其他业务收 入。不同行业的主营业务收入所包括的内容有所不同。比如，工业性企业的主营业务收入主要包括 销售商品、自制半成品、代制品、提供工业性劳务等取得的收入；商品流通企业的主营业务收入主 要包括销售商品所取得的收入；咨询公司的主营业务收入则主要是提供咨询服务而取得的劳务收入。 （二）销售商品收入的确认和计量销售商品取得的收入通常应在销售成立时予以确认，并按实际交易金额计价入账。但在会计实 务中，商品交易的方式是多种多样的，交易过程有时也纷繁复杂，判断一项销售商品的收入是否可 以入账，需要考虑多种因素。《企业会计准则14号——收入》规定，销售商品收入同时满足下列 条件的，才能予以确认： 1．企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。 企业已将商品的所有权上的主要风险和报酬风险转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要 风险和报酬转移给了购货方。其中，与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或损失等形 成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。 判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当注重交易的实质，并结 合所有权凭证的转移进行判断。如果与商品所有权的任何损失均不需要销货方承担，与商品所有权 有关的任何经济利益也不归销货方所有，就意味着商品所有权上的风险和报酬转移给了购货方。 通常情况下，转移商品所有权凭证并未交付实物后，商品所有权上的所有风险和报酬随之转移 如大多数零售商品。 某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移， 企业只要保留商品所有权上的次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品。在这种情况下，应当视 同商品所有权上的风险和报酬已经转移给购货方。 某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转 移。①企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求，又未根据正常的保证条 款予以弥补，因而仍负有责任。②企业销售商品的收入是否能够取得，取决于购买方是否已将商品 销售出去。如采用支付手续费方式为托代销商品等。③企业尚未完成售出商品的安装或检验工作， 且安装和检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。如需要安装或检验的销售等。④销售合同或 协议中规定了买方由于特定原因有权退火的条款，且企业又不能确定退货的可能性。 2．企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已出售的商品实施有效控制。 通常情况下，企业售出商品后不再保留与商品所有权相联系的继续管理权，也不再对售出商品 实施有效控制，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，通常应在发出商品时确认收入。 3．收入的金额能够可靠地计量 收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理地估计。收入的金额不能够合理估计就 无法确认收入。企业在销售商品时，商品销售价格通常已经确定。但是，由于销售商品过程中某些 不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况。在这种情况下，新的商品销售价 格未确定前通常不应确认销售商品收入。 企业销售商品满足收入确认条件时，应当按照已收合同或协议价款的公允价值确定销售收入金 额。从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。某些情况下，合同或协议明确规定 销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同 或协议价款的公允价值确定收入金额；已收或应收的价款不公允的，企业应按公允的交易价格确定 收入金额。 4．相关的经济利益很可能流入企业 相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即 销售商品价款回收的可能性超过50％。企业在确定销售商品价款受贿的可能性时，应当结合以前 和买方交往的直接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。企业销售的商品附和 合同或协议要求，已将发票账单交付买方，买方承诺付款，通常表明满足本确认条件（相关的经济 利益流入企业）。 5．相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量 通常情况下，销售商品相关的已发生或将发生的成本能够合理地估计，如库存商品的成本、商 品运输费用等。如果库存商品是本内企业生产的，生产成本能够可靠计量；如果是外购的，购买成 本能够可靠计量。 五、费用与成本 （一）费用概述 1．费用的概念 费用是指在企业日常活动中发生的、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济 利润总流出。费用只有在经济利益可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加且经济利益的流出 额流出额能够可靠计量时才能予以确认。 以上是我国的企业会计准则中所规定的费用的定义及确定标准一般意义上的费用是指在日常生 产经营过程中所发生的各项耗费，即企业在生产经营过程中为取得收入而进行产品生产和劳务提供 等生产的消耗。费用的发生往往要消耗企业的资产，这些消耗包括对原材料等对象的耗费、对机器 设备的耗费，以及员工活劳动的耗费。 2．费用的分类按费用的经济用途分类 （1）生产成本 生产成本是构成产品实体、计入产品成本的费用，包括直接材料费用、直接人工费用和制造费 用等。 直接材料，指构成产品实体的原材料、主要材料、外购半成品及有助于产品形成的辅助材料和 其他材料费用。 直接人工，指直接参与产品生产的工人的工资以及按工资总额的一定比例计提的职工福利费。 制造费用，指应由产品生产成本负担的、不能直接计入各产品成本的间接费用。 （2）期间费用 期间费用， 是指企业当期发生的必须从当期收入中得到补偿的费用。 管理费用。指企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的各项费用。 财务费用。指企业为筹集和调度资金而发生的各项费用。 营业费用。指企业在销售商品、提供劳务过程中所发生的各项费用以及专设销售机构的各项经 费。 按费用的经济内容(性质)分类 （1）外购材料费用，指企业为生产而耗用的一切从企业外部购入的原材料、半成品、辅助材 料、包装物、修理用备件和低值易耗品等。 （2）外购燃料费用，指企业为生产而耗用的从企业外部购入的各种燃料。 （3）外购动力，指企业为生产而耗用的从企业外美国购入的各种动力。 （4）工资及福利费，指企业应计入生产费用的职工工资以及按工资总额一定比例计提的职工 福利费。 （5）折旧费，指企业所拥有或控制的固定资产按照使用情况计提的折旧费用。 （6）利息支出，指企业为筹集生产经营资金而发生的利息支出。 （7）税金，指企业应计入生产费用的各种税金。 （8）其他支出，指不属于以上各项目的费用支出。 （二）费用的确认和计量 1．费用的确认 企业在生产经营过程中耗费的各项资产，依据什么样的标准将确认为费用是一项非常重要的工 作，它直接关系到企业在一定会计期间的损益计算和最终的财务成果。为了正确地对费用进行会计 计量和确认，应当合理地确定确认的标准。费用的确认标准主要包括权责发生制、配比和划分收益 性支出与资本性支出三项标准。 2．费用的计量 在采用实际成本（历史成本或原始成本）会计原则的前提下，企业费用应当按照实际发生数额 进行计量。在现实经济中活动中，费用的计量大致可以分为两种情况：一种情况是费用的发生额有 确切的数量，可以准确地加以计量；另一种情况是费用的发生额不够确切，在某种程度上不能确切 地计量。会计上，对于这两种情况都应当按照实际成本的原则标准科学地进行计量。 六、利润的含义和构成 （一）利润的含义 利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的 利得和损失等。 （二）利润的构成 在利润表中，利润分为营业利润、利润总额和净利润三个层次。 1．营业利润 营业利润是指企业一定期间经营活动取得的利润。营业利润的具体构成可用公式表示如下： 营业利润＝营业收入－营业成本－营业费用－期间费用－资产减值损失＋（－）公允价值变动 损益＋（－）投资净损益 其中，期间费用是指企业在经营活动中过程中发生的销售费用、管理费用和财务费用。 2．利润总额 利润总额是指企业一定期间的营业利润与营业外收支净额的合计总额，即所得税前利润总额， 用攻势表示如下： 利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出 其中，营业外收入是指企业取得的与生产经营活动没有直接关系的各种收入，主要包括处置非 流动资产利得、非货币性资产交换利得、罚没利得、政府补助利得、确实无法支付而按规定程序经 批准后转作营业外收入的应付款项、捐赠利得、盘盈利得等；营业外支出是指企业发生的与生产经营活动没有直接关系的各种支出，主要包括处置非流动资产损失、非货币性资产交换损失、债务重 组损失、罚款支出、捐赠支出、非常损失、盘亏损失等。 3．净利润 净利润是指企业一定期间的利润总额减去所得税费用后的净额，即： 净利润＝利润总额－所得税费用 其中，所得税费用是指根据企业会计准则的要求确认的应从党旗利润总额中扣除的所得税费用 包括当期所得税费用和递延所得税费用。 第四节 会计等式 会计要素之间存在着特定的等量关系，这些等量关系构成了不同的会计等式，会计各要素之 间的关系可以用三个等式来表示，即： （一）资产＝负债＋所有者权益（1） 一个企业的资产和权益（负债和所有者权益），实际上是同一资金的两个不同方面，是从资 金的占用形式和来源两个不同角度观察和分析的结果。有一定数额的资产，就有一定数额的权益， 反之，有一定数额的权益，就有一定数额的资产。资产和权益这种相互依存的关系，决定了在数 量上一个企业的资产总额与权益总额必定相等。而从等式右方来看，负债与所有者权益截然不同， 负债是债权人要求定期企业定期偿付本息的权益。所有者权益是所有者除企业清算外额度永久性 投资，体现为资产与负债的余额，即： 资产－负债＝所有者权益（股东权益）＝净资产 这一等式一方面表明，负债的求偿能力高于所有者权益，另一方面，表明所有者权益是企业 全部资产抵减全部负债后的剩余部分，因此，所有者权益也被称为“剩余权益”。这一术语，形 象、贴切地说明了企业所有者对企业所享有的权益和风险：当企业经营成功、不断实现利润时， 剩余权益就越来越大；反之，如果企业经营失败，不断出现亏损，剩余权益就会越来越小；当企 业资不抵债时，剩余权益就为零或负数。 资产与权益的恒等关系，是资金运动的静态表现。这是最基本的会计等式。上述会计等式， 说明了资产、负债和所有者权益三大会计要素的内在关系，是设置账户、复式记账、试算平衡和 编制资产负债表的理论依据。因此，又称之为资产负债表等式。 （二）收入－费用＝利润 收入、费用与利润的关系表示如下： 收入－费用＝利润 （2） 这一等式称为动态会计等式，是资金运动的动态表现。上述会计等式说明了收入、费用和利 润三大会计要素的内在关系，是编制利润表的理论依据。因此，又称之利润表等式。 而利润（收益）是随着费用的产生和收入的实现而实现的，在实际工作中，企业赚取的利润 是收支相抵后的余额。收入的增加表现为资产的增加，同时由于负债是确定的，所以根据基本的 会计等式，就必然表现为所有者权益的增加；同样，费用的增加必然表现为所有者权益的减少。 可见，利润的增加必然表现为所有者权益的增加，意味着企业经营规模的扩大 （三）资产＝负债＋所有者权益＋利润（收入－费用） 这是将静态会计等式和动态会计等式相结合的第三会计等式，可称为混合会计等式，实际上 是利润分配前的会计等式。这一等式体现了六项会计要素之间的内在联系，体现了利润分配前任 一时刻的财务状况和经营成果，对于分析企业总体资金运动状况及其结果具有重要意义。 等式（1）反映的是企业某一时点的全部资产及其相应的来源情况，是反映资金运动的静态公 式。等式（2）反映的是某企业某一时期的盈利或亏损情况，是反映资金运动的动态公式但仅从这 两个等式还不能完整反映会计六大要素之间的关系。企业定期结算并计算出取得的利润，取得的 利润在按规定分配给投资者（股东）之后，余下的部分归投资者共同享有，也是所有者权益的组 成部分。因此上述等式又回复到： 资产＝负债＋所有者权益 由此可见，等式（1）是会计的基本等式，通常称之为基本会计等式或会计恒等式。任何时点， 企业的所有资产，无论其处于何种形态（如现金、银行存款、固定资产等），都必须有相应的来 源。或者是借入的，或者是所有者投入的，或者是经营过程中所赚取的（这一部分也归所有者）。 换言之，企业的所有资产都必定有相应的来源，这样，“资产=负债+所有者权益”这一等式，在 任何情况下，其左右平衡的关系都不会被破坏。 等式（2）和等式（3）虽不是基本会计等式，但等式（2）是对基本会计等式的补充；等式 （3）是基本会计等式的发展，它将财务状况要素，即资产、负债和所有者权益，和经营成果要素，即收入、费用和利润，进行有机结合，完整地反映了企业财务状况和经营成果的内在联系。 第（1）个等式可以称之为静态等式，反映企业特定时点的财务状况；第（2）个等式可以称 之为动态等式，反映企业一定时期的获利能力；第（3）个等式反映了在企业期末结账之前，第 （1）个等式和第（2）等式之间的辨证关系。 会计等式是复式记账、编制会计报表等会计方法的理论基础。 每项经济业务的发生，必然会引起会计等式某一会计要素增加的同时另一要素等额的减少， 或者引起会计等式左右两方同时发生等额的增减变化。无论怎样变化都不会破坏会计等式的平衡 关系，会计等式两端的金额永远保持相等。 影响会计等式的九种业务类型： 1. 一项资产增加，一项所有者权益增加，会计等式左右两方同时等额增加： 企业收到某公司投入资本，存入银行10 000元。一项资产（银行存款）增加，一项所有者权 益（实收资本）增加。 2. 一项资产增加，另一项资产减少，资产总额不变，会计等式左右两方总额不变： 企业购买存货50 000元，货款用银行存款支付。一项资产（存货）增加，另一项资产（银行 存款）减少。 3. 一项资产增加，一项负债增加，会计等式左右两方同时等额增加： 企业从银行取得短期借款500 000元，存入银行。一项资产（银行存款）增加，一项负债（短 期借款）增加。 4. 一项资产减少，一项负债减少，会计等式左右两方同时等额减少： 企业用银行存款40 000元偿还所欠部分货款。一项资产（银行存款）减少，一项负债（应付 账款）减少。 5. 一项负债增加，另一项负债减少，负债总额不变，会计等式左右两方总额不变： 企业开出60 000元商业承兑票据一张偿还所欠货款。一项负债（应付票据）增加，另一项负 债（应付账款）减少。 6. 一项负债减少，一项所有者权益增加，会计等式左右两方总额不变： 投资者代企业偿还400 000元银行借款，作为对企业的追加投资。一项负债（短期借款）减少， 一项所有者权益（实收资本）增加。 7. 一项负债增加，一项所有者权益减少，会计等式左右两方总额不变： 企业代投资者承担一笔欠款300 000元，作为对企业的投资减少。一项负债（应付账款）增加， 一项所有者权益（实收资本）减少。 8. 一项资产减少，一项所有者权益减少，会计等式左右两方同时等额减少： 投资者收回投资100 000元，企业已存款支付。一项资产（银行存款）减少，一项所有者权益 （实收资本）减少。 9. 一项所有者权益增加，另一项所有者权益减少，所有者权益总额不变，会计等式左右两方 总额不变： 投资者将其投资300 000元转让给另一投资者。一项所有者权益（实收资本）增加，另一项所 有者权益（实收资本）减少。 结论： （１）经济业务发生，影响会计等式等号两边会计要素发生增减变化。其规律是：同时等额 增加或同时等额减少。 （２）经济业务发生，只影响会计等式等号一边会计要素发生增减变化。其规律是：等额的 有增有减。 【本章小结】 本章介绍了会计的主要经济活动分为筹资，投资和经营三部分。会计的对象是企业再生产过 程中的资金运动，资金运动又包括各特定对象的资金投入、资金运用和资金退出等过程。企业在 一个会计期内将发生的所有经济业务，必须经过编审凭证、分录、记账、调整、结账和编表等一 系列会计程序，这一系列会计程序称为会计循环（分为十个步骤）。会计假设是对会计的环境所 作的合理设定，是会计核算的基本前提。会计主体确立了会计核算的空间范围，持续经营与会计 分期确立了会计核算的时间长度，货币计量为会计核算的时空计量提供了可比可操作的手段，而 权责发生制为会计利润的确定奠定了基础。会计信息质量是会计人员必须首要关注的问题，包括 客观性，相关性，明晰性，可比性，实质重于形式，重要性，谨慎性，及时性。会计要素是会计 对象——－企业经济活动的具体化，是会计对象基本的、主要的组成部分。会计要素按内容分为 两大类，即反映企业财务状况的会计要素和反映企业经营成果的会计要素。会计要素之间存在着 特定的等量关系，这些等量关系构成了不同的会计等式，资产＝负债＋所有者权益是最基本的会 计等式。【复习思考题】 习题一 有关资料如下： 华浔工厂 2008年8月31－日资产负债毒显示资产总计70000元，所有者权总额50000元，债 权人权益20000元。该工厂1995年9月份经济业务如下：． (1)购入全新机器一台，价款5000元，以银行存款支付。 (2)投资者投入原材料，价值10000元。 (3)将一笔长期负债5000元转化为企业投资。 (4)从银行提取现金200元备用。 (5)以银行存款偿还所欠供应单位帐款1000元。 (6)以银行存款归还短期借款5000元。 (7)收到购买单位所欠帐款8000元，收存银行。 (8)向银行借入短期借款10000元，存入银行存款户。 (9)收到购买单位所欠货款6000l元，其中5000元转入银行存款户，1000元以现金收讫。 (10)以银行存款10000元归还银行借款8000元，以及所欠供应单位帐款2000元。 要求： (1)根据上述经济业务，分析说明会计要素情况以及对会计方程式的影响。 (2)计算9月末华浔工厂资产总计，负债总计和所有者权益总计。 习题二 资料： 华浔公司投资的华浔综合服务部 2008年年5月1日资产、负债和所有者权益各项目的期初余 额为：华浔公司的投资15000元，库存现金176元，银行存款8800元，应收梅山商店款项2000元， 库存物品4500元，向银行借入短期借款5000元，应付光明商 店货款900元，各种家具、用具共计4800元，各种办公用品624元。该综合服务部5月份发生下列 经济业务： （1）华浔公司代本服务部归还到期的银行借款5000元，作为增加投资。 (2)取得营业收入8500元，均已存入银行存款帐户。 (3)用银行存款支付光明商店款项900元。 (4)赊欠购置价值1000元的保险箱一只。 (5)用现金购入办公用具140一元。 (6)收到梅山商店前欠的款项1500元，存入银行存款户。 要求： (1)列出会计等式，其中包括资产、负债和所有者权益有关项目。 （2）根据上述材料列示经济活动对资产、负债和所有者权益的影响，并加计金额，核对资产 总额与权益总额是否相等。 习题三 陈新原来是饭店报务员．年薪10000元。一年前他辞去公职，个人投资50000元，创办了梅林 娱乐中心，主要经营宴席、酒会、随意小吃等饮食报务，同时兼营舞会、宴会等场地出租。该娱乐 中心一年来的经营情况汇总如下： (1)提供饮食服务收入160000元 (2)出租场地租金收入26000元 (3)各种饮食的成本支出共计84000元 (4)支付广告费用10000元 (5)支付雇员工资60000元，陈新生活费10000元 (6)耗用清洁卫生用品等共计4000元，水电费6000元。其他杂费2000元 试确定陈新一年来的经营成果：并评定其辞职搞个体经营是否更有利可图?第三章 借贷记账法 【学习目标】 通过本章学习，你应当做到： 1. 掌握复式记账法的原理和形式，借贷记账法的概念、账户结构、记账规则、账户对应关系及 会计分录、试算平衡； 2. 掌握会计科目的概念、会计科目的设置和会计科目表； 3. 账户的概念、设置、账户的基本结构以及总分类账户与明细分类账户的平行登记； 4. 熟练运用借贷记账法核算工业生产企业的生产经营活动。 第一节 会计科目和账户 一、会计科目的概念和分类 （一）会计科目的概念和意义 1．会计科目的概念 会计科目是对会计要素对象的具体内容进行分类核算的类目。会计科目是进行会计确认、会计 计量、会计报告的载体。会计上，对企业资金运动所体现的经济业务，按性质的不同，划分各种类 别，每一类经济业务设置一个会计科目，也就是一个会计科目反映一类经济业务。设置会计科目是 对会计对象的具体内容加以科学归类，是进行分类核算与监督的一种方法。 2．会计科目的意义 通过设置会计科目，可以对复杂、性质不同的经济业务进行科学的分类，可以将复杂的经济信 息变为有规律的、容易识别的经济信息，并为其转换为会计信息准备条件。通过设置会计科目，不 仅对会计要素的具体内容进行了科学的分类，还可以为会计信息的使用者提供科学的、详细的分类 指标体系。同时通过设置会计科目，也可以将复杂的、性质不同的经济业务经过科学的分类，系统 地反映到会计核算资料上来。会计科目为编制会计凭证、设置账户和登记账簿提供了依据，为编制 会计报表奠定了基础，并能为企业的管理者、投资者、信贷者等有关各方提供全面统一的会计信息。 （二）会计科目的分类 1．会计科目按反映经济内容分类：是会计科目最基本、最主要的分类方法。会计科目按经济 内容分类也就是按会计对象具体内容所进行的分类，一般有五类： （1）资产类科目： 资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源 属于这类科目的有：库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、固定资产、累计折旧等。 （2）负债类科目： 负债是指过去的交易、事项形成的现时义务。履行义务预期会导致经济利益流出企业，属于这 类科目的有：银行借款、应付账款、应付票据、应付职工薪酬、应交税费等。 （3）所有者权益类科目： 所有者权益是指所有者在企业资产中享有的经济利益，金额为资产减去负债后的余额。属于这 类科目的有：实收资本、资本公积、盈余公积、本年利润、利润分配等。 （4）损益类科目： 损益是指企业一定时期的生产经营活动所获得的经营成果。属于这类科目的有：主营业务收入 主营业务成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用、营业外收入、营业外支出、所 得税费用等。 （5）成本类科目： 成本是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项耗费。属于这类科目的有：生产成本、制造 费用等。 2．会计科目按隶属关系分类 总分类科目：也是一级科目或总账科目，可提供总括核算资料。上述按经济内容分类的科目都 是总分类科目。 明细分类科目：也称细目，包括二级和三级科目，是总账科目的进一步分类，提供明细分类核 算资料。（三）会计科目一览表 2007年1月1日，财政部公布的新《企业会计准则》开始施行，本书举例中所涉及的会计科目 名称是按照《企业会计准则——应用指南》叙述的，表 3－1所列的就是《企业会计准则——应用 指南》中设置的会计科目名称。 表3－1 《企业会计准则——应用指南》会计科目名称表 顺 会计科目名 编号 会计科目名称 顺序 编号 会计科目名称 顺序 编号 序 称 一、资产类 58 1622 生产性生物资 四、所有者 1 1001 库存现金 产累计折旧 权益类 2 1002 银行存款 59 1623 公益性生物资 110 40014002 实收资本 3 1003 存放中央银行款项 60 1631 产 111 41014102 资本公积 4 1011 存放同业 61 1632 油气资产 112 4103 盈余公积 其他货币资金 累计折耗 一般风险准 5 1012 62 1701 113 4104 结算备付金 无形资产 备 6 1121 63 1702 114 4201 存出保证金 累计摊销 本年利润 7 1131 64 1703 115 交易性金融资产 无形资产减值 利润分配 8 1101 116 5001 买入返售金融资产 准备 库存股 9 1111 65 1711 5101 应收票据 商誉 五、成本类 10 1121 66 1801 117 5201 应收账款 长期待摊费用 生产成本 11 1122 预付账款 67 1811 递延所得税资 118 5301 制造费用 12 1123 应收股利 68 1821 产 119 5401 劳务成本 13 1131 应收利息 69 1901 独立账户资产 120 5402 研发支出 14 1132 应收代位追偿款 待处理财产损 121 5403 工程施工 15 1201 应收分保账款 70 2001 溢二、负债类 122 工程结算 16 1211 应收分保合同准备 71 2002 短期借款 123 6001 机械作业 17 1212 金 72 2003 存入保证金 6011 六、损益类 18 1221 其他应收款 73 2004 拆入资金 124 6021 主营业务收 19 1231 坏账准备 74 2011 向中央银行借 125 入 20 1301 贴现资产 75 2012 款 126 6031 利息收入 21 1302 拆出资金 76 2021 吸收存款 6041 手续费及佣 22 1303 贷款 77 2101 同业存放 127 6051 金收入 贷款损失准备 贴现负债 保费收入 23 1304 78 2111 128 6061 代理兑付证券 交易性金融负 租赁收入 129 6101 24 1311 代理业务资产 债 其他业务收 25 1321 79 2201 130 材料采购 卖出回购金融 入 26 1401 80 2202 131 6111 在途物资 资产款 汇兑损益 27 1402 原材料 81 2203 应付票据 6201 公允价值变 28 1403 材料成本差异 82 2211 应付账款 132 动损益 29 1404 库存商品 83 2221 预收账款 133 6202 投资收益 6203 30 1405 发出商品 84 2231 应付职工薪酬 摊回保险责 134 6301 31 1406 商品进销差价 85 2232 应交税费 任准备金 135 6401 32 1407 委托加工物资 86 2241 应付利息 摊回赔付支 33 1408 周转材料 87 2251 应付股利 136 6402 出 34 1411 消耗性生物资产 88 2261 其他应付款 137 6403 摊回分保费 35 1421 贵金属 89 2311 应付保单红利 138 用 抵债资产 应付分保账款 139 6411 营业外收入 36 1431 90 2312 损余物资 代理买卖证券 6421 主营业务成 37 1441 91 2313 融资租赁资产 款 140 本 38 1451 92 2314 存货跌价准备 代理承销证券 141 6501 其他业务成 39 1461 93 2401 持有至到期投资 款 本 40 1471 94 2501 持有至到期投资减 代理兑付证券 142 6502 营业税金及 41 1501 95 2502 值准备 款 附加 42 1502 可供出售金融资产 96 2601 代理业务负债 143 6511 利息支出 长期股权投资 递延收益 手续费及佣 6521 43 1503 长期股权投资减值 97 2602 长期借款 金支出 144 6531 44 1511 准备 98 2611 应付债券 提取未到期 145 6541 45 1512 投资性房地产 99 2621 未到期责任准 责任准备金备金 146 6542 提取保险责 保险责任准备 147 6601 任准备金 金 148 6602 赔付支出 46 47 15211531 长期应收款 100 2701 保户储金 149 6603 保单红利支 独立账户负债 出 未实现融资收益 101 2702 150 6604 48 1541 长期应付款 退保金 存出资本保证金 102 2711 151 6701 49 15511601 未确认融资费 分出保费 固定资产 103 2801 152 6711 50 1602 用 分保费用 累计折旧 104 2901 153 6801 51 1603 专项应付款 销售费用 固定资产减值准备 154 6901 52 1604 预计负债 管理费用 在建工程 105 3001 155 53 1605 递延所得税负 财务费用 工程物资 106 3002 156 54 1606 债 勘探费用 固定资产清理 107 3101 三、共同类 资产减值损 55 1611 未担保余值 108 3201 清算资金往来 失 56 1621 生产性生物资产 109 3202 货币兑换 营业外支出 57 衍生工具 所得税费用 套期工具 以前年度损 被套期项目 益调整 二、账户 （一）账户的概念与意义 在会计工作中，要设置各种账户进行会计核算。账户是根据会计科目，按照会计的管理与核算 的要求在账簿中开设的单元。例如，根据“存货”总账科目及会计管理与核算的要求，在总分类账 中开设“存货”账户。 账户是反映会计对象具体内容的形式。会计对象是资金运动。资金运动的具体内容是通过在账 簿中设置许多账户来反映的。如在总分类账中设置“库存现金”、“银行存款”、“固定资产”和 “利润分配”等账户，就具体地反映企业的资金运动使用在哪些方面。 设置账户是会计核算的一种专门方法，企业运用所设置的账户，可以对发生的经济业务在会计 账簿中进行系统的登记，从而将经济业务所涉及的分散且缺乏有机联系的原始数据，转化为较为集 中的具有一定层次和联系的会计数据，从而有利于编制财务会计报告并提供全面、系统的会计信息。 （二）账户的基本结构 为了正确地反映会计科目的具体内容，账户要有一定的结构，即反映内容的组成要素。企业发 生经济业务后，引起资金运动数量的变化，是增加和减少两种情况及数量变化的结果，因而形成账 户的基本结构。 1．账户结构的形式 （1）丁字形 账户的基本结构分为左方和右方两部分，反映经济业务引起资金运动数量变化的增加和减少两 种情况，见表3－2。 表3－2 左方 账户名称 右方 账户的左方和右方，登记经济业务引起资金运动数量变化的增加或减少。采用借贷记账法，账 户的左方为借方（增加或减少），右方为贷方（减少或增加），并分别反映余额。 （2）开字式 账户的基本结构在采用借贷记账法下分为借方、贷方和余额三部分，见表3－3。 表3－3 账户名称 借方 贷方 余额账户的基本结构只反映账户的基本内容，即经济业务引起资金运动的数量变化，此外，账户的 结构还包括日期、凭证号数、摘要等要素。 2．账户的借方与贷方 账户的基本结构中的借方与贷方，是反映经济业务发生后所引起的资金增加或减少的数量变化 账户的借方与贷方是反映资金数量变化的增加或减少，取决于账户的性质。反映资产类科目的账户， 借方记录数量的增加，贷方记录数量的减少；反映负债权益类科目的账户，借方记录数量的减少， 贷方记录数量的增加。 3．账户的发生额与余额 账户的发生额，是账户的借方与贷方记录一定时期经济业务的金额。在账户的借方与贷方记录 本期经济业务的金额是本期发生额。账户借方的本期发生额是借方发生额；账户贷方的本期发生额 是贷方发生额。 账户的余额，是账户中借方与贷方发生额合计数相抵后的差额。账户本期借方与贷方发生额相 抵后的结果，称为账户的期末余额。上期期末余额，即为本期期初余额；本期期末余额，即为下期 期初余额。账户期末余额的计算公式如下： 期末余额=期初余额+本期增加额－本期减少额 采用借贷记账法时，账户余额计算有两种情况，即资产类账户期末余额和负债权益类账户期末 余额。 资产类账户期末余额=期初余额+借方本期发生额－贷方本期发生额 负债权益类账户期末余额=期初余额+贷方本期发生额－借方本期发生额 （三）账户的设置 账户是根据事先确定的会计科目而设置的，确定有什么会计科目就相应地设置什么账户；会计 科目是分级设置的，账户也应分级设置。 1．总分类账账户的设置 根据总账科目（一级会计科目）在总分类账中开设的账户，叫总分类账账户（一级账户）。总 分类账户的名称就是总科目的名称。如根据“存货”总分类科目设置“存货”总分类账户，提供全 部存货收入、发出和结存的总括核算指标。 2．明细分类账账户的设置 根据总账科目所属明细分类科目（二级会计科目）在明细分类账户中开设的账户，叫明细分类 账账户（二级账户）。明细分类账户的名称就是明细分类科目的名称。如根据“原材料”、“库存 商品”、“周转材料”和“委托加工物资”等明细分类科目设置明细分类账户，提供各类材料收入、 发出和结存的核算资料。 对某项经济业务，通过总分类账户进行核算，称为总分类核算；对某项经济业务，通过有关明 细分类账户核算，称为明细分类核算。 （四）账户的分类 为了正确地设置和运用账户，需要对账户进行分类。账户是根据会计科目设置的，会计科目的 分类决定了账户的分类。 账户按反映经济内容的性质分为资产类账户、负债类账户、所有者权益类账户、成本类账户、 损益类账户。 按账户提供信息的详细程度不同分类：总分类账户和明细分类账户。 （五）总分类账户与明细分类账户的平行登记 ⒈总分类账户与明细分类账户的关系 ⑴两者的联系 总分类账户与明细分类账户的内在联系主要表现在以下两个方面： ①反映的经济业务的内容相同。如“原材料”总账与其所属的“原材及主要材料”、“辅助材 料”等明细账户都是用来反映原材料的收发及结存业务的。 ②登记账簿的原始依据相同。登记总分类账户与登记其所属的明细分类账户的原始凭证是相同 的。 ⑵两者的区别． 总分类账户与明细分类账户的区别主要表现在以下两个方面： ①反映经济业务内容的详细程度不同。总分类账户是概括地反映会计对象的具体内容，提供的 是总括性指标；而明细分类账户是详细地反映会计对象的具体内容，提供的是比较详细具体的指标。 ②作用不同。总分类账户对明细分类账户具有统驭控制作用；明细分类账户对总分类账户具有 补充说明作用。总分类账户与其所属明细分类账户在总金额上应当相等。 ⒉总分类账尸与明细分类账户的平行登记 ⑴平行登记的概念平行登记是指对所发生的每项经济业务都要以会计凭证为依据，一方面记入有关总分类账户， 另一方面记入有关总分类账户所属明细分类账户的方法。 ⑵平行登记的要求 总分类账户与明细分类账户平行登记要求做到：所依据会计凭证相同、借贷方向相同、所属会 计期间相同、计入总分类账户的金额与计入其所属明细分类账户的合计金额相等。具体可归纳为： ①依据相同。即对发生的经济业务，都要以相同的会计凭证为依据，既登记有关总分类账户， 又登记其所属明细分类账户。 ②方向相同。将经济业务记入总分类账户和明细分类账户时，记账方向必须相同。即总分类账 户记入借方，明细分类账户也应记入借方；总分类账户记入贷方，明细分类账户也应记入贷方。 ③期间相同。对每项经济业务在记入总分类账户和明细分类账户过程中，可以有先有后，但必 须在同一会计期间(如同一个月、同一季度、同一年度)全部登记入账。 ④金额相等。记入总分类账户的金额，应与记入其所属明细分类账户的金额合计相等。这里包 含以下两层含义：一是总分类账户本期发生额与其所属明细分类账户本期发生额合计相等；二是总 分类账户期末余额与其所属明细分类账户期末余额合计相等。 企业可以根据总分类账户与其所属的明细分类账户的发生额和余额必然相等的原理，通过总分 类账户与明细分类账户的相互核对，来检查总分类账户及其所属的明细分类账户的记录是否正确。 三、会计科目与账户的联系与区别 会计账户是根据会计科目开设的，具有一定的结构。会计科目是会计账户的名称。会计科目与 会计账户既有联系，又有区别。它们的联系在于会计科目与账户都是对会计对象具体内容的科学分 类，两者口径一致，性质相同，会计科目是账户的名称，也是设置账户的依据，账户是会计科目的 具体运用。没有会计科目，账户便失去了设置的依据；没有账户，就无法发挥会计科目的作用。它 们之间的区别在于会计科目仅仅是账户的名称，不存在结构；而账户则具有一定的格式和结构。在 实际工作中，对会计科目和账户不加严格区分，而是相互通用。 第二节 借贷记账法 一、复式记账法的原理 复式记账就是对每一项经济业务发生时所引起的会计要素数量的增减变化，以相等的金额同时 在两个或两个以上相互联系的账户中进行全面登记的一种记账方法。例如，企业用银行存款支付水 电费1，000元，在复式记账法下，一方面要在银行存款账户中登记存款减少 1，000元，另一方面 还要在有关的费用账户中登记费用增加 1，000元。复式记账法的好处是能够全面、系统、准确地 反映会计主体所有经济业务对财务状况和经营成果的影响，便于建立严密的会计核算体系。 复式记账法的基本理论依据是会计要素数量平衡原理，即“资产=负债+所有者权益”这一会计 基本方程式。 企业发生的经济业务是千变万化、多种多样的，每项经济业务的发生又必然会引起资产、负债 所有者权益等会计要素的数量平衡关系，也不会超出下述四种组合： （一）资产和权益双方同时等额增加，包括：资产和负债同时等额增加，资产和所有者权益同 时等额增加； （二）资产和权益双方同时等额减少，包括：资产和负债同时等额减少，资产和所有者权益同 时等额减少； （三）资产内部有增有减，增减金额相等； （四）权益内部有增有减，增减金额相等，包括：负债内部、所有者权益内部及负债与所有者 权益之间的等额增减。 二、复式记账的形式 记账方法是根据一定的原理、记账符号、记账规则，采用一定的计量单位，利用文字和数字记 录经济业务的一种专门方法。按记录方式的不同，记账方法可分为单式记账法和复式记账法。现代 会计记账方法是复式记账法。 按记账符号、记账规则、试算平衡方式的不同，复式记账又可分为借贷记账法、增减记账法和 收付记账法。根据我国《企业会计制度》的规定，所有企业统一采用借贷记账法。 三、借贷记账法的概念 借贷记账法是以“借”、“贷”作为记账符号，在两个或两个以上账户中以相等金额记录资金 增减变动情况的一种复式记账法。 借贷记账法使用的“借”、“贷”两字，已同本来的字义脱节，演变成了一对单纯的记账符号 有其专门的含义。“借”、“贷”的含义因账户性质不同而恰好相反。在资产类账户，“借”表示 增加，“贷”表示减少；而在负债及所有者权益类账户，“借”表示减少，“贷”表示增加。费用 成本类账户与资产类账户方向相同，收入成果类账户与负债及所有者权益类账户方向相同。 四、账户结构（一）资产类账户的结构 资产类账户的结构如下：账户的借方用来登记资产的增加额，贷方用来登记资产的减少额。鉴 于资产的减少额不会大于期初余额与本期增加额之和，因此，该类账户期末若有余额，必定在借方。 期末余额计算公式如下： 资产类账户期末借方余额=期初借方余额+本期借方发生额－本期贷方发生额 资产类账户登记的简化结构如表3－4所示： 表3－4 借方 资产类账户 贷方 期初余额 增加额 减少额 本期发生额 本期发生额 期末余额 （二）负债和所有者权益类账户的结构 负债和所有者权益类账户的结构与资产类账户正好相反，贷方用来登记负债和所有者权益的增 加额。鉴于负债和所有者权益的增加额与期初余额之和不会大于本期减少额，因此，该类账户期末 若有余额，必定在贷方。期末余额计算公式如下： 负债和所有者权益类账户期末贷方余额=期初贷方余额+本期贷方发生额－本期借方发生额 负债和所有者权益类账户登记的简化结构如表3－5所示： 表3－5 借方 负债和所有者权益类账户 贷方 期初余额 减少额 增加额 本期发生额 本期发生额 期末余额 （三）收入类账户的结构 收入类账户的结构与权益类账户相似，贷方用来登记收入的增加额，借方登记收入的减少（转 出）额，而又与贷方登记的收入增加额要在每个会计期间通过借方转出，所以这类账户要求没有期 末余额。 收入类账户登记的简化结构如表3－6所示： 表3－6 借方 收入类账户 贷方 减少额 增加额 本期发生额 本期发生额 （四）成本、费用类账户的结构 成本、费用类账户是核算企业各项成本、费用发生情况的账户。由于企业发生成本、费用最终 会导致所有者权益减少，因此成本、费用类账户的结构与所有者权益类账户结构相反。借方登记成 本、费用的增加额，贷方登记成本费用的减少额或转销额。期末，本期成本、费用增加额减去本期 成本、费用减少额后的差额转入所有者权益类“本年利润”账户的借方，期末无余额。成本费用类 账户的结构如表3－7所示： 表3－7 借方 成本、费用类账户 贷方 本期增加发生额 本期减少或转销发生额 本期增加发生额合计 本期减少发生额合计 五、记账规则 记账规则是指采用某种记账方法等及具体经济业务应遵循的规律。借贷记账法的记账规则可以 用一句话概括：有借必有贷，借贷必相等。借贷记账法的记账规则是根据以下两个方面的原理来确 定的。（一）根据复式记账的原理，对任何一项经济业务都必须以相等的金额，在两个或两个以上相 互联系的账户中进行登记。 （二）根据借贷记账法账户结构的原理，对每一项经济业务都应当作借贷增减相反的记录。因 此，借贷记账法要求对每一项经济业务都要按照借贷相反的方向，以相等的金额，在两个或两个以 上的相互联系的账户中进行登记。具体而言，如果在一个账户中记借方，必须同时在另一个或几个 账户中记贷方；或者在一个账户中记贷方，必须同时在另一个或几个账户中记借方；记入借方的总 额与借入贷方的总额必须相等。 下面举例说明借贷记账法记账规则的具体运用。 [例3－1] 国家追加投入资本，朝华公司收到现金22，000元，存入开户银行。这笔经济业务涉 及资产类的“银行存款”和所有者权益类的“实收资本”两个账户。前者记增加，后者也记增加。 按照资产账户的结构，借方记增加数，贷方记减少数，按照所有者权益账户的结构，贷方记增加数， 借方记减少数。所以，这笔业务在账户中应作如表3－8~表3－9记载：（括号内数字为业务号) 表3－8 表3－9 借 银行存款 贷 借 实收资本 贷 （1）22，000 （ 1 ） 22 ， 000 [例3－2] 朝华公司向供应单位赊购原材料计4，000元，货款未付，这笔业务涉及资产类的 “原材料”和负债类的“应付账款”两个账户。前者记增加，后者也记增加。按照账户的结构，资 产账户的借方和负债账户的贷方是用来登记增加数的，所以这笔经济业务在这两个账户的登记见表 3－10~表3－11： 表3－10 表3－11 借 原材料 贷 借 应付账款 贷 （2）4，000 （2）4，000 [例3－3] 朝华公司开出支票动用银行存款1，000元支付所欠账款。这笔经济业务涉及资产类 的“银行存款”和负债类的“应付账款”两个账户。前者记减少，后者亦记减少。根据账户的结构， 资产账户的贷方和负债账户的借方都是用来登记减少数的，所以，这笔经济业务在这两个账户的登 记见表3－12~表3－13： 表3－12 表3－13 借 银行存款 贷 借 应付账款 贷 （3）1，000 （3）1，000 [例3－4] 朝华公司向银行借入短期借款2，000元，直接用以归还应付供应单位的货款。这笔 经济业务涉及到“短期借款”和“应付账款”两个负债账户，前者记增加，而后者记减少，根据负 债账户的结构，借方记减少，贷方记增加。所以，这笔业务在这两个账户中的记录表3－14~表3－ 15： 表3－14 表3－15 借 短期借款 贷 借 应付账款 贷 （4）2，000 （4）2，000 六、借贷记账法的账户对应关系及会计分录 在经济业务处理过程中形成的有关账户之间的应借应贷关系，成为账户的对应关系，发生对应 关系的账户称为对应账户。为了保证账户对应关系的正确性，在记账前应编制会计分录。会计分录就是在复式记账的要求下，对每项经济业务明确应登记账户名称、记账方向和记账金 额的一种记录。 会计分录可以分为简单分录和复合分录。简单会计分录只有一借一贷的对应关系，即借方和贷 方各只有一个账户。复合会计分录有一借多贷或多借一贷的对应关系，即借方或贷方之中，有一方 不是只有一个账户，而是两个或两个以上的账户，实际上复合会计分录是由简单会计分录所组成的。 编制会计分录时，习惯上先标借方、后标贷方，每一个会计科目占一行，借方与贷方错位表示 以便醒目、清晰。会计分录的编制步骤： （一）分析经济业务涉及的资产（费用、成本）还是权益（收入）； （二）确定涉及到哪些账户，增加还是减少； （三）确定即如那个（或哪些）账户的借方、哪个（或哪些）账户的贷方； （四）确定应借应贷账户是否正确，借贷金额是否相等。 现将上面所举的经济业务，以会计分录的形式例示如下，注意书写规格：括号内数字为业务编 号，先写借方，后写贷方，账户名称与金额留一定空白，贷方必须比借方右移 4格（即2个汉字）， 业务内容在最后的括号内说明，分录之间空一行。 1. 借：银行存款 22，000 贷：实收资本 22，000 （国家追加投资，即将现金注入银行） 2．借：原材料 4，000 贷：应付账款 4，000 （赊购原材料，货款未付） 3. 借：应付账款 1，000 贷：银行存款 1，000 （支用银行存款偿还应付账款） 4. 借：应付账款 2，000 贷：短期借款 2，000 （向银行借款直接用以偿还应付账款） 七、借贷记账法的试算平衡 为了检验一定时期内所发生经济业务在账户中记录的正确性，在会计期末应进行账户的试算平 衡。所谓试算平衡，是指根据资产和权益的恒等关系以及借贷记账法的记账规则，检查所有账户记 录是否正确的过程，包括发生额试算平衡法与余额试算平衡法两种方法。 （一）发生额试算平衡法。它是根据本期所有账户借方发生额合计与贷方发生额合计的恒等关 系，检验本期发生额记录是否正确的方法。公式为： 所有账户借方发生额合计=所有账户贷方发生额合计 在业务进行账务处理后，编制试算平衡表，格式如表3－16所示 表3－16 本期发生额试算平衡表 会计科目 借方发生额 贷方发生额 合计 （二）余额试算平衡法。它是根据本期所有账户借方发生额合计与贷方发生额合计的恒等关系 检验本期发生额记录是否正确的方法。根据余额时间不同，又分为期初余额平衡与期末余额平衡两 类。期初余额平衡是期初所有账户借方余额合计与贷方余额合计相等。期末余额平衡是期末所有账 户借方余额合计与贷方余额合计相等，这是由“资产=负债+所有者权益”的恒等关系决定的。公式 为： 所有账户借方期初余额合计=所有账户贷方期初余额合计 所有账户借方期末余额合计=所有账户贷方期末余额合计 所有账户借方期初余额合计=所有账户贷方期初余额合计 实际工作中，余额试算平衡是通过试算平衡表的方式进行的。格式如表3－17所示： 表3－17 试算平衡表 期初余额 本期发生额 期末余额 会计科目 借方 贷方 借方 贷方 借方 贷方合计 在编制试算平衡表应注意的问题： 1. 必须保证所有账户的余额均已记入试算表。 2. 如果试算表借贷不相等，肯定账户记录有错误，应认真查找，直到实现平衡为止。 3. 即使实现了有关三栏的平衡关系，并不能说明账户记录绝对正确，因为有些错误并不会影响 借贷双方的平衡关系。例如：漏记某项经济业务，将使本期借贷双方的发生额发生等额减少，借贷 仍然平衡；重记某项经济业务，将使本期借贷双方的发生额发生等额虚增，借贷仍然平衡；某项经 济业务记错有关账户，借贷仍然平衡；某项经济业务在账户记录中，颠倒了记账方向，借贷仍然平 衡；借方或贷方发生额中，偶然发生多记或少记并相互抵消，借贷仍然平衡；等等。因此在编制试 算平衡表之前，应认真核对有关账户记录，以消除上述错误。 第三节 借贷记账法的应用 由于各种企业、单位的工作任务和经济活动的性质并不相同，因此其生产经营活动也各有特点， 账户的设置也不可能完全一致。就总体来说，在各种企业、单位中，工业生产企业的生产经营活动 能够比较典型地反映一个企业的生产经营活动的全过程，因此本章以工业生产企业为例，通过其生 产经营活动的核算来讲解借贷记账法的具体运用。 工业生产企业的生产经营活动主要包括生产准备阶段、产品生产阶段和产品销售阶段、财务成 果核算和分配阶段。生产准备阶段是工业生产企业以货币资金通过市场购买各种劳动对象和劳动资 料，为进行生产而储备必要的资产。产品生产阶段是工业生产企业生产经营的主要阶段。在此阶段， 企业要发生各种生产费用，这些费用构成了产品的生产成本。产品销售阶段是产品价值实现的阶段。 通过销售，取得销售收入。财务成果核算和分配阶段是企业在一定会计期间实现了销售收入后，需 要将当期的收入与费用相互配比，以计算确定企业在该会计期间的经营成果。企业取得经营成果后， 还需要依法计算缴纳所得税和向投资者分配利润。此外，企业要从事生产经营活动，还必须筹集并 拥有一定数量的资金，因此还需要经历筹集资金阶段。 一、生产准备阶段主要经济业务核算 （一）固定资产购入业务的核算 1. 固定资产的定义 《企业会计准则第4号——固定资产》规定，固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产： （1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的； （2）使用寿命超过一个会计年度。 其中，使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳 务的数量。 2. 固定资产的特征 从固定资产的概念看，固定资产具有以下特征： （1）固定资产是一种有形资产 有形资产是人们通过直观感觉能感知的实物形态，如房屋及建筑物、机器设备、运输设备、工 具器具等。不具备实物形态的资产，如长期股权投资、无形资产等，不同于固定资产。 （2）供企业在生产经营中使用 企业持有固定资产的目的是为了在生产经营中使用，作为劳动资料，为当前的生产商品、提供 劳务、出租或经营管理而持有，而不是为了出售或其他目的。 （3）可供企业长期使用 固定资产能够多次参与企业的生产经营活动。一般而言，固定资产的使用寿命应超过一个会计 年度，即它的使用寿命应在一年以上。使用期限超过1年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具 以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等均属于企业的固定资产。固定资产在使用中保持 原来的物质形态基本不变，其价值逐渐地、部分地以折旧的形式转入到产品成本中。 （4）固定资产的价值较高 固定资产实物的增加、价值的摊销以及其他变化，均会影响企业的财务状况。我国现行企业会 计制度和相关会计准则规定，企业应当根据固定资产概念，结合自身生产经营特点，制定适合于本 企业的固定资产目录、分类方法、每类或每项固定资产的折旧年限、折旧方法等，作为进行固定资 产核算的依据。 3、固定资产的确认条件某一资产项目，如果要作为固定资产加以确认，在符合固定资产的定义的前提下，还应当同时 满足以下两个条件，才能加以确认： （1）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业 预期会给企业带来经济利益是资产最重要的特征。如果与该项固定资产有关的经济利益很可能 流入企业，并同时满足固定资产确认的其他条件，那么，企业应将其确认为固定资产；否则，不应 将其确认为固定资产。在实务中，判断与固定资产有关的经济利益是否很可能流入企业，主要判断 与该固定资产所有权相关的风险和报酬是否转移到了企业。 此外，固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不 同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。 （2）该固定资产的成本能够可靠地计量 成本能够可靠地计量，是资产确认的一项基本条件。固定资产作为企业资产的重要组成部分， 要予以确认，其为取得该固定资产而发生的支出也必须能够可靠地计量。如果固定资产的成本能够 可靠地计量，并同时满足其他确认条件，就可以加以确认；否则，企业不应加以确认。 固定资产应当按照成本进行初始计量，固定资产的成本也称为原始价值，简称为原价或原值。 外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归 属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。 4、主要账户的设置。 （1）“固定资产”账户： 账户的性质：资产类账户。 账户的用途：用来核算企业固定资产原始价值（原价）的增减变动和结存情况。 账户的结构：借方登记固定资产原始价值的增加额；贷方登记固定资产原始价值的减少额。期 末余额在借方，表示期末企业现有固定资产的原始价值。 明细账的设置：该账户按固定资产类别和项目设置明细账，进行明细分类核算。 （2）“银行存款”账户： 账户的性质：资产类账户。 账户的用途：用来核算企业存入银行或其他金融机构的各种存款。 账户的结构：借方登记银行存款的增加额；贷方登记银行存款的减少额。期末余额在借方，表 示企业存在银行或其他金融机构的款项 明细账的设置：该账户应按开户银行和其他金融机构及存款的种类，分别设置“银行存款日记 账”。 [例3－5] 朝华公司购入一台不需要安装的新设备，价款150 000元，增值税额25 500元，发生 运杂费4 200元，款项已全部由银行存款支付。朝华公司的相关会计处理如下： 借：固定资产 179 700 贷：银行存款 179 700 （二）材料采购业务的核算 1、材料采购成本的计算 材料采购成本的计算就是将采购过程中所发生的材料的买价和有关采购费用，按一定种类的材 料进行归集和分配，确定各种材料的实际成本。外购材料的采购成本的主要内容有：（1）材料的 买价：供货单位的发票价格。（2）采购费用：包括运杂费（运输费、装卸费、保险费、包装费 等）、入库前挑选整理费以及购入材料应负担的其他有关税费。 材料采购过程中发生的采购费用，有的是专为采购某种材料而发生的；有的是为了采购几种材 料发生的。凡是专门为采购某种材料而发生的采购费用，应直接计入该种材料的采购成本。对于不 能直接归属于某一种材料的采购费用应按一定的标准，在有关的几种材料之间进行分配。材料采购 费用可以按照购入材料的买价、材料重量或体积的比例进行分配。 值得注意的是，在实际工作中，已验收入库材料的采购成本结转的程序有两种：一是在每批材 料验收入库并计算出材料的实际采购成本后，逐批结转其实际采购成本；二是已验收入库材料的实 际成本不是逐批结转，而是到月末汇总计算各种材料的实际采购成本后，一并结转，这样只需要在 月末编制一笔材料成本结转的会计分录，因而可简化材料成本的结转工作。 2、主要账户的设置。 （1）“材料采购”账户： 账户的性质：资产类账户。 账户的用途：用来核算企业购入材料的采购成本。企业外购材料的采购成本由买价和采购费用 组成，其中采购费用包括运输费、搬运费、装卸费、保险费和入库前的整理挑选费用等。 账户的结构：借方登记材料的买价和采购费用；贷方登记已验收入库的材料实际成本。期末余 额一般在借方，表示尚未运达企业或已运达企业但尚未入库的在途材料的实际成本。 明细账的设置：该账户应按照材料的品种、规格设置明细分类账。（2）“原材料”账户： 账户的性质：资产类账户。 账户的用途：用来核算企业库存原材料的收入、发出、结存情况。 账户的结构：借方登记已验收入库材料的实际成本；贷方登记发出材料的实际成本。期末余额 一般在借方，表示库存材料的实际成本。 明细账的设置：该账户应按原材料的类别、品种、规格分别设置明细分类账。 （3）“应付账款”账户： 账户的性质：负债类账户。 账户的用途：用来核算企业因购买材料、商品和接受劳务供应而应付给供应单位的款项。 账户的结构：借方登记应付账款的偿还数；贷方登记应付未付款项的数额。期末余额一般在贷 方，表示企业尚未偿还的款项。 明细账的设置：该账户按供应单位设置明细分类账。 （4）“应付票据”账户： 账户的性质：负债类账户。 账户的用途：用来核算企业因购买材料、商品和接受劳务供应等而开出的商业汇票，包括银行 承兑汇票和商业承兑汇票。 账户的结构：该账户的借方登记应付票据的已偿付金额；贷方登记企业开出的应付票据的金额， 期末余额一般在贷方，表示尚未偿付的应付票据款。企业应设置应付票据 备查簿来登记每一票据的详细资料，包括签发日，期、金额、收款人、付款日期等。 （5）“应交税费”账户 账户的性质：负债类账户 账户的用途：用来核算企业应缴纳的各种税费，包括增值税、消费税、营业税、所得税、城市 维护建设税及教育费附加等。 账户结构：借方登记实际缴纳的各种税费；贷方登记应缴纳的税费。期末余额在借方，表示多 交或尚未抵扣的税费，余额在贷方，表示企业尚未缴纳的税费。 明细账设置：该账户按税种设置明细账。其中，“应交税费——应交增值税”账户核算企业应 交和实交增值税的核算情况，借方登记增值税的进项税额；贷方登记增值税的销项税额。一般纳税 人从销项税额中抵扣进项税额后向税务部门缴纳增值税。该账户的期末借方余额反映多上交或尚未 抵扣的增值税，期末贷方余额反映企业尚未缴纳的增值税。 （6）预付账款 账户性质：资产类账户 账户的用途：用来核算企业按照合同的规定预付的款项 账户结构：借方登记预付或补付的款项；贷方登记购进货物所需支付的款项及退回多余的款项。 期末余额在借方，表示尚未结算的预付款项，期末余额在贷方，表示尚未补付的款项。 明细账的设置：该账户按供应单位设置明细分类账。 [例3－6] 朝华公司（增值税一般纳税人）购买A材料5000千克，单价4.2元，计21 000元。 收到发票等结算单据，货款已经支付，但材料尚未运到。几天后收到仓库转来的验收单，A材料如 数验收入库。朝华公司相关会计处理如下： （1）购进材料支付货款时： 借：在途物资 21 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 3 570 贷：银行存款 24 570 （2）材料验收入库时： 借：原材料——A材料 21 000 贷：在途物资 21 000 二、产品生产阶段主要经济业务核算 （一）产品生产成本的计算 产品的生产成本就是指产品在其生产过程中所发生的各种生产费用。计入产品成本的生产费用 按其用途不同，可进一步划分为若干个项目，这些项目作为产品成本的构成内容，会计上称为成本 项目。成本项目的具体内容一般可分为直接材料、直接人工和制造费用等。 1、直接材料：是指直接用于产品生产，构成产品实体的原材料、主要材料、燃料以及有助于 产品形成的辅助材料等。 2、直接人工：指直接从事产品生产人员的工资及提取的福利费。 3、制造费用：指直接或间接用于产品生产，但不便于直接计入产品成本，因而没有专设成本 项目的费用。这些费用是企业内部各生产单位为组织和管理生产所发生的，主要包括：生产管理人员及其他非生产人员的工资及福利费、固定资产折旧费和修理费、租赁费、机物料消耗、低值易耗 品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、运输费、保险费、设计图纸费、试验检验费、劳动保 护费、季节性和修理期间的停工损失等。 在计算产品成本时，一般将产品生产过程中发生的各项生产费用，按产品的名称或类别分别进 行归集和分配，以便分别计算各种产品的总成本和单位成本。由于直接材料和直接人工费用都是直 接用于产品生产的费用，在发生时能够分清是为哪种产品的生产而耗用，应由哪种产品来承担，因 而一般可以直接计入各种产品生产成本中；而制造费用在其发生时，一般不能分清应由哪种产品承 担，因而不能直接归属于某种产品，而应先归集，然后再按一定标准分配后再计入各种产品成本中。 如果某个企业只生产单一的一种产品，制造费用在其发生时不需要分配而直接计入该产品生产成本 明细账。 （二）主要账户的设置 1、“生产成本”账户： 账户的性质：成本类账户，同时按照其经济内容划分它又属于资产类账户。 账户的用途：用来归集和分配产品生产过程中发生的各项费用，以正确计算产品成本。 账户的结构：借方登记应计入产品成本的各项费用；贷方登记完工入库产品的生产成本。期末 余额一般在借方，表示尚未完工的产品（在产品）的实际生产成本。 “生产成本”账户之所以属于资产类账户，就是因为该账户的期末余额表示在产品成本，而在 产品属于存货，是资产的重要组成部分。 明细账的设置：该账户可以按产品的品种设置明细分类账，进行明细分类核算。 2、“制造费用”账户： 账户的性质：成本类账户．，同时按照其经济内容划分它又属于资产类账户。 账户的用途：用来归集和分配企业制造；部门为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。 账户的结构：借方登记企业在制造过程中发生的各项间接费用；贷方登记月末分配结转的应由 各种产品承担的制造费用。月末该账户一般无余额。“制造费用”账户之所以属于资产类账户，是 因为制造费用是生产成本的组成部分，如果该账户期未有余额，表示在产品成本。 明细账的设置：该账户应按不同车间、部门和费用项目设置明细分类账，进行明细分类核算。 3、“应付职工薪酬”账户： 账户的性质：负债类账户， 账户的用途：用来核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬。 账户的结构：借方登记本期实际支付的职工薪酬；贷方登记本期应付职工的各种薪酬。期末余 额一般在贷方，表示企业应付未付的职工薪酬。 明细账的设置：该账户可按“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、 “工会经费”、“职工教育经费”、“非货币性福利”等进行明细核算。 4、“累计折旧”账户： 账户的性质：资产类账户，它是“固定资产”账户的一个调整账户。 账户的用途：用来核算企业固定资产发生的累计折旧。 账户的结构：贷方登记固定资产计提的折旧额；借方登记已提固定资产折旧的减少数或转销数 额。期末余额在贷方，表示现有固定资产已提的累计折旧。 明细账的设置：该账户可按固定资产的类别或项目进行明细核算。 5、“库存商品”账户 账户的性质：资产类账户。 账户的用途：用来核算企业生产完工并验收入库的产品的实际成本。 账户的结构：借方登记已经完工验收入库的各种产品的实际生产成本；贷方登记已经出库的各 种产品的实际生产成本。期末余额在借方，表示库存产品的实际成本。 明细账的设置：该账户应按库存商品的品名、种类和规格设置明细分类账，进行明细分类核算。 6、“管理费用”账户 账户的性质：费用类账户。 账户的用途：用来核算企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业董事会和 行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职 工工资及福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、董事会费（包括 董事会成员津贴、会议费和差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招 待费、房产税、车船税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费、 存货盘亏或盘盈（不包括应计入营业外支出的存货损失）等。 账户的结构：借方登记企业发生的各项管理费用；贷方登记期末转入“本年利润”账户的金额。 期末结转后无余额。 明细账的设置：该账户应按照费用项目设置明细账，进行明细分类核算。 [例3－7] 某月末，朝华公司根据“发料作证汇总表”计算出各部门领用原材料的实际成本分别为：基本生产车间领用150 000元，辅助车间领用40 000元，车间管理部门领用12 000元，行政管 理部门领用6 000元，独立的销售部门领用3 000元。朝华公司对存货采用实际成本法进行核算， 其相关会计处理如下： 借：生产成本——基本生产成本 150 000 ——辅助生产成本 40 000 制造费用 12 000 管理费用 6 000 销售费用 3 000 贷：原材料 211 000 三、产品销售阶段主要经济业务核算 （一）主要账户的设置 1、“主营业务收入”账户： 账户的性质：损益类账户。 账户的用途：用来核算企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所产生的收 入。 账户的结构：贷方登记企业销售产品或提供劳务时实现的销售收入；借方登记因销售退回而冲 减的销售收入和期末转入“本年利润”账户的数额。该账户期末结转后一般无余额。 明细账的设置：该账户可按主营业务的种类进行明细核算。 2、“主营业务成本”账户： 账户的性质：损益类账户。 账户的用途：用来核算企业因销售商品、提供劳务或让渡资产使用权等日常活动而发生的实际 成本。 账户的结构：借方登记企业本期因销售商品、提供劳务或让渡资产使用权等日常活动面发生的 实际成本；贷方登期末转入“本年利润”账户的已销售产品甜生产成本。该账户结转后一般无余额。 明细账的设置：该账户可按主营业务的种类进行明细核算。 3、“营业税金及附加”账户：、 账户的性质：损益类账户。 账户的用途：用来核算企业经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育 费附加等相关税费。 账户的结构：借方登记企业应负担的各项税金及附加；贷方登记期末转入“本年利润”账户的 各种税金及附加。该账户期末结转后一般无余额。 4、“应收账款”账户： 账户的性质：资产类账户。 账户的用途：用来核算企业因销售商品、产品、提供劳务等，应向购货单位或接受劳务单位收 取的款项。 账户的结构：借方登记由于销售产品或提供劳务而发生的应收款项；贷方登记企业已经收回的 款项。期末余额一般在借方，表示企业尚未收回的应收账款。 明细账的设置：该账户应按照债务人设置明细账，进行明细核算。 5、“应收票据”账户： 账户的性质：资产类账户。 账户的用途：用来核算企业因销售商品、产品、提供劳务等而收到的商业汇票，包括银行承兑 汇票和商业承兑汇票。 账户的结构：借方登记应收票据的增加，贷方登记到期收回的票据应收款。期末余额一般在借 方，表示尚未到期的票据应收款项。企业应设置应收票据备查簿登记应收票据的详细资料。 6、“预收账款”账户： 账户的性质：负债类账户。 账户的用途：用来核算企业按照合同规定向购货单位预收的款项。 账户的结构：贷方登记企业收到的预收款项；借方登记销售实现时与购货单位结算的款项。期 末贷方余额，反映企业向购货单位预收的款项；期末如为借方余额，反映企业应由购货单位补付的 款项。预收账款情况不多的企业，也可以将预收的款项直接记入“应收账款”账户的贷方，不设 “预收账款”账户。 明细账的设置：应按购货单位设置明细账，进行明细核算。 7、“销售费用”账户 账户的性质：损益类账户。 账户的用途：用来核算企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括保险费、 包装费、展览费和广告费、商品维修费、运输费、装卸费等，以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。企业发生的与专 设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，也在本科目核算。 账户的结构：借方登记企业在销售商品过程中发生的运输费、装卸费、包装费、保险费、展览 费和广告费等各项销售费用。贷方登记期末转入“本年利润”账户的数额。该账户期末结转后一般 无余额。 明细账的设置：该账户可按费用项目设置明细分类账，进行明细核算。 8、“其他应收款”账户： 账户的性质：资产类账户。 账户的用途：用来核算企业除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息、长期应 收款等以外的其他各种应收及暂付款项。 账户的结构：借方登记企业发生的其他各种应收款；贷方登记已收回的各种应收款项。期末余 额在借方，表示尚未收回的其他应收款项。 明细账的设置：该账户可按对方单位（或个人）设置明细账，进行明细核算。 [例3－8] 朝华公司销售产品一批，增值税专用发票上注明售价为 120，000元，增值税税额为 20，400元，款项已经收到，存入银行。 借：银行存款 140，400 贷：主营业务收入 120，000 应交税费——应交增值税（销项税额） 20，400 [例3－9] 朝华公司向A公司采用商业汇票的方式销售产品一批，货物价款80，000元，增值税 率为17％，增值税为13，600元。朝华公司根据有关凭证做账务处理。 借： 应收票据 93，600 贷：主营业务收入 80，000 应交税费——应交增值税（销项税额） 13，600 四、其他经济业务核算 （一）筹资经济业务的核算 企业从事生产经营活动，需要拥有一定数量的资金。而资金的来源渠道主要有两条：一是投资 人投入，投资人投入的资金一旦投入即构成企业的“本钱”；二是通过举债筹集，既可以向银行等 金融机构借入资金，也可经批准向社会发行企业债券借入资金。 1、主要账户的设置。 （1）“实收资本”账户： 账户的性质：所有者权益类账户。 账户的用途：用来核算企业按照企业章程的规定，投资者投入企业的实收资本。 股份有限公司的投资者投入的资本称为“股本”。 账户的结构：企业收到投资者投入的资本时，登记在本账户的贷方；依法减资时，登记在本账 户的借方。期末余额在贷方，表示企业实有的资本或股本。 明细账的设置：该账户可按投资者设置明细分类账，进行明细核算。 （2）“短期借款”账户： 账户的性质：负债类账户。 账户的用途：用来核算企业向银行或其他金融机构等借入的期限在 1年以下（含1年）的各种 借款。 账户的结构：贷方登记借入的各种短期借款；借方登记偿还的短期借款数额。期末余额在贷方， 表示企业尚未偿还的短期借款的本金。 明细账的设置：该账户可按借款种类、贷款人和币种进行明细核算。 （3）“财务费用”账户： 账户的性质：损益类账户。 账户的用途：用来核算企业为筹集生产经营所需资金而发生的费用，包括利息支出以及相关的 手续费等。 账户的结构：借方登记企业发生的各项财务费用；贷方一般登记期末结转记入“本年利润”账 户的金额。期末结转后无余额。 明细账的设置：该账户应按费用项目设置明细账，进行明细核算。 （4）“应付利息”账户： 账户的性质：负债类账户。 账户的用途：用来核算企业按照合同约定应支付的利息。 账户的结构：资产负债表日，企业按合同利率计算确定的应付未付利息，记入本账户的贷方； 企业实际支付利息时，记入本账户的借方。本账户期末余额在贷方，反映企业应付未付的利息。明细账的设置：该胀户可按债权人进行明细核算。 [例3－10] 朝华公司收到甲公司的投入资本1 000 000元，款项已收妥存入银行；另收到乙公司 专利权投资，评估价值800 000元。朝华公司相关会计处理如下： （1）收到货币投资： 借：银行存款 1 000 000 贷：实收资本——甲公司 1 000 000 （2）收到专利权投资： 借：无形资产 800 000 贷：实收资本——乙公司 800 000 （二）其他业务收入与其他业务成本的核算 1、主要账户的设置。 （1）“其他业务收入”账户： 账户的性质：损益类账户。 账户的用途：用来核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动实现的收入，包括出租 固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料等实现的收入。 账户的结构：贷方登记企业日常活动中除主营业务收入以外的其他销售或其他业务的收入；借 方登记期末转入“本年利润”账户的数额。该账户期末在结转后一般无余额。 明细账的设置：该账户可按其他业务收入的种类设置明细账，进行明细核算。 （2）“其他业务成本”账户： 账户的性质：损益类账户。 账户的用途：用来核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所发生的支出，包括销 售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。 账户的结构：借方登记因企业除主营业务成本以外的其他销售或其他业务所发生的成本；贷方 登记期末转入“本年利润”账户的数额。该账户期末结转后一般无余额。 明细账的设置：该账户可按其他业务成本的种类设置明细账，进行明细核算。 五、财务成果的核算与分配 （一）财务成果的核算 1、主要账户的设置。 （1）“营业外收入”账户： 账户的性质：损益类账户。 账户的用途：用来核算企业发生的各项营业外收入，主要包括非流动资产处置利得、政府补助、 盘盈利得、捐赠利得等。 账户的结构：贷方登记企业取得的各项营业外收入；借方登记期末转入“本年利润”账户的数 额。期末结转后该账户无余额。 明细账的设置：该账户应按营业外收入项目设置明细账，进行明细核算。 （2）“营业外支出”账户： 账户的性质：损益类账户。 账户的用途：用来核算企业发生的各项营业外支出，包括非流动资产处置损失、公益性捐赠支 出、非常损失、盘亏损失等。 账户的结构：借方登记企业发生各项营业外支出实际发生数；贷方登记期末转入“本年利润” 账户的数额。期末结转后无余额。 明细账的设置：该账户应按营业外支出项目设置明细账，进行明细核算。 （3）“本年利润”账户： 账户的性质：所有者权益类账户。 账户的用途：用来核算企业实现的净利润（或发生的净亏损）。 账户的结构：贷方登记期末将主营业务收入、其他业务收入、营业外收入等转入的数额；借方 登记期末将主营业务成本、营业税金及附加、其他业务成本、管理费用、财务费用、销售费用、营 业外支出、所得税费用等转入的数额。期末余额如在贷方，表示企业自年初至本期末累计实现的净 利润数额；期末余额如在借方，则表示企业自年初至本期末累计发生的净亏损数额。年度终了，企 业应将本年实现的净利润（或发生的净亏损）转入“利润分配”账户，结转后该账户无余额。 （4）“所得税费用”账户： 账户的性质：损益类账户。 账户的用途：用来核算企业按规定从当期利润总额中减去的所得税费用。 账户的结构：借方登记企业发生的所得税费用；贷方登记期末转入“本年利润” 账户的数额：期末结转后，该账户无余额。[例3－11] 朝华公司2001年12月份各有关收入和费用类账户结账前余额如下： 账 户 借方余额 账 户 贷方余额 主营业务成本 83，000 主营业务收入 129，000 营业税金及附加 6，120 其他业务收入 3，900 其他业务支出 2，900 营业外收入 1，000 销售费用 1，540 投资收益 660 管理费用 2，300 财务费用 1，120 营业外支出 1，580 合 计 98，560 合 计 134，560 (1)结转各项费用 借：本年利润 98，560 贷：主营业务成本 83，000 营业税金及附加 6，120 其他业务支出 2，900 销售费用 1，540 管理费用 2，300 财务费用 1，120 营业外支出 1，580 (2)结转各项收入 借：主营业务收入 129，000 其他业务收入 3，900 营业外收入 1，000 投资收益 660 贷：本年利润 134，560 （二）利润分配的核算 1、利润分配的程序 依据2006年1月1日起开始施行的《中华人民共和国公司法》（以下简称《公司法》）的规 定，公司分配当年税后利润时，应当提取利润的10%列入公司法定公积金，如果公司以前年度发生 亏损的，在依规定提取法定公积金之前，应当先用当年利润弥补亏损。公司从税后利润中提取法定 公积金后，经股东会或者股东大会决议，还可以从税后利润中提取任意公积金。公司弥补亏损和提 取公积金后所余税后利润，可向投资者分配利润。值得说明的是，按公司法的规定公司提取的公积 金的用途是用于弥补公司的亏损、扩大公司生产经营或者转为增加公司资本。 2、主要账户的设置： （1）“利润分配”账户。 账户的性质：所有者权益类账户。 账户的用途：核算企业利润的分配（或亏损的弥补）和历年分配（或弥补）后的积存余额。 账户的结构：年度终了，企业应将全年实现的净利润，自“本年利润”科目转入本账户，如为 净亏损，则转入该账户的借方；当年对净利润的分配登记在该账户的借方。本账户年末余额，反映 企业历年积存的未分配利润（或未弥补亏损）。 余额在贷方，表示历年累计未分配的利润；余额在借方，则表示历年累计的未弥补亏损。 明细账的设置：该账户应当设置的明细科目包括：提取法定盈余公积、提取任意盈余公积、应 付现金股利或利润、转作股本的股利、盈余公积补亏和未分配利润等。期末将“利润分配”科目下 的其他明细账的余额转入本账户的“未分配利润”明细账。结转后，除“未分配利润”明细账之外， 该账户的其他明细账应无余额。 （2）“盈余公积”账户： 账户的性质：所有者权益类账户。 账户的用途：用来核算企业从净利润中提取的盈余公积。 账户的结构：贷方登记企业提取的盈余公积数额；借方登记用盈余公积弥补亏损的数额。期末 余额在贷方，表示盈余公积的结余数额。 明细账的设置：该账户应当设置的明细账包括：法定盈余公积、任意盈余公积等。 （3）“应付股利”账户： 账户的性质：负债类账户。账户的用途：用来核算企业经董事会或股东大会，或类似机构决议确定分配的现金股利或利润。 企业分配的股票股利，不通过本科目核算。 账户的结构：贷方登记企业向投资者分配的利润；借方登记实际向投资者支付的利润。期末余 额在贷方，反映已分配给投资者但尚未支付的利润总额。 明细账的设置：该账户可按投资者进行明细核算。 [例3－12] 朝华公司本期按税法计算的应纳税所得额900，000元，该企业按25%计算缴纳所得 税。缴纳所得税后按下列金额和顺序进行利润分配：（1）按税后10％计提法定公积金；（2）股 东决议，按税后利润的5％计提任意盈余公积；（3）向投资者分配利润200，000元。会计处理如 下： （1）按25％计算缴纳所得税225，000元（900，000×25％）（计算缴纳所得税不属于利润分 配程序）。 借：所得税费用 225，000 贷：应交税费——应交所得税 225，000 （2）按税后利润的 10％计提法定盈余公积金 67，500 元〔（900，000－225，000） ×10％=67，500〕。 借：利润分配——提取法定盈余公积 67，500 贷：盈余公积——法定盈余公积 67，500 （3）经股东决议，按税后利润的5%计提任意盈余公积。 借：利润分配——提取任意盈余公积 33，750 贷：盈余公积——任意盈余公积 33，750 （4）向投资者分配利润200，000元。 借：利润分配——应付股利 200，000 贷：应付股利 200，000 经过以上对利润的分配，企业本期未分配利润余额为373，750元。 675，000－67，500－33，750－200，000＝373，750（元） 【本章小结】 本章首先介绍了复式记账的原理、形式，借贷记账法的概念、账户结构、记账规则、账户对应 关系及会计分录、试算平衡，然后介绍了会计科目和会计账户，并阐述了它们之间的联系与区别， 最后以工业生产企业为例，通过其生产经营活动的核算来讲解借贷记账法的具体运用。 借贷记账法的账户基本结构是：每一账户都分为“借方”和“贷方”，一般来说规定账户的左 方为“借方”，账户的右方为“贷方”。如果我们在账户的借方记录经济业务，可以称为“借记某 账户”；在账户的贷方记录经济业务，则可以成为“贷记某账户”。 会计科目是对会计要素的具体内容进行分类核算的项目。账户是根据会计科目设置的，具有一 定格式和结构，用于分类反映账户会计要素增减变动情况及结果的载体。 【复习思考题】 练习一 账户名称 期初余额 本期借方发生额、 本期贷方发生额 期末余额 现金 6450 320 770 短期借款 50000 10000 100000 应收帐款 12800 2800 75520 实收资本 500000 200000 700000 原材料 42000 26000 44000 银行存款 52800 34000 57400 应付帐款 18000 26676 12001 固定资产 85000 29000 10000 要求： 根据各类账户的结构。计算井填写上列表格的空格。 练习二资料： 1、假定某工厂1997年7月各资产、负债及所有者权益账户的期初余额如下(金额单位：元)： 资产类账户 金额 负债及所有者权益类账户 金额 库存现金 负债： 银行存款 短期借款 60 000 1 000 应收帐款 ． 应付帐款 8 000 135 000 生产成本 应交税金 2 000 10 000 原材料 负债合计 70 000 40 000 产成品 所有者权益： 120 000 固定资产 实收资本 860 000 24 000 所有者权益会计 860 000 600 000 总计 930 000 总计 930 000 (1)购进材料一批，计价ll，700．元：(含增值税17％)，材料验收入库，贷款以银行 存款支付。 (2)生产车间向仓库领用材料40，000元，全部投入生产。 (3)从银行存款户领取现金400元。 (4)以银行存款购入新汽车l辆，计价100，000元。 (5)用银行存款偿还应付供货单位材料款3，000元。 (6)生产车间向仓库领用材料25，000元。 (7)收到购货单位前欠贷款3，000元存入银行。 (8)以银行存款16，000元，归还短期借款。12，000元，归还应付供货单位贷款4，000元。 (9)其他单位投入资本20，000元存入银行。 (10)收到购货单位前欠货款4，000元，其中支票3，600元存入银行，另现金400元。 要求： l、根据资料给出的各项经济业务，用借贷记嗾法编制会计分录。 2、开设各账户(丁字账)登记期初余额、本期发生额、结出余额。 练习三 某企业3月份发生以下经济业务： (1)销售产品40000元，款已收到存入银行。 (2)收到某单位归还上月所欠货款35000元，款存入银行。 (3)销售产品20000元，本月未收到货款。 (4)收到A单位预付货款25000元，款存入银行。 (5)预付第二季度财产保险费1200元。 (6)支付本季度借款利息共3200元(一月份1000元，二月份1050元)。 (7)用银行存款支付本月广告费30000元。 要求：分别采用权责发生制和收付实现制计算3月份的收入和费用。 练习四 中天公司为增值税一般纳税企业，2007年6月发生下列经济业务(假定发生的运费不考虑增值税扣 除问题)： (1)3日，购进A材料2000千克，单价25元，计价款50000元，增值税额为8500元，货款及税款 当即以银行存款支付。 (2)4日，以现金支付上述购进A材料的运杂费800元。 (3)12日，购进B材料1500千克，单价40元，计价款60000元，增值税额为10200元，对方代垫 运杂费1000元，所有款项暂欠。 (4)20日，向东风公司同时购进A、B两种材料。A材料3000千克，单价25元，计价款75000元， 增值税为12750元；B材料2000千克，单价40元，计价款80000元，增值税为13600元。发生运 杂费1500元，所有款项均以银行存款支付。 (5)30日，本月购进A、B两种材料全部已验收入库，结转所有A、B材料的实际成本。 要求： (1)对A、B两种材料共同发生的运费按重量比例进行分配。填写下列运杂费分配表； (2)根据上述经济业务编制会计分录。练习五 某企业5月发生如下经济业务： (1)生产A产品领用材料12000元，B产品领用18000元，车间领用2200元，行政管理部门领用 1000元。 (2)分配生产工人工资6000元(其中A产品工人工资4000元，B产品工人工资2000元)，车间管理 人员工资1500元，行政管理人员工资2700元。 (3)计提车间固定资产折旧3590元，行政管理部门折旧2500元。 (4)按生产工人工资分配结转制造费用。 (5)本月A产品全部完工，B产品全部没有完工，结转完工产品成本。 要求：根据上列资料编制会计分录。 练习六 某企业有关资料如下(假定不考虑增值税)： (1)2007年6月1日，“生产成本”账户期初余额为18600元，其中“生产成本——A产品”明细账 户余额为：直接材料15100元，直接人工2300元，制造费用1200元。 (2)6月份发生有关经济业务如下： ①6月3日，基本生产车间管理人员王群预借差旅费800元，以现金支付。 ②6月15日，基本生产车间设备维修，以银行存款支付修理费1560元。 ③6月18日，以银行存款购入办公用品2210元，直接领用，其中管理部门领用400元，其余由基 本生产车间领用。 ④6月20日开出现金支票，提取现金35000元，当日发放工资。 ⑤6月30日根据本月发料凭证汇总表，共领用材料66000元，其中A产品用42000元，B产品用 14000元，基本生产车间一般耗用4000元，企业管理部门耗用6000元。 ⑥6月30日，王群回厂报销差旅费910元，补齐现金110元。 ⑦6月30日，分配本月工资费用，其中生产A产品工人工资15000元，B产品工人工资5000元， 基本生产车间管理人员工资8000元，厂部管理人员工资7000元。 ⑧6月30日，计提本月折旧 7500元，其中基本生产车间折旧费 6000元，企业管理部门折旧费 1500元。 要求： (1)根据上述业务编制会计分录。 (2)按生产工人工资比例分配本月制造费用(列出计算过程)。 (3)本月A产品全部完工，B产品尚未完工。结转完工A产品成本。 练习七 大华公司为增值税一般纳税人，2007年1月发生下列经济业务： (1)当月1日，向银行借入半年期借款300000元，年利率6％，利息按月预提，按季结息，款项存 入银行。 (2)车间主任王某报销差旅费1200元，原借1500元，剩余部分交回财务科。 (3)从L公司购入甲材料1000千克，每千克500元；乙材料800千克，每千克400元，取得增值税 专用发票注明增值税139400元，货款及税金尚未支付，材料已运达企业但未验收入库。 (4)上述材料验收入库，同时开出现金支票支付上述甲、乙材料的运杂费720元。 (5)出售给W公司A产品600件，每件售价1000元，增值税102000元，收到对方单位开来的面值为 702000元的商业承兑汇票一张。 (6)分配本月工资150000元，其中生产工人工资100000元，车间管理人员工资15000元，行政管 理人员工资35000元。 (7)结转已销产品生产成本360000元。 (8)以银行存款购买办公用品960元。 (9)计提本月短期借款的利息费用。 要求：根据上述资料，编制相关会计分录(采购费用按材料重量比例分摊)。 习题八 A公司为增值税一般纳税人，销售单价均为不含增值税价格，适用增值税税率为17％，2007年7月 发生下列经济业务： (1)3日，销售A产品300件，销售单价200元，款项已收存银行。 (2)8日，销售B产品600件，销售单价500元，款项尚未收到。 (3)10日，以银行存款支付业务招待费3900元。 (4)15日，用转账支票向希望工程捐款20000元。 (5)31日，一次结转本月已销产品的成本，A产品单位成本120元，B产品单位成本450元。(6)31日，计提本月短期借款利息1500元。 (7)31日，收到罚款收入30000元，存入银行。 (8)31日，计算本月应交城市维护建设税为2800元。 (9)31日，将收入、费用账户余额转入“本年利润”账户。 (10)31日，按本月利润总额的25％计算应交所得税，并将所得税费用转入“本年利润”账户(假定 无纳税调整项目)。 要求：根据上述业务编制会计分录； 根据上述资料分别计算该公司的营业利润、利润总额和净利润。 习题九 某公司2007年12月的部分经济业务如下： (1)将本月实现的“主营业务收入”280000元和“营业外收入”4000元结转入“本年利润”账户。 (2)将本月发生的“主营业务成本”100000元，“营业税金及附加”3000元， “销售费用”4500元，“管理费用”24500元，“财务费用”1500元和“营业外支出”20000元结 转入“本年利润”账户。 (3)按照规定计算出本月应交所得税为43000元并予以结转。 (4)公司全年实现的净利润为1000000元，年终将本年实现的净利润转入“利润分配——未分配利 润”账户。 (5)公司按照董事会的决议，提取法定盈余公积100000元。 (6)公司按照董事会的决议，向投资者分配利润200000元，但尚未支付。 (7)将已分配的净利润转入“利润分配——未分配利润”账户。 要求：根据上述资料，编制相关会计分录。第四章 会计凭证与会计账簿 【学习目标】 通过本章学习，你应当做到： 1.理解会计凭证的作用； 2.掌握会计凭证的分类及填制方法； 3.理解会计账簿的基本含义和分类； 4.掌握账簿的设置与登记方法，错账更正的方法。 第一节 会计凭证 一、会计凭证的概述 （一）会计凭证的概念和意义 会计凭证简称凭证，是记录经济业务、明确经济责任的书面证明，是用来登记账簿的依据。 会计主体在办理任何一项经济业务时，都必须办理相应的凭证手续，由执行或完成该项经 济业务的有关人员填制获取得会计凭证，记录经济业务的发生日期、数量、金额等具体内容， 并在凭证上签名或盖章，从而明确经济责任。任何会计凭证都必须经过有关人员的严格审核、 确认无误后，才能作为登记账簿的依据。因此，填制或审核会计凭证是及时反映和监督经济业 务的发生和完成情况，保证会计记录合理、合法、真实、可靠所采用的一种专门方法，也是整 个会计核算工作的起点和基础，在经济管理和会计核算工作中具有十分重要的意义。主要表现 在： 1．记录经济业务，提供记账依据 会计凭证是登记账簿的依据，会计凭证所记录有关信息是否真实、可靠、及时，对于能否 保证会计信息质量，具有至关重要的影响。通过会计凭证的填制、审核，按一定方法对会计凭 证进行整理、分类、汇总，为会计记账提供真实、可靠的依据，并通过会计凭证的及时传递， 对经济业务适时地进行纪录。 2．监督经济活动，控制经济运行 通过会计凭证的审核，可以检查经济业务的发生是否符合有关法令、制度，是否符合业务 经营方针、财务收支计划和预算的规定，以确保经济业务的合理、合法和有关性。实现对经济 活动的事中控制，保证经济活动健康运行。 3．明确经济责任，强化内部控制 经济业务发生后，要取得或填制适当的会计凭证，证明经济业务已经发生或完成；同时要 由有关的经办人员，在凭证上签字、盖章，以明确经济责任。通过会计凭证的填制和审核，加 强经济责任制，强化内部控制。 （二）会计凭证的种类 会计凭证的种类很多，可以按照不同的标准予以分类。例如，企业购买材料等由供应商开 出的发货票，以及企业出售商品开出的发货票，企业生产领用材料时填制的领料单，企业会计 主体根据发货票和领料单等制成的、用来作为记账依据的凭证等。但是，最基本的是按填制程 序和用途分类。 按填制程序和用途，会计凭证可以分为原始凭证和记账凭证两大类。 原始凭证又称单据。它是证明经济业务已经发生，明确经济责任，并用作记账原始依据的 一种会计凭证。原始凭证按来源分，又可分为外来原始凭证和自制原始凭证两种。前者是经济 业务发生时从外单位取得的，如购货时取得的发票，付款时取得的收据等。后者是由本单位经 办人员填制的，如商品，材料物资验收入库时的收货单、收料单，销售商品时开出的发货单等。 原始凭证按照填制方法分，还可以分为一次凭证和累计凭证两种。此外，对于一些经常、重复 发生的经济业务，还可根据同类原始凭证编制原始凭证汇总表，然后据以记账，以简化记账工 作。 记账凭证是根据原始凭证或原始凭证汇总表编制，用来确定会计分录，作为记账直接依据 的一种会计凭证。有些会计事项，如更正错账，期末结账等，无法取得原始凭证，也可由会计 人员根据账簿资料编制记账凭证。原始凭证就成为记账凭证的附件和原始依据，而记账凭证则 成为记账的直接依据。通过记账凭证，既便于记账，又可防止差错。记账凭证按用途分，可分为专用凭证和通用凭证两种。前者是专门用于某一类经济业务的， 一般有用于现金收入、银行存款增加业务的收款凭证，用于现金付出、银行存款减少业务的付 款凭证，用于现金、银行存款以外转账业务的转账凭证等几种。后者可以是不分收款、付款、 转账业务，而是全部业务通用的一种记账凭证。 记账凭证按内容分，可分为收款凭证、付款凭证和转账凭证。收款凭证是用来记录现金及 银行存款（货币资金）的收入业务的记账凭证。付款凭证是用来记录现金及银行存款（货币资 金）的支出业务的记账凭证。转账凭证是用来记录与货币资金收付无关的转账业务的记账凭证。 二、原始凭证的内容、填制与审核 （一）原始凭证的内容 由于经济业务是多种多样的，因而用来记录经济业务的原始凭证，内容和格式也不尽相同。 但不管怎样，它们都必须具备下列基本内容，这些内容也称为凭证的要素。 1．填制单位的名称； 2. 原始凭证的名称； 3．填写凭证的日期； 4．对外凭证要有接受单位的名称，俗称抬头； 5．经济业务的内容摘要； 6．经济业务所涉及的财物数量和金额； 7．经办人员的签名或盖章。 此外，有些原始凭证为了满足计划、统计或其他业务管理的需要，还要列入有关的计划任 务、合同号码、预算项目等等，使原始凭证发挥多方面的作用。 （二）原始凭证的填制 原始凭证按填制方法，可分为一次凭证、累计凭证和汇总凭证三种。 一次凭证是指对一项经济业务或若干项同类经济业务，在发生后一次填制完毕的原始凭证。 外来凭证和大部分自制原始凭证都是一次凭证，如收货单、发货单、收款收据、费用报销单据 等等。 累计凭证是指在一定时期内连续记载同类经济业务，至期末按累计数作为记账依据的原始 凭证。它主要适用于某些经常重复发生的经济业务，如工业企业用的限额领料单等。格式如表 4－1所示。 汇总凭证又称原始凭证汇总表，它是将记载同类经济业务的原始凭证定期汇总编制的一种 自制原始凭证。编制汇总凭证可以简化记账凭证工作，适用于一些经常重复发生的经济业务。 例如，根据材料单定期汇总编制发料汇总表等等。 表4－1 累计凭证 领料部门： 车间 领料仓库： 仓库 材料名称： 产品名称： 产品计划产量： 材料编号： 材料规格： 领用限额： 日期 领用数量 实发数量 累计实发量 限额结余 领料人签字 备注 供应部门负责人： 生产部门负责人： 仓库负责人： （三）原始凭证的审核 原始凭证必须经过审核，才能作为记账的依据。这是保证会计记录真实、正确，充分发挥 会计监督作用的重要环节。这项工作必须严肃认真地执行。 原始凭证的审核内容主要包括下列几个方面： 1、审核凭证所载经济业务是否正常。倘有反常现象，就应进一步深究。 2、合法性、合规性、合理性审核。审核时，会计计人员必须坚持原则，履行职责。对于 滥用职权、违法乱纪、伪造涂改，贪污浪费等行为，会计人员有权拒绝接受。 3、完整性审核。审核原始凭证的手续是否完备，应填项目是否填写齐全，有关经办人员 是否都已签名或盖章，主管人员是否审批同意等。 4、正确性审核。审核原始凭证的摘要和数字是否填写清楚、正确，数量、单价、金额的 计算有无差错，大写与小写金额是否相符等等。 三、记账凭证的基本内容、填制与审核（一）记账凭证的基本内容 记账凭证是用来确定会计分录的一种凭证。记账凭证要具备下列基本内容： 1．填制单位的名称； 2．记账凭证的名称； 3．凭证的填制日期和编号； 4．经济业务的内容摘要； 5. 应借、应贷的账户名称(包括一级账户和明细账户)和金额等； 6．记账备注； 7．所附原始凭证的张数； 8．会计主管、复核、记账、制证人员的签名或盖章；收付款凭证还要有出纳人员的签名 或盖章。 （二）记账凭证的填制 记账凭证按填制方法，可分为单式记账凭证、复式记账凭证两种。 1.单式记账凭证 所谓单式记账凭证就是在一张记账凭证上只填一个会计科目，如果该项经济业务涉及几个 会计科目，就填几张记账会计凭证。为了保证会计科目间的对应关系清楚，便于核对和记账， 应针对每一笔经济业务填制的一套会计分录编一个总号，再按凭证张数编写分号，例如某笔经 济业务涉及三个会计科目，编号为3。 单式记账凭证中填列借方账户的称为借项凭证，填列贷方账户的称为贷项凭证，为便于区 别，两证常用不同于颜色印制。 单式记账凭证的优点是便于按账户进行汇总，并便于分工登记账簿。但是，单式记账凭证 使同一经济业务分散在不同的凭证上，不便于从一张凭证上看出一笔经济业务的全貌。而且凭 证数量多，内容分散，填制凭证的工作量较大，会计人员较少和经济业务量大的单位不宜采用。 2．复式记账凭证 复式记账凭证是指将一项经济业务所涉及到的所有账户都在一张记账凭证上集中反映的记 账凭证。收款凭证和付款凭证根据现金和银行存款收付业务的有关原始凭证进行填制。收款凭 证和付款凭证是现金和银行存款日记账和有关明细账登记的依据，是出纳人员办理收付业务的 依据，填制时严格按照记账凭证填制要求进行。 收款凭证应反映的“现金”和“银行存款”收入业务，借方科目应填制与收入现金或收入 银行存款相对应的会计科目。 付款凭证填制方法与收款凭证基本相同，只在贷方科目栏填制填制“现金”或“银行存 款”科目。 当发现现金与银行存款之间相互收付业务时，可以采取只填制付款凭证而不填制收款凭证， 以避免重复记账。例如，将现金存入银行或从银行存款提取现金。 （三）记账凭证的审核 记账凭证在记账前，必须经过审核。 审核的内容主要是： 1、记账凭证是否附有原始凭证，所附原始凭证的张数、经济内容、金额合计等是否与记 账凭证一致。 2、经济业务是否正常，应借，应贷账户的名称和金额是否正确；账户的对应关系是否清 晰；账户名称是否符合会计制度的规定。 3、记账凭证中有关项目是否填写齐全，有关人员是否签名或盖章。 审核中如发现差错，应即查明原因，或重填，或用划线更正，并在更正处由更正人盖章， 以示负责。 四、会计凭证的传递与保管 （一）会计凭证的传递 会计凭证的传递是指从会计凭证的取得或填制时起至归档保管过程中，在单位内部有关部 门和人员之间的传送程序。会计凭证的传递，应满足控制制度的要求，使传递程序合理有效， 同时尽量节约传递时间，减少传递的工作量。企业应根据具体情况制定每一种平整的传递程序 和方法。通过会计凭证的传递，使会计部门尽早了解业务发生和完成情况，并通过会 计部门内部的凭证传递，及时记录经济业务，进行会计核算，实行会计监督，改善经济管理。 （二）会计凭证的保管 会计凭证是一个单位的重要经济档案，必须妥善保管，以备日后查考。保管的方法和要求是： 1. 每月记账完毕，要将本月的记账凭证按编号顺序整理，检查有无缺号和附件是否齐全， 然后加上封面封底，装订成册，以防散失。在封面上写明年度、月份、册数和每册的起讫号数， 以备日后查阅。 2．某些原始凭证数量过多，可以另行装订或单独保管，但应在记账凭证中注明。 3．遇有特殊情况，如发生贪污盗窃等经济犯罪案件，需要某项凭证作证时，应予复制， 避免抽出原凭证，致使原册残缺。 4．会计凭证应集中保管，按年分月顺序排列，以便查阅。 第二节 会计账簿 一、会计账簿的概述 （一）会计账簿的概念 会计账簿，简称账簿，是指由具有一定格式而又互相联系的账页组成的，以审核无误的会 计凭证为依据，用来全面、系统、连续地记录各项经济业务的簿籍。从表面形式看，账簿是由 具有专门格式而又相互联结在一起的若干账页组成的；从内容看，是根据账簿中所设立的账户， 全面、系统、连续地反映各项经济业务所引起的会计要素项目增减变动及结果情况。 （二）设置和登记账簿的意义 设置和登记会计账簿是会计核算的一种专门方法，是联结会计凭证与会计报表的中间环节， 在会计核算中具有重要作用。 1．存储会计信息的载体。通过设置和登记会计账簿，将会计凭证上所记录的全部经济业 务按照不同的标准进行归类和汇总，一一记入有关账簿，可以全面、连续、系统地反映会计主 体在一定时期内所发生的经济业务，储存所需要的各项会计信息。 2．编制会计报表的依据。会计账簿通过对会计凭证所反映的大量经济业务进行序时、分 类地记录和加工后，在一定时期终了，就积累了会计核算资料，对这些资料进行加工整理后， 就成为编制会计报表的主要依据。会计报表信息是否真实、可靠、及时，在一定程度上都与账 簿设置和记录有关。 3．考核经营成果，进行业绩评价。根据账簿记录的结果，可以计算出各种收入、成本、 费用和利润指标，从而反映一定时期的财务成果。确定财务成果后，按规定的方法进行利润分 配，计算出一系列财务指标，进而可以评价企业经营状况和财务成果的好坏，分析和评价企业 的经营活动，为企业的经营决策和预测提供可靠的参考数据。 4．保证财产的安全完整。通过设置和登记会计账簿，能够在账簿中连续反映各项财产的 增减变动及结存情况，并通过财产清查等方法，确定财产的实际结存情况，以账簿记录控制实 存实物，以保证财产的安全完整。 （三）账簿的种类 1．账簿按用途分类 账簿按用途分类，一般可分为序时账簿、分类账簿、备查账簿和联合账簿。 （1）序时账簿 序时账簿是按照经济业务发生的时间先后顺序逐日逐笔登记经济业务的账簿，又称为日记 账。序时账簿按记录的经济内容也无不同，又可分为两种：普通日记账和特种日记账。普通日 记账又叫分录簿，它用来集中地、序时地记录全部经济业务；特种日记账是专门用来对那些发 生的次数比较频繁、而内容又千篇一律的经济业务集中起来进行登记，以便逐项计算它们的收 入、支出和余额。如现金日记账、银行存款日记账等。 （2）分类账簿 分类账簿是将发生的经济业务按照总分类账户和明细分类账户分门别类地进行登记的账簿。 按登记信息内容的详细程度不同，分类账簿又分为总分类账簿和明细分类账簿。 （3）备查账簿 备查账簿是对某些经济业务在序时账簿和分类账簿等主要账簿中未能登记的事项进行补充 登记作为备查记录的一种账簿。如租入固定资产登记簿。 （4）联合账簿 联合账簿是指日记账和分类账结合在一起的账簿，使一本账簿兼有日记账和分类账两种用 途。如将日记账和总分类账结合而成为日记总账。 2．账簿按外表形式分类 账簿按外表形式，可以分为订本账簿、活页账簿和卡片账簿。（1）订本账簿 订本账簿是把一定数量的印有专门格式的账页固定地装订成册的账簿。优点是可以避免账 页散失或被抽换，比较安全。缺点是同一账本在同一时间里只能由一个人登记，不能分工；账 簿的账页固定地装订在一起，如果账页不够，影响账页的连续登记，如果账页多余，则造成浪 费。 （2）活页账簿 活页账簿是由若干零散的具有专门格式的账页组成的账簿。优点是不会造成账页的浪费、 有灵活性，可自由取放，登记比较方便，有利于分工，提高工作效率。但是如果管理不善，可 能发生散失和抽换。 （3）卡片账簿 卡片账簿是将一定数量的卡片式账页存放于专设的卡片箱中，账页可以根据需要随时增添 的账簿。优点是应用灵活、便于分工，数量可多可少。但是保管不善易造成散失或被抽换。 （四）会计账簿的基本内容 各种账簿所记录的经济内容不同，账簿的格式又多种多样，不同账簿格式所包含的基本内 容也不尽一致，但各种账簿应具备一些基本要素，主要包括以下内容。 1．封面 封面主要表明各种账簿的名称和记账单位的名称。如总分类账、现金日记账、银行存款日 记账、原材料明细账等。 2．扉页 扉页主要列明科目所引以及账簿适用登记表，无论是订本账还是活页账，在使用之前首先 填列账簿启用的日期和截止日期，页数等；经管账簿人员一览表和签章；会计主管人员签章； 账户目录等。 3．账页 账页是账簿的主要内容，虽然账页格式多种多样，但一般应包括以下几个方面： （1）账户名称； （2）等账的日期栏； （3）凭证种类和号数栏； （4）摘要栏； （5）借方、贷方、余额栏以及余额的方向； （6）总页次和分户页次。 二、会计账簿的启用规则 虽然账簿的形式种类各样，不通单位的账簿体系设置也不尽相同，但账簿启用的规则基本 相同。 会计账簿是储存数据资料的重要会计档案，为了保证账簿记录的合法和完整，明确记账责 任，使每一本账簿的登记、审核、保管责任到人，要求会计人员在启用会计账簿时，应在账簿 的封面填写单位名称和账簿名称，在账簿的扉页填写“账簿启用和经管人员一览表”，详细记 载账簿名称、单位名称、账簿编号、账簿册数、账簿页数、启用日期，并加盖单位公章，经管 人员，包括企业负责人、主管会计、复核和记账人员等均应签名盖章。 三、会计账簿的设置与登记 （一）登记账簿的基本要求 1．账簿记录要正确、合法、及时，要以审核无误的会计凭证为依据记账。 2．登账后，应将记账凭证的编号记在账页的“凭证字号”栏内，以便查找，并在记账凭 证上划“√”符号，以示记账。 3．账簿记录要清晰、整洁、设法防止篡改，记账时要用钢笔和蓝黑墨水书写，不能用铅 笔或圆珠笔，红墨水只能在结账、划线、改错和冲账时使用。禁止刮擦、挖补、涂改或用褪色 药水更改字迹。 4．账簿中书写的文字和数字上面要留适当空距，不得写满格。一般应占格宽的二分之一 或三分之一，并应在紧靠底线的部位书写。 5．账簿记录要连贯，不得隔页跳行。若发生隔页跳行，也不得撕毁账页，不得任意涂改， 应在空白账页或行格的摘要栏中划红色对角线，注明作废字样，予以注销，并由记账人员签名 或盖章。 6．账户结出余额后，应在“借或贷”栏内写明“借”或“贷”字样。没有余额的账户， 应在“借”或“贷”栏内写“平”字，并在余额栏内用“0”表示。每一账页登记完毕结转下 页时，应接出本页合计数及余额，写在本页最后一行和下页第一行有关栏内，并在摘要栏中注明“过次页”和“承前页”字样。 7．由于记账登记错误而导致账簿记录发生错误，应按已经更正的记账凭证登记账簿，进 行更正。 （二）日记账的设置和登记 1．现金日记账的设置和登记 现金日记账的账页格式一般采用“借方”、“贷方”和“余额”三栏式订本账。为了清晰 地反映现金收付业务的对应关系，在“借方”、“贷方”和“余额”三栏之前应设”对应科 目”栏，随时了解现金的来龙去脉。现金日记账通常是由出纳人员经管，根据审核无误的现金 收、付款凭证逐日逐笔按顺序登记的。由于从银行提取现金的业务只填制银行存款付款凭证， 不填制现金收款凭证，因而这种业务的现金收入数应根据有关银行付款凭证登记。每日终了， 应分别计算当日现金收入和付出的合计数以及账面的余额，并将现金日记账的账面余额与库存 现金实有数核对，借以检查每日现金收入、支出和结存情况。现金日记账的格式和登记如表4 －2所示： 表4－2 现金日记账 年 凭证 摘要 对方科目 借方 贷方 余额 月 日 字 号 2．银行存款日记账的设置和登记 银行存款日记账的账页格式与现金日记账基本相同。通常也采用“借方”、“贷方”和 “余额”三栏式订本账。另外，为了监督银行结算凭证的严格使用，还要在“对方科目”之前 增设“结算凭证及种类和号数”一栏。银行存款日记账通常也是由出纳员经管，根据审核无误 的银行存款收、付款凭证，逐日逐笔按顺序登记。由于将现金存入银行的业务只填制现金付款 凭证登记。每日终了，应分别计算出当日银行存款收入、付出的合计数以及账面的余额，以便 检查监督各项收入、支出款项，并便于定期同银行送来的对账单逐笔核对。银行存款日记账的 格式和登记如表4－3所示： 表4－3 银行存款日记账 年 凭证 结算凭证 摘要 对方科目 借方 贷方 余额 月 日 字 号 种类 号数 （三）分类账的设置和登记 1．总分类账的设置和登记 总分类账簿是按照总分类账记载全部经济业务的账簿。在总分类账中，应按照会计科目的 编号顺序分设账户，并为每个账户预留若干账页。由于总分类账能够全面地、总括地反映经济 活动情况，并为编制会计报表提供资料，因而任何单位都要设置总分类账簿。 因为总分类账簿只能提供价值指标，所以，总分类账通常采用“借方”、“贷方”和“余 额”三栏式订本账簿，在总分类账借贷两栏内，可增设“对方科目”栏，也可不设。总分类账 的格式和登记如表4－4所示： 表4－4 总分类账 年 凭证号 摘要 借方 贷方 借或贷 余额 月 日总分类账登记的依据和方法，主要取决于所采取的会计核算形式。它可以直接根据各种记 账凭证逐笔进行登记，也可以把各种记账凭证先按一定的方式进行汇总，然后据以登记。 2．明细分类账的设置和登记 明细分类账簿简称明细账，是按照二级科目或明细科目设置的，可分类连续地记录和反映 各种资产、负债和所有者权益的详细情况的账簿。每个企业都必须设置固定资产、材料、产成 品、债权债务、业务收支、费用开支以及各种必要的明细账。明细分类账的主要格式有：三栏 式、数量金额式和多栏式。 （1）三栏式明细分类账 三栏式明细分类账的格式与三栏式总分类账相同，只设“借方”、“贷方”和“余额”三 个金额栏，这种账页格式适用于只需要进行金额核算，不需要进行数量核算的账户，如反映债 权、债务的“应收账款”、“应付账款”明细分类账核算。格式和登记如表4－5所示： 表4－5 三栏式明细分类账 年 凭证 摘要 借方 贷方 借或贷 余额 月 日 种类 号数 （2）数量金额式明细分类账 数量金额式明细分类账的格式，在“借方”、“贷方”和“余额”三栏内，分别设有数量、 单价、金额三个栏次。这种账页格式适用于“原材料”、“库存商品”等，既需要进行金额核 算，又需要进行数量核算的账户。格式和登记如表4－6所示： 表4－6 数量金额式明细分类账 年 收入 发出 结存 凭证号 摘要 月 日 数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额 （3）多栏式明细分类账 多栏式明细分类账是根据经济业务的特点和经营管理的需要，在一张账页内按照有关明细 科目或明细项目分设若干专栏，用以在一张账页上集中反映有关明细科目或明细项目的金额。 这种格式主要适用于成本费用、收益类账户以及“本年利润”等账户的明细分类核算。格式和 登记如表4－7所示： 表4－7 多栏式明细分类账 年 凭证 借方 贷方 借方 摘要 月 日 字号 工资及福利费 消耗材料 折旧费 修理费 办公费 合计 各种明细分类账的登记方法，应根据各单位业务量的大小、经济业务内容以及经营管理的 需要而定，可以根据原始凭证、汇总原始凭证或记账凭证逐笔登记，也可根据这些凭证逐日或 定期汇总。四、错账更正方法 （一）划线更正法 在记账或结账过程中，发现账簿上所记的文字或数字有错误（记账凭证无错误），应用划 线更正法加以更正。方法是：先将错误的文字或整个数字划一条红线注销，应使原有的字迹清 晰可辩，然后在所划红线上方用蓝字写出正确的文字或数字，并由记账人员在更正处签章，以 明确经济责任。对错误的数字，应当全部划线更正，不能只更改其中的个别写错的数字。如将 2 700错写成7 200，应将7200整个数字全部用红线划去，再在红线上面空白处用蓝字写2 700 予以更正。 （二）红字更正法 红字更正法也叫赤字冲账法或红笔订正法。适用于以下两种情况： 1、记账以后发现记账凭证中会计科目或金额有错误，致使账簿记录产生错误，可用红字 更正法。更正时，应用红字先填一张与错误记账凭证内容完全相同的记账凭证，用红字记入账 簿中以表示相互抵消，然后再用蓝字重新填制一张正确的记账凭证，再用蓝字记入账簿。 [例4－1] 企业行政管理部门报销购买办公用品费用200元，以现金付讫，编制记账凭证时， 借方账户误写为“制造费用”并已登记入账。其错误分录如下： 借：制造费用 200 贷：库存现金 200 更正上述错误，应用红字金额填制一张内容与原来一样的记账凭证： 借：制造费用 200 贷：库存现金 200 （注：200表示红字） 然后，重新填制一张正确的记账凭证： 借：管理费用 200 贷：库存现金 200 2、记账后，如果发现记账凭证不是账户用错，而是所填金额大于应填金额，并已经入账， 也可用红字更正法。更正时，将正确数字与错误数字之间的差额用红字填制一张记账凭证，在 摘要栏内写明“冲销某月某日第*号记账凭证多记金额”，并据以登记账簿表示冲销。 [例4－2] 从开户银行提取现金1500元，其错误分录如下： 借：库存现金 15 000 贷：银行存款 15 000 为了更正上述账户中多记的13 500元，应填制一张红字金额的记账凭证： 借：库存现金 13 500 贷：银行存款 13 500 （三）补充登记法 记账后，发现记账凭证账户对应关系正确，但所记金额小于应记金额，可用补充登记法更 正。 更正时，将少记金额用蓝字填制一张与原来账户对应关系相同的记账凭证，只是金额为少 记金额，在摘要栏内注明更正**号凭证。再根据这张记账凭证登记入账，就可以在账簿中补记 上少记的金额。 [例4－3] 朝华公司以2 400 000万元购入一项专利技术，款项已通过银行转账支付。填制 记账凭证时，将金额误记为240 000，并已登记入账。其错误分录如下： 借：无形资产 240 000 贷：银行存款 240 000 为了更正上述账户中多少记的2 160 000元，用蓝字再填制一张记账凭证： 借：无形资产 2 160 000 贷：银行存款 2 160 000 五、对账和结账 （一）对账 对账就是为了保证各种账簿记录的真实可靠，对账簿和账户所记录的有关数据加以检查和 核对。它是在日常工作和结账过程中进行的。对账之后要达到账证相符、账账相符、账实相符、 账表相符。 1．账证核对 账证核对是对各种账簿记录与有关记账凭证或原始凭证进行核对相符。2．账账核对 账账核对是账簿与账簿之间有关数字核对相符，它包括：总分类账中各账户的本期借方发 生额合计数和贷方发生额合计数、期末借方余额合计数和贷方余额合计数应分别核对相符，以 检查总分类账户的记录是否正确。各种明细分类账和现金、银行存款日记账中的本期发生额合 计数以及期末余额合计数应分别与有关总分类账户的相应数字核对相符，以检查两者的登记是 否正确。会计部门各种财产物资明细分类账的结存数应与财产物资保管或使用部门的有关保管 账的结存数核对相符，以检查双方登记是否正确。 3．账实核对 账实核对是将账簿记录与各项财产物资和现金、银行存款的实存数核对相符，这种核对即 财产清查。 （二）对账的方法 账证核对是将原始凭证、记账凭证与账簿中的各项经济业务的内容、数量、金额和会计科 目进行核对，可逐笔核对，也可抽查。 账账核对可进行三方面工作：1、检查总分类账户记录是否正确，一般采用编制试算平衡 表的方法。2、检查总分类账户与所属明细分类账户记录是否相符，一般采用编制明细分类账 户本期发生额及余额表的方法。3、检查财产物资明细账与保管账之间的记录是否正确，一般 采用直接核对余额。 账实核对必须采用财产清查的方法。 （三）结账 结账就是把一定时期内发生的经济业务在全部登记入账的基础上，将各种账簿记录结出本 期发生额和期末余额，并将余额结转到下期或者重新入账。 1．结账的基本内容与步骤 根据结账的要求，在结账之前要对有关账目进行调整并计算经营成果。将本期内日常发生 的经济业务全部登记入账，并核对清楚；按权责发生制原则，该摊销的摊销，该结转的结转， 结合财产清查，进行账项调整；结算各成本、费用账户和损益类账户，确定本期的经营成果； 结转各资产、负债和所有者权益类账户的本期发生额和期末余额；在结账中作上结账的标记， 并将账户的余额结转下期。 2．结账的具体方法 根据结账时间的不同，一般将结账分为月结、季结和年结，在实际工作中一般采用划线结 账法。 （1）月结：月份终了，先在本月发生额最末一行数字下边划一条红线，再将借、贷方发 生额加计总数，用蓝字写在红线下面，在摘要栏内加盖“月计”的戳记或写明“本月发生额合 计及余额”，同时在该行下面划一条单红线以便与下月发生额划分清楚。 （2）季结：在本季末最后一个月月结数字的红线下面一行将本季度三个月的借、贷方月 结数加总，用蓝字填入，并在摘要栏内加盖“季结”戳记或写明“本季发生额合计及余额”， 同时在下面划一条红线表示季结结束。 （3）年结：是先计算账户的本年四个季度的借方、贷方发生额和年末余额，而后记在第 四季度的“本季合计”或“季结”的下一行，在该行摘要栏内注明“本年合计”或“年结”字 样，并在年结行下划两条红线，表示本年度记账结束。 【本章小结】 本章主要介绍会计凭证和会计账簿。 会计凭证是记录会计主体经济业务、明确经办人经济责任、会计人员作账依据的一份书面 证明。会计凭证对于会计核算、会计人员的工作具有不可替代的作用。 为了把分散的会计凭证中的大量核算资料加以集中、归类、整理，取得完整、连续、系统 的会计核算资料，并为编制会计报表提供依据，就必须设置和登记账簿。设置和登记账簿是会 计核算的一种专门方法。 【复习思考题】 习题一：简答题 ⒈简述原始凭证基本内容。 ⒉原始凭证审核的内容有哪些。 ⒊记帐凭证审核内容是什么？ 习题二甲公司在2007年6月末结账前进行对账时发现如下错账： (1)生产车间一般耗用原材料2000元，在填制记账凭证时记入了“生产成本”科目，并已登记 入账。 (2)以银行存款支付广告费21500元，在填制记账凭证时将金额记作12500元，而且已登记入账。 (3)用现金购买厂部管理部门用办公用品560元，填制记账凭证时会计分录无错误，但在登记管 理费用总账时，将560元误记为650元。 要求： (1)指明上述错账应采用何种更正方法； (2)对上述错账进行具体更正。 习题三 资料：大华工厂某年4月初账户余额及当月发生的经济业务资料如下： 1．大华工厂3月31日的总分类账余额余额（金额单位：元）如下： 会计科目 借方余额 会计科目 贷方余额 现金 3 500 短期借款 570 000 银行存款 500 000 应付账款 400 000 应收账款 200 000 应付福利费 300 000 其他应收款 10 000 应交税金 65 500 待摊费用 12 000 预提费用 20 000 材料 900 000 实收资本 900 000 产成品 600 000 盈余公积 50 000 生产成本 300 000 本年利润 50 000 固定资产 800 000 累计折旧 100 000 原材料明细分类账账户余额如下： 名称 数量（公斤） 单价（元） 金额（元） 甲材料 6 000 100 600 000 乙材料 2 000 150 300 000 2．大华工厂4月份发生下列经济业务： （1）1日，收回古德工厂所欠货款12 285元，已经存入银行。 （2）2日，从上海明星厂购入甲材料500公斤，每公斤98元，计49 000元，增值税8 330元； 乙材料20公斤，每公斤150元，计3 000元，增值税510元。两种材料均未到达，材料款已从 银行支付。 （3）2日，采购员王红出差借支现金800元。 （4）2日，以银行存款支付购入甲材料的装卸费搬运费600元。 （5）3日，以银行存款偿还流动资金借款49 000元。 （6）3日，以现金支付购入乙材料的运杂费170元。 （7）4日，以上两种材料均已到达如数验收入库。 （8）4日，车间领用甲材料100公斤，单价99.5元，计9 950元，乙材料8公斤，单价98元， 计784元；生产B产品领用400公斤，计39 800元，乙材料50公斤，计7 500元；行政管理部 门耗用乙材料100公斤，计10 000元。 （9）5日，支付第二季度预提的短期借款利息16 000元 （10）7日，以银行存款上交税金额2 900元。 （11）8日，购买办公用品248元，以银行存款支付。 （12）9日，开出转账支票预付下半年报刊费1 200元。 （13）13日，按照规定的折旧率，计提本月份固定资产折旧6 580元，其中：车间使用的房屋、 机器设备等的折旧5 430元，行政管理部门使用的房屋、器具等的折旧1 150元。 （14）13日，接受投资者投入设备90 000元，设备投入使用。 （15）13日，摊销应由本月份负担的预付办公室租金600元。 （16）15日，以银行存款偿还从红星工厂购入的甲材料价款508 500元。 （17）18日，按照计划预提应由本月份负担的车间设备修理费2 780元。 （18）19日，将本月份发生的制造费用总额9 92元，分配计入产品生产成本，其中，计入A 产品2 780元，计入B产品7 140元。（19）23日，预提应由本月负担的短期借款利息13 400元 （20）23日，A产品120件制造完成，已验收入库，其实际生产成本为65 000元。 （21）23日，销售甲材料一批售价20 000元，成本9 750元。 （22）24日，开出转账支票预付下半年报刊费800元。 （23）24日“其他应收款”中有500元，确实无法收回，经批准作坏账损失处理。 （24）25日，销售A产品70件，单价450元，货款31 500元，增值税（销项税额）5 355元， 合计36 855元已收存银行。 （25）25日，开支票，从银行存款中提取现金50 000元备发本月工资。 （26）25日，以现金发放本月份工资，共计50 000元。 （27）26日，销售给古德公司A产品50件，单价450元，货款22 500元，增值税（销项税 额）3 825元，合计26 325元，货款尚未收到。 （28）27日，将售出A产品120件的实际生产成本共计42 480元转账。 （29）29日，以银行存款支付售出上项A产品的运杂费300元。 （30）29日，结算本月份应付职工工资 50 000元。其中：制造A产品的生产工人工资为20 000元，制造B产品的生产工人工资为10 000元，车间技术人员和管理人员工资为8 000元， 厂部行政管理人员工资为12 000元。 （31）29日，按照规定的工资总额14%提取职工福利费7 000元。其中，制造A产品的生产工 人福利费2 800元，制造B产品的生产工人福利费1 400元，车间管理人员福利费1 120元，厂 部管理人员福利费1 680元。 （32）31日，将本月销售产品收入和其他业务收入，结转到“本年利润”科目。 （33）31日，将本月销售产品成本、销售费用、管理费用和其他业务支出结转到“本年利润” 科目。 要求： 1．根据以上经济业务编制记账凭证。 2．根据收、付款凭证逐日逐笔顺序登记现金日记账和银行存款日记账。 3．根据原始凭证、记账凭证登记材料明细账。 4．根据记账凭证逐笔登记总分类账。 5．根据总分类账资料编制总分类账户发生额及余额试算平衡表。第五章 财产清查 第一节 财产清查的概述 一、财产清查的意义 财产清查是通过对各项财产物资（实物、现金的实地盘点和对银行存款、债权债务的 查对）进行盘点和核对，查明实存数与账存数是否相符的一种专门方法。 财产清查的意义主要有以下几个方面： 第一，通过财产清查，保证会计资料的真实、正确和可靠，为企业提供准确的会计信 息。通过财产清查，可以确定各项财产的实存数，并与账面书进行对比，确定盘盈、盘亏 情况，及时调整账面数，做到账实相符，保证会计记录的真实正确，为企业提供正确可靠 的会计资料。 第二，保护财产的安全和完整。各单位所拥有的财产是开展正常经营活动，充分发挥 职能的物质基础。保护单位财产的安全和完整是会计工作的基本任务。通过财产清查，查 明账款、账实是否相符，有无物资的毁损短缺，从而发现财产管理中的问题，以便及时采 取措施，堵塞漏洞，建立和健全财产保管的岗位责任制度，保证各项财产的安全、完整。 第三，挖掘物资潜力，加速资金周转。通过财产清查，可以查明物资的储备情况和利 用情况，对超储积压、闲置不用的物资，要采取措施，积极处理，已达到合理储备；对于 财产的不合理应用，应及时采取措施，做到物尽其用，从而挖掘企业财产的潜力，减少储 备资金占用，加速资金的周转。 第四，加强财产管理制度。通过财产清查，不仅可以查明账实是否相符，还可以发现 单位财产管理制度中存在的利弊，对于财产管理制度上的优点应当充分发挥，对于存在的 问题和不足，应当采取措施，完善管理制度。 第五，维护财经纪律。通过财产清查，可以查明单位是否切实遵守国家的财经纪律， 按照有关规定上缴利税，遵守国家的结算制度，有没有不合法的债权和债务。如果发现问 题，应及时采取措施予以纠正，从而维护财经纪律。 第六，确保会计报表编制。通过财产清查，确认财产的账面数额与实际数额是否相符， 对于不一致的部分通过及时调整账簿记录，保证账存数和实存数的相符，就为会计报表的 真实性、完整性和可靠性打下了良好的基础。 二、财产清查的种类 财产清查按照不同的标准和要求可以分为不同种类。 1．按照清查的范围分类 按照清查的范围分类，可分为全面清查和局部清查。 （1）全面清查 全面清查就是对全部财产进行全面盘点和核对。例如，工业企业全面清查的内容包括： ①现金、银行存款等货币资金；②固定资产、材料、在产品、半成品、产成品；③往来结 算款项，包括应收款、应付款、预收款、预付款；④委托其他单位加工和保管的材料等。 （2）局部清查 局部清查就是根据管理的需要，对一部分财产物资、债权债务进行盘点和核对。清查 的对象主要是流动性较大的财产，诸如材料、在产品、产成品等。对于现金应由出纳员在 每日业务终了时盘点一次，做到日清；对于银行存款，至少每月同银行对账单核对一次； 对材料、在产品、产成品等流动性较大的财产，在年度内进行重点抽查或轮流盘点；对于 应收、应付往来款项，应在年度内至少核对1—2次，发现问题应及时解决。 2．按照清查的时间分类 按照清查的时间不同，可以分为定期清查和不定期清查。 （1）定期清查 定期清查就是根据管理制度的规定或按事先计划安排的时间对财产物资、债权债务进 行的清查。这种清查一般在年度、季度、月份、每日结账时进行。定期清查的范围不定， 可以是全面清查也可以是局部清查。 （2）不定期清查 不定期清查是事先并无计划安排，而是根据特殊需要，对财产物资、债权债务所进行的临时性清查。一般适用于某些特定事项，如更换财产物资保管人员时。 三、财产清查的盘存制度 （一）永续盘存制 永续盘存制度，也称“账面盘存制”，是指会计人员平时根据会计凭证，对各项财产 的增加数和减少数在有关账簿记录中进行登记，并随时在账簿上结算出各种财产的账面结 存数额的一种方法。采用这种方法的具体做法是：收入和发出某项财产时，应根据有关凭 证及时将收入数和发出数登记在相应的明细账簿的收入栏和发出栏，并将收入与发出所引 起的该项财产的结存数额及时结出，登记在账簿的结存栏内。 收入和发出财产后，该项财产结存数额的计算公式如下： 账面期末余额=账面期初余额+本期增加额－本期减少额 这种盘存制的优点在于财产的进出都有严密的手续，可以随时通过账面反映和掌握各 项财产的增减和结存状况，有利于加强对财产的管理；缺点是财产的明细分类核算工作量 较大，特别是对财产品种复杂、繁多的企业需要投入大量的人力和物力，也可能发生账实 不符的情况。因此，采用永续盘存制，仍需对财产进行清查盘点，以查明账实是否相符， 以及账实不符的原因。 （二）实地盘存制 实地盘存制也称定期盘存制，是指通过定期对实物的清点，来确定各项财产的期末结 存数量，从而计算出发出数量和金额以及结存金额的一种方法。这种盘存制度对于各项财 产的增减变动，平时根据有关会计凭证，只登记财产物资的增加数，不登记减少数，月末 根据期末盘点资料，再根据公式倒算出本期减少数，并登记明细账。公式为： 期初结存+本期增加数－本期结存数=本期减少数 这种盘存制度的优点在于平时的记录和核算工作量小。缺点是核算手续不严密，不能 及时反映各项财产物资的收、发、结存。因此，一般情况下应采用永续盘存制，对各项财 产既设置明细账，登记收发和结存数额，又要定期通过实物盘点，确定实存数额，并将实 存数与账面结存相核对，以便做到账实相符，以利于加强会计监督。 第二节 财产清查的方法 一、库存现金的清查方法 库存现金的清查，应采用实地盘点的方法。除现金出纳人员做到日清月结、账款相符 外，单位还应组织清查人员对库存现金进行定期或不定期清查，确定库存现金的实存数， 并且与库存现金日记账的账面余额核对，以查明账实是否相符和盈亏情况。 在进行库存现金清查时，为了明确经济责任，出纳员必须在场，在清查过程中不能用 白条抵库，也就是不能用不具有法律效力的借条、收据等抵充库存现金。库存现金盘点后 应根据盘点的结果及与库存现金日记账核对的情况，填制“库存现金盘点报告表”。库存 现金盘点报告表也是重要的原始凭证，它既起确定实有数的作用，又起实有数与账面数对 比的作用，应严肃认真地填写。“库存现金盘点报告表”应由盘点人和出纳员共同签章方 能生效。 二、银行存款的清查方法 ⒈对账单法 银行存款的清查与库存现金的清查方法不同，不是采用实地盘点法，而是采用对账单 法。 银行存款清查的对账单法，是指企业将其银行存款日记账与开户银行开给该企业的对 账单进行逐笔核对，查明有无未达账项及其具体情况的财产清查方法。企业在采用对账单 法进行银行存款清查之前，应先检查本企业银行存款记录的完整性和余额；然后，将银行 开出的对账单上所记录的银行存款收付记录与本企业银行存款日记账中登记的收付记录逐 笔核对，查明银行存款的实有数额。 ⒉未达账项 实际工作中，企业的银行存款日记账的余额与对账单的余额往往不一致。这种不一致 的原因，一是由于企业与开户银行双方或其中某一方记账有错误；二是存在未达账项。所 谓未达账项是指企业与银行之间对于同一项业务，由于取得凭证的时间不同，而发生的一 方已取得凭证并登记入账，但另一方由于尚未取得凭证而尚未入账的款项。 未达账项一般有以下四种类型： 第一种，企业已收款记账、银行尚未收款记账。例如，企业销售产品收到支票，送存银行后即可根据银行盖章、退回的“进账单”回单联登记银行存款的增加，而银行要待款 项实际收妥后才能登记企业银行存款的增加，如果此时对账，则形成了“企业已收款记账 银行尚未收款记账”的未达账项。 第二种，企业已付款记账、银行尚未付款记账。例如，企业开出一张支票支付购货款， 企业可以根据支票存根等凭证，登记企业银行存款的减少，而此时银行由于尚未接到支付 款项的凭证未登记企业银行存款的减少，如果此时对账，则形成了“企业已付款记账、银 行尚未付款记账”的未达账项。 第三种，银行已收款记账、企业尚未收款记账。例如，外地某单位给企业汇来款项， 银行收到汇款后，即登记企业银行存款的增加，而企业此时尚未收至汇款凭证未记银行存 款的增加，如果此时对账，则形成了“银行已收款记账、企业尚未收款记账”的未达账项。 第四种，银行已付款记账、企业尚未付款记账。例如，银行代企业支付款项，银行已 取得支付款项的凭证并登记企业银行存款的减少，而企业此时尚未收到凭证未登记银行存 款的减少，如果此时对账，则形成了“银行已付款记账、企业尚未付款记账”的未达账项。 上述任何一种未达账项存在，都会使企业银行存款日记账账面余额与银行对账单余额 不符。出现上述第一、第四两种情况会使企业银行存款日记账账面余额大于银行对账单余 额；出现上述第二、第三两种情况则会使企业银行存款日记账账面余额小于银行对账单余 额。 ⒊银行存款余额调节表的编制 在与银行对账时，应首先查明有无未达账项，如果有未达账项就应编制“银行存款余 额调节表”，对企业和开户银行双方的银行存款账面余额进行调整，以消除未达账项的存 在对企业银行存款日记账账面余额和银行对账单余额的影响。“银行存款余额调节表”是 为了核对企业与其开户银行双方记录的企业银行存款账面余额而编制的，列示双方未达账 项的一种表格。现举例说明其格式和编制方法如下： 经过银行存款余额调节表调节后，如果双方的余额相等，则表明双方记账基本正确， 而这个相等的金额表示企业可动用的银行存款实有数；若不符，则表示本单位及开户银行 的一方或双方存在记账错误，应进一步查明原因，采用正确的方法进行更正。 需要注意的是，企业不应该也不需要根据调节后的余额调整银行存款日记账的余额， 银行存款余额调节表不能作为记账的原始依据。对于银行已入账而企业尚未入账的未达账 项，企业应在收到有关结算凭证后再进行有关账务处理。 [例 5－1]设某企业2008年7月31日银行存款日记账的余额为92 700元，账单上余额 为95 210元，经逐笔核对后没发现记账错误，但有下列未达账项： (1) 7月29日企业收到转账支票2 000元已入账并送存银行，而银行尚未记账。 (2) 7月31日企业开出的转账支票购商品款3 000元，而持票单位尚未到银行办理转账 划款手续。 (3) 7月30日企业托收的一笔销货款3 210元银行已收到入账，企业尚未收到收款通知。 (4) 7月31日银行已代企业支付本月电费1 700元，而企业尚未收到付款通知。 根据上述记录，企业财会部门应编制“银行存款余额调节表”如下表5－1。 银行余额调节表 表5－1 2008年7月31日 项目 金额 项目 金额 银行对账单上余额 95210 企业银行存款记账余额 92700 加：7月29日送存转账支 2000 加：7月30日已收到未入账货 3210 票 款 减：7月31日开出转账支 3000 减： 1700 票而未办理转账 7月31日已付未入账电费 调整后的存款余额 94210 调整后的存款余额 94210 经过调节后，二者的金额一致，即为企业银行存款在7月31日的应有余额，说明双方 记账无差错，待有关结算凭证到达，各方登记后，账面上自然会相等，不必进行任何处理。 三、物清查的常用方法 不同种类财产物资的实物形态、重量、体积、堆放的方式各不相同，清查的方法也不 尽相同。实物资产清查时，实物资产的保管员必须在场，并参加盘点工作。常见的盘点方 法有如下两种： 1．实地盘点法 实地盘点法是指在财产物资存放现场逐一清点数量或用计量仪器确定其实存数的方法。 如以件或台为计量单位的产成品或机器设备，可以通过点数的方法确定实有数；又如以千 克、吨等为计量单位的材料，则可以通过过秤来确定其实有数。这种方法适用范围较广，大多数财产物资的清查都使用该种方法，但是工作量大，如 果事先能按照财产物资的实物形态进行科学的码放，有助于提高盘点的速度。 2．技术推算盘点法 技术推算盘点法是指利用技术方法推算财产物资实存数的方法。该方法主要适应于那 些大量成堆、价廉笨重且不能逐项清点的物资，如露天堆放的煤、砂石、焦炭等。使用这 种方法时，必须做到测定标准重量比较准确，整理后的形状符合规定要求。只有这样，计 算出的实际数额才能接近实际。 无论采取何种方法清查实物，都应按计划有步骤地进行，以免遗漏或重复。为了明确 经济责任，各项财产物资盘点结果，应如实登记在“盘存单”上，并由盘点人员和实物保 管人员同时签章，作为各项财产物资实存数额的书面证明。 盘点结束后，将“盘存单”的实存数额与账面结存数额核对。若发现某些财产物资账 实不符，应填制“实存账存对比表”，(也称“盘盈或盘亏报告表”)用以确定财产物资盘 盈或盘亏的数额。“实存账存对比表”是财产清查的重要报表，是调整账簿记录的原始凭 证，也是分析差异原因，明确经济责任的重要依据，应认真填报。 四、往来款项的清查方法 往来款项是指单位与其他单位或个人之间的各种应收账款、应付账款、预收账款、预 付账款及其他应收、应付款项。为了保证往来款项账目的正确性，并促使及时清算，防止 长期拖欠，应对往来款项及时清查。 往来款项的清查一般采取发函询证的方法进行核对，即派人或以通讯的方式，向往来 结算单位核实账目。清查单位应在检查本单位各项往来款项正确性的基础上，按每一往来 单位编制“往来款项对账单”一式两份，派人或发函送达对方。对方应在回单联上加盖公 章退回，表示核对相符；如经核对不符，对方应在回单联上注明情况，或者另抄账单退回 以便进一步核对。核查过程中，如有未达账项，双方都应采用调节余额的方法，如有必要 可编制应收款项或应付款项余额调节表，核对是否相符。 往来款项清查结束后，应将清查结果编制“往来款项清查结果报告表”。对其中有财 务纠纷的款项，以及无法收回或无法清偿的款项，应详细说明情况，报请财产清查小组或 上级处理，以便尽快了结逾期的债权、债务。 往来款项清查结果经研究后，应按规定和批准意见处理。该收回的款项应积极催收， 该归还的款项要及时主动归还；对有争议的账款要共同协商及时处理，不能协商解决的， 可以通过法律途径进行调解或裁决；对确实无法收回或无法支付的款项应进行核销处理， 但应在备查簿上进行记录。 第三节 财产清查结果的处理 财产清查后，如果实存数与账存数一致，账实相符，不必进行账务处理。如果实存数 与账存数不一致，会出现两种情况。当实存数大于账存数时，称为盘盈；当实存数小于账 存数时，称为盘亏；实存数虽与账存数一致，但实存数的财产物资有质量问题，不能按正 常的财产物资使用的，称为毁损。不论是盘盈、盘亏还是毁损，都需要进行账务处理，调 整账存数，使账存数与实存数一致，保证账实相符。对于一些合理的物资损耗等，只要在 规定的损耗标准和范围内，会计人员可按照规定及时作出处理。对于超出规定职权范围， 会计人员无权自行处理，应及时报请单位负责人作出处理。 为了核算和监督财产清查结果的账务处理情况，需要设置“待处理财产损溢”账户。 在该账户下设置“待处理流动资产损溢”和“待处理固定资产损溢”两个明细分类账户， 分别对流动资产和固定资产损溢进行核算。 一、现金清查结果的处理 对库存现金清查的结果，应分别情况处理：如属于违反库存现金管理的有关规定，应 及时予以纠正。如属于账实不相符，应查明原因，并将短款或长款先记入“待处理财产损 溢”科目。待查明原因后分别情况处理： ①属于记账差错的应及时予以更正。 ②无法查明原因的长款应计入营业外收入；无法查明原因的短款应计入管理费用。 ③由出纳人员失职造成的短款应由出纳人员赔偿，计入其他应收款。 [例 5－2] 朝华公司盘点现金，发现短缺6元。等待处理。 借：待处理财产损溢—待处理流动资产损益 6 贷：库存现金 6 经批准，短缺的现金由出纳员赔偿，赔款未收到。 借：其他应收款 6贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损益 6 二、存货清查结果的账务处理 造成存货账实不符的原因是多种多样的，应根据不同情况作不同的处理。一般处理方 法是：定额内的盘亏，应增加费用；责任事故造成的损失，应由过失认负责赔偿；非常事 故，如自然灾害，在扣除保险公司赔款和残料价值后，经批准列作营业外支出等。如果发 生盘盈则一般冲减管理费用。 [例5－3] 朝华公司企业在财产清查中盘盈材料一批，估计价值为1500元。 在批准前，根据“实存账存对比表”所确定的材料盘盈数额，编制如下会计分录： 借：原材料 1500 贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 1500 上述盘盈的材料，经批准给予转账。流动资产盘盈数额应冲减管理费用，计入“管理 费用”账户贷方。应作如下会计分录： 借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 1500 贷：管理费用 1500 [例5－4] 朝华公司财产清查中盘亏产成品的价值为1200元。在批准前，根据“实存账 存对比表”所确定的流动资产盘亏数额，编制如下会计分录： 借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 1200 贷：库存商品 1200 上述盘亏的产成品已查明原因：产成品其中 200元由责任人造成，责成过失人赔偿， 1000元为定额内的自然损耗，经批准预以转销。属于责任者个人赔偿的，计入“其他应收 款”账户的借方；属于定额内损耗和管理不善造成的，计入“管理费用”账户的借方。根 据批准意见，作如下会计分录： 借：其他应收款 200 管理费用 1000 贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 1200 （三）固定资产清查结果的账务处理 固定资产出现盘亏的原因主要是：自然灾害、责任事故和丢失等。根据不同的情况作 不同的处理，一般处理办法是：自然灾害所造成的固定资产毁损净值，在扣除保险公司赔 偿和残值收入后，经批准应列作营业外支出；责任事故所造成的固定资产毁损，应由责任 人酌情赔偿损失；丢失固定资产，经批准应列作营业外支出。 固定资产出现盘盈大都是企业自制设备交付使用后未及时入账所造成的。经核算应以 净值列作营业外收入。 [例5－5] 朝华公司在财产清查中盘盈车床一台，该机器重置价值24，000元，净值为 17，200。在批准前，根据“实存账存对比表”所确定的固定资产盘盈数额，编制如下会计 分录： 借：固定资产 17，200 贷：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 17，200 上述盘盈的固定资产经批准给予转账。固定资产盘盈的净值作为营业外收入，计 入“营业外收入”账户的贷方。应作如下会计分录： 借：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 17，200 贷：营业外收入 17，200 上述盘亏的固定资产已查明原因：固定资产盘亏系管理不善造成。盘亏及毁损固定资 产的净值应作为营业外支出，计入“营业外支出”账户的借方。根据批准意见，作如下会 计分录： 借：营业外支出 3，000 贷：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 3，000 （四）应收账款清查结果的账务处理 应收账款的清查，也是采用同对方单位核对账目的方法。 应收账款应及时清理，对于长期收不回来的应收账款，即坏账，要按既定的程序予以 核销，冲减应收账款。当采用直接核销法核算时，应借记“管理费用”科目，贷记“应收 账款”科目。对于应付款项中实在无法支付的部分，借记“应付账款“科目，贷记“营业 外收入”科目。 [例5－6] 朝华公司在财产清查中，查明应收某单位的货款1，000元，因单位撤销，确实无法收回。该厂已提取坏账准备金，经批准，冲销坏账准备金。此项经济业务应作如下 会计分录： 借：坏账准备 1，000 贷：应收账款 1，000 [例5－7] 朝华公司在财产清查中，查明应收某单位的货款1，500元 ，因单位撤销， 确实无法收回。该厂未提取坏账准备金，经批准，予以核销。此项经济业务应作如下会计 分录： 借：管理费用 1，500 贷：应收账款 1，500 [例 5－8] 朝华公司在财产清查中，查明应付某单位的货款800元 ，因单位撤销，确 实无法支付。经批准，转作营业外收入。此项经济业务应作如下会计分录： 借：应付账款 800 贷：营业外收入 800 【本章小结】 财产清查是会计核算的专门方法之一。财产清查是指通过对货币资金、实物资产和往 来款项的盘点或核对，来确定其实存数，并查明账存数与实存数是否相符的一种专门方法。 本章介绍了企业在正常经营情况下，财产清查的基本内容和种类，讲述了财产清查的方法 以及对于财产清查结果的会计处理。 【复习思考题】 习题一 某企业2008年1月末银行存款日记帐余额为174620元，银行对帐单余额为179600元 经核对，发现下列未达帐项： 1. 企业家9日收到转帐支票一张计1500元，已送存银行，银行尚未入帐。 2. （2）企业委托银行托收的销货款3200元，银行已于日收到入帐，企业尚未收到 收款通知。。 3. 30日，企业开出转帐支票一张计划处100元，银行尚未记帐。 4. 30日，银行代付电话费820元，企业尚未收到付款通知。 要求：根据以上资料编制银行存款调节表。 习题二 某企业发生以下经济业务： (1)盘盈甲材料3000元，经核查，其中的2000元属自然升溢造成，1000元属计量误 差造成；盘亏乙材料9000元，经核查，其中的1800元属定额内自然损耗造成，1200元属 计量误差造成，1000元属保管员王某责任，责令其赔偿，从下月工资中扣除，5000元属 暴风雨袭击，按规定保险公司应赔偿4000元，其余计入营业外支出(非常损失)。 (2)盘盈机器设备一台，属于未入账设备，重置成本为10000元；盘亏机床一台，账 面价值为43000元，已提折旧13000元，经核查属于自然灾害所致，按规定应向保险公司 索赔25000元，款项未收到，其余作营业外支出处理。 (3)短缺现金200元，无法查明原因，决定由出纳员承担责任，尚未收到赔款。 要求：根据上述经济业务编制报经批准前和批准后的会计分录。 习题三 某企业在进行对账和财产清查时发现下列情况： (1)在对银行存款进行清查时发现，一笔用现金支票支付的行政部门水电费800元误 记入“库存现金”账户，导致企业银行存款日记账余额比银行对账单余额多出800元。 (2)原材料盘亏2700元，经查由于将一张金额为6300元的生产产品用材料的领料单 在填制记账凭证误记为3600元，原材料账实差异尚未调整，该批产品尚未完工。 要求：指出上述业务处理是否存在错误，如果有误，请指出更正方法并进行更正。 习题四 某企业2007年10月31日的银行存款日记账账面余额为690000元，而银行对账单上 企业存款余额为680000元，经逐笔核对，发现有以下未达账项：(1)10月26日企业开出转账支票2000元，持票人尚未到银行办理转账，银行尚未登 账。 (2)10月28日企业委托银行代收款项3000元，银行已收款入账，但企业未接到银行 的收款通知，因而未登记入账。 (3)10月29日，企业送存购货单位签发的转账支票14000元，企业已登账，银行未登 账。 (4)10月30日，银行代企业支付水电费1000元，企业尚未接到银行的付款通知，故 未登记人账。 要求：根据以上有关内容，编制“银行存款余额调节表”，并分析调节后是否需要编 制有关会计分录。第六章 账务处理程序 【学习目标】 通过本章学习，你应当做到： 1.理解会账务处理程序的含义和分类； 2.掌握各种账务处理程序等内容； 3.掌握会计处理的全过程，会计循环的程序和步骤； 4.掌握会计核算工作的程序。 第一节 账务处理程序概述 账务处理程序是会计的日常业务过程。由于一个会计主体的会计工作一般并不是有一 个人，而是由多人来完成的系统工作，在这种情况下，会计工作就必须要有一定的程序来 加以控制，每个人必须在这种程序下科学合理地进行分工，根据能力大小合理地组合，才 能够提高工作效率。 一、账务处理程序的含义 账务处理程序（亦称会计核算形式或会计核算组织程序)是指记账和产生会计信息的步 骤和方法。具体地说，就是填制会计凭证，根据凭证登记各种账簿，根据账簿记录提供会 计信息这一整个过程的步骤和方法。 账务处理程序是否合理、科学，将会对整个会计核算工作带来多方面的影响。诸如： 凭证、账簿、报表的工作是否能够发挥；会计信息的提供能否满足经济管理的需要；会计 工作的效率是否能够便利使用；会计人员之间的分工是否能够合理、明确等等，都会或多 或少，直接、间接地受到账务处理程序的制约。因此，科学、合理的账务处理程序是会计 部门和会计主管人员的一项重要工作。 各个企事业单位因为业务的性质不一样，组织规模有大小之分，经济业务有繁简之别， 它们需要设置的凭证、账簿的格式和种类，需要编制的会计报表不尽相同。它们都应当根 据各自的实际情况和具体条件，把凭证、账簿、报表合理地组织起来，设计并实施适应本 单位经济业务特点的账务处理程序。 二、账务处理程序的分类 我国企业一般采用的账务处理程序，主要有：(1)记账凭证账务处理程序；(2)汇总记账 凭证账务处理程序；(3)科目汇总表账务处理程序；(4)多栏式日记账账务处理程序。本节对 这四种账务处理程序的基本内容分别讨论。 第二节 记账凭证账务处理程序 一、记账凭证账务处理程序的特点 记账凭证账务处理程序特点是：直接根据各种记账凭证，逐笔登记总分类账。它是一 种基本的账务处理程序，其他各种账务处理程序是在这种账务处理程序的基础上发展而形 成的。 二、记账凭证账务处理程序的会计凭证和账簿 （一）凭证设置 记账凭证采用通用格式或者专用格式（根据经济业务的性质分别采用收账凭证、付款 凭证和转账凭证）。 （二）账簿设置 设置的账簿一般有：现金日记账，银行存款日记账、总分类账和明细分类账。现金日 记账和银行存款日记账一般都用三栏式，总分类账也用三栏式并按每一账户开设账页，明 细分类账则可根据需要采用三栏式、数量金额式或多栏式。 三、记账凭证账务处理程序 1.根据原始凭证或原始凭证汇总表填制记账凭证。 2.根据收款凭证、付款凭证逐笔登记现金日记账和银行存款日记账。 3.根据原始凭证、原始凭证汇总表或记账凭证逐笔登记各种明细分类账。 4.根据记账凭证逐笔登记总分类账。5.期末，现金日记账、银行存款日记账的余额以及各种明细分类账的余额合计数，应 分别与总分类账中有关账户的余额核对相符。 6.期末，根据总分类账和各种明细分类账的记录编制会计报表。 记账凭证账务处理程序如图6－1所示。 日记账 收款凭证 原始凭证 付款凭证 转账凭证 会 计 报 表 总分类账 原始凭证 汇总表 明细分类账 表示填制，登记或编报 表示核对 图6－1 记账凭证账务处理程序 记账凭证账务处理程序简单明了，总分类账可以较详细地反映经济业务的发生情况。 缺点是：登记总分类账的工作量较大。适用规模较小、经济业务量较少的单位。 第三节 汇总记账凭证账务处理程序 一、汇总记账凭证账务处理程序的特点 汇总记账凭证账务处理程序的特点是定期（5天或10天）将全部记账凭证按收、付款 凭证和转账凭证分别归类编制成汇总记账凭证，然后再根据汇总记账凭证登记总分类账。 二、汇总记账凭证账务处理程序的凭证和账簿的设置 在汇总记账凭证账务处理程序下，除设置收款凭证、付款凭证和转账凭证外，还应设 置汇总收款凭证、汇总付款凭证和汇总转账凭证，作为登记分类账的依据。汇总收款凭证 是指按“现金”和“银行存款”科目的借方分别设置的一种汇总记账凭证。它汇总了一定 时期内现金和银行存款的收款业务。 汇总收款凭证的编制方法是：将一定时期内全部现金和银行存款收款凭证，分别按它 们对应贷方科目进行归类，计算出每一个贷方科目发生额合计数，填入汇总收款凭证中。 一般可5天或10天汇总一次，月终计算出合计数，再据以登记总分类账。 汇总收款凭证 的格式如表6－1所示： 表6－1 汇总收款凭证 借方科目：现金 年 月 日 编号：汇收 × 号 贷方科目 金额 过账 1日到10 11 日到 20 21 日到 合计 借方 贷方 日现收凭 日 现 收 凭 30 日现 证 ×张 证×张 收凭证× 张会计主管： 记账： 审核： 填列： 汇总付款凭证是指按“现金”和“银行存款”科目的贷方分别设置的一种汇总记账凭 证。它汇总了一定时期内现金和银行存款的付款业务。 汇总付款凭证的编制方法是：将一定时期内全部现金和银行存款付款凭证，分别按它 们对应借方科目进行归类，计算出每一借方科目发生额合计数，填入汇总付款凭证中。一 般可5天或10天汇总一次，月终计算出合计数，再据以登记总分类账。汇总付款凭证的格 式如表6－2所示： 表6－2 汇总付款凭证 借方科目：现金 年 月 日 编号：汇收×号 借方科目 金额 过账 借方 贷方 1日到10 日 11日到20日21日到30日 合计 银付凭证×张银付凭证×张银付凭证×张 会计主管： 记账： 审核： 填列： 汇总转账凭证是指按每一贷方科目分别设置，用来汇总一定时期内转账业务的一种汇 总记账凭证。 汇总转账凭证的编制方法是：将一定时期内全部转账凭证按每一个贷方科目分别设置， 按对应的借方科目进行归类，计算出每一借方科目发生额的合计数，填入汇总记账凭证。 一般可5天或10天汇总一次，月终计算出合计数，据以登记总分类账。汇总付款凭证的格 式如表6－3所示。 表6－3 汇总付款凭证 借方科目：现金 年 月 日 编号：汇收×号 借方科目 金额 过账 1日到10 日 11日到20日 21日到30日 合计 借方 贷方 转账凭证×张 转账凭证×张 转账凭证×张 会计主管： 记账： 审核： 填列： 三、汇总记账凭证账务处理程序 1.根据原始凭证或原始凭证汇总表填制收款、付款和转账凭证。 2.根据现金、银行存款的收款凭证和付款凭证逐笔登记现金日记账和银行存款日记账。 3.根据原始凭证或原始凭证汇总表、收款凭证、付款凭证和转账凭证逐笔登记各种明 细分类账。 4.根据收款凭证、付款凭证和转账凭证，定期填制汇总收款凭证，汇总付款凭证和汇 总转账凭证。 5.根据汇总的收款凭证、付款凭证和转账凭证登记总分类账。 6.期末，现金日记账和银行存款日记账的余额以及各种明细分类账的余额合计数应与 总分类账有关账户的余额核对相符。 7.期末，根据总分类账、各种明细分类账的资料编制会计报表。 汇总记账凭证账务处理程序如图6－2所示。 日记账 收款凭证 原始凭证 付款凭证转账凭证 汇总记 账凭证 会 原始凭证汇总表 计 总分类账 报 表 明细分类账 表示填制，登记或编报 表示核对 图6－2 汇总记账凭证账务处理程序 四、汇总记账凭证账务处理程序的适用范围 汇总记账凭证账务处理程序的优点是汇总记账凭证和总分类账都反映了账户对应关系， 便于了解经济业务的来龙去脉，便于查对账目；根据汇总记账凭证，于月终一次登记总分 类账，减少了登记总分类账的工作量。此种账务处理程序的不足之处是汇总转账凭证是按 每一贷方科目设置，而不是按经济业务的性质归类、汇总；因而不利于会计核算工作的分 工。这种账务处理程序通常适用于规模大、经济业务较多的大型企业。 第四节 科目汇总表账务处理程序 一、科目汇总表账务处理程序的特点 科目汇总表账务处理程序的特点是：定期将所有的记账凭证编制成科目汇总表，然后 再根据科目汇总表登记总分类账。 二、科目汇总表账务处理程序的凭证和账簿的设置 在科目汇总表账务处理程序下，设置收款凭证、付款凭证、转账凭证；设置三栏式现 金日记账和银行存款日记账；设置三栏式总分类账及三栏式、数量金额式或多栏式的各种 明细分类账。 三、科目汇总表账务处理程序 1.根据原始凭证或原始凭证汇总表填制各种记账凭证； 2.根据收款凭证和付款凭证登记现金日记账和银行存款日记账； 3.根据各种记账凭证和有关的原始凭证或原始凭证汇总表登记各种明细分类账； 4.根据一定时期内的全部记账凭证汇总编制科目汇总表；根据定期编制的科目汇总表 登记总分类账； 5.期末，将现金日记账、银行存款日记账和明细分类账的余额与总分类账有关账户的 余额相核对； 6.期末，根据总分类账和明细分类账的资料编制会计报表。 科目汇总表账务处理程序如图6-3。 现金日记账 银行存款日记账 核对 原始凭证 科目汇总表 总分类账 财务报表 记账凭证 核对 图6－3科目汇总表账务处理 明 程 细 序 分类账 四、科目汇总表账务处理程序适用范围科目汇总表账务处理程序可以减少登记总分类账的工作量，手续也比较简单；并且科 目汇总表还起着试算平衡的作用。 但是，按照相同科目归类编制的科目汇总表只反映各科目的借方本期发生额和贷方发 生额，不反映各科目的对应关系；不便于分析和检查经济业务的来龙去脉，不便于查对科 目。 这种账务处理程序一般适用于业务量较大，记账凭证较多的单位。 第五节 多栏式日记账账务处理程序 一、多栏式日记账账务处理程序的特点 多栏式日记账账务处理程序的特点是设置多栏式现金日记账和多栏式银行存款日记账， 并根据它们登记总分类账。转账业务，根据转账凭证逐笔登记总分类账，也可以根据转账 凭证定期编制转账凭证汇总表，据以登记总分类账。 二、多栏式日记账账务处理程序的凭证和账薄的设置 日记账账务处理程序下，记账凭证采用收款凭证、付款凭证和转账凭证三种格式。账 薄组织，设现金日记账和银行存款日记账，一般采用多栏式，可以设置既登记现金（银行 存款）收入，又登记现金（银行存款）付出的“现金（银行存款）收付日记账”，也可分 别设置“现金（银行存款）收入日记账”和“现金（银行存款）付出日记账”。总分类账 可以按全部账户开设账页，称为汇总式总账。明细分类账根据管理的需要设置，可采用三 栏式、数量金额式或多栏式。 三、多栏式日记账账务处理程序 1.根据原始凭证或原始凭证汇总表填制各种记账凭证； 2.根据收款凭证和付款凭证登记多栏式现金、银行存款日记账； 3.根据转账凭证定期或月末编制转账凭证汇总表； 4.根据各种记账凭证和有关的原始凭证或原始凭证汇总表登记各种明细分类账； 5.期末，根据多栏式现金、银行存款日记账和转账凭证汇总表登记总分类账； 6.期末，将明细分类账的余额与总分类账有关账户的余额相核对； 7.期末，根据总分类账和明细分类账的资料编制会计报表。 多栏式日记账账务处理程序如图6-4。 收款凭证 多栏式日记账 总分类账 原始凭证 付款凭证 转账凭证 转账凭证汇总表 明细分类账 图6-4多栏式日记账账务处理程序 四、多栏式日记账账务处理程序的适用范围 多栏式日记账账务处理程序的优点：可以简化总分类账的登记工作。缺点是在业务繁 杂的企业或单位使用，会造成日记账栏目过多，账页篇幅过大，不便于登记；此外依据日 记账登记总账，而不是相互核对，降低了各种账簿的相互牵制作用，不利于账簿记录的正 确性。 它适用于货币资金收付业务多而使用的会计科目较少的企业单位。 【本章小结】 本章介绍了记账凭证账务处理程序、汇总记账凭证账务处理程序、科目汇总表账务处 理程序、多栏式日记账账务处理程序。重点是记账凭证账务处理程序，其他账务处理的程 序是在它的基础上发展而形成的。 【复习思考题】 1 常见的账务处理程序有哪几种。 2 常见的账务处理程序之间的区别何在。 3 简述常见的账务处理程序的优缺点。第七章 财务会计报告 【学习目标】 通过本章学习，你应当做到： 1. 掌握资产负债表的概念、作用及编制方法； 2. 掌握利润表的概念、作用及编制方法； 3. 掌握现金流量表的概念、作用及编制方法； 4. 了解所有者权益变动表和报表附注的内容和编制方法。 第一节 财务会计报告概述 一、财务会计报告的概念 （一）财务会计报告的概念财务会计报告是指企业对外提供的综合反映企业某一特定 日期财务状况和某一会计期间经营成果以及现金流量情况的书面报告。它是提供会计信息 的一种重要手段。 财务会计报告分为年度、半年度、季度和月度财务会计报告。年度和半年度财务会计 报告包括三个方面：一是会计报表；二是会计报表附注；三是财务情况说明书（有些企业 不要求提供财务情况说明书）。而季度和月度财务会计报告通常只需要编制会计报表即可。 企业对外提供的会计报表包括资产负债表、利润表、现金流量表和有关附表等。 会计报表附注是指对会计报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等 所作的解释。主要是针对在会计报表中不能用数字来说明的一些问题用文字进行补充说明。 财务情况说明书是指对企业一定会计期间内的生产经营、资金增减和周转、利润实现 及其分配等情况的综合性说明，是财务会计报告的重要组成部分。它全面扼要地提供企业 生产经营和财务活动状况，分析总结经营业绩的优势和不足，是财务会计报告阅读者了解、 考核企业生产经营和业务开展情况的重要资料。 二、财务会计报告提供的信息及作用 （一） 财务会计报告提供的信息 一般来说，会计报告主要面对企业内外的有关方面提供决策有用的信息。但会计报告 应当提供哪些信息又通常受到信息使用的需要、各国的政治经济环境及财务人员的素质等 因素影响。通常会计报告应包括以下信息： 1.企业的财务状况。会计报告应该提供企业因各种交易、事项或情况引起的资产、负 债及所有者权益变动的信息。 2.企业在报告期的经营成果。报告期内企业所消耗与所收入的详细信息。 3.企业现金流动。企业有无良好的现金流动是企业有无偿付能力，有无发展潜力的重 要标志，也是企业内部管理的重点，现金流管理的失败可能导致企业的失败。 4.企业经营前景。反映企业未来时期财务状况、经营成果及现金流动情况，是企业内 外普遍关注的会计信息。 5.企业经营管理业绩。反映受托责任的履行情况，便于企业所有者经营激励和完善控 制制度。 （二）财务会计报告的作用 企业编制财务会计报告，对于改善企业外部有关方面的经济决策环境和加强企业内部 的经营管理，具有重要作用。具体来说，财务会计报告的作用从不同的阅读者角度分析主 要表现在以下几个方面： 有助于企业内部经营管理者进行管理； 有助于企业外部的利益关系人做出相应的决策； 有助于社会中介机构及国家经济管理部门更好地实行其监督职能； 反映企业管理当局的受托经管责任； 会计报告是经济合同制定与执行的依据。 三、会计报表的编制要求 1.数字真实 必须根据审核无误的帐簿记录来编制，不得弄虚作假，必须如实反映企业的财务状况、 经营成果和先进流量情况，即报表各项目的数据必须建立在真实可靠的基础上，避免误导信息使用者。 2.内容完整 凡是准则要求对外披露的报表企业都应及时完整地向外披露。在报表编制时要按照会 计制度的统一规定，提供指标、种类、格式、项目、内容及填列方法相同的各种标识，不 得漏填项目。 3.便于理解 会计报告是为了方便信息使用者决策提供信息的，所以会计报告需要便于理解，否则 对于决策者而言就是无用的。 4.报送及时 会计信息具有很强的实效性。会计报告必须在要求的期限内及时报送，否则再客观、 再相关的信息都会失去价值。 四、会计报表的种类 （一）按反映的经济内容分类 会计报表按照反映的经济内容不同，可分为反映财务状况的报表、反映经营成果的报 表。财务状况报表是总括反映企业财务状况及其变动情况的报表，主要有企业的资产负债 表和现金流量表。经营成果报表是反映企业在某一期间内收入实现、成本消耗和利润形成 及分配情况的报表，主要有企业的利润表。 （二）按资金运动形态分类 会计报表按照资金运动形态不同，可分为动态报表和静态报表。动态报表是反映企业 一定期间内资金的循环与周转情况的报表，如利润表和现金流量表等。这类报表的特点是 反映企业某一期间内的资金变动情况，一般是根据各账簿的发生额编制的。静态报表是反 映企业一定时点资金的存在（即资产情况）、资金的取得形成（即负债和所有者权益状 况）的报表，如资产负债表。这类报表的特点是反映某一特定时期的资金情况，一般是根 据各账簿的期末余额编制的。 （三）按报送对象分类 会计报表按报表的服务对象不同，可分为对外报表和对内报表。对外报表又称为外部 报表或外送报表，是指企业向外提供的会计报表，主要供投资者、债权人、政府部门和社 会公众等外部使用者使用。如资产负债表、现金流量表和利润表等。对内报表又称为内部 报表，是指为适应企业内部经营管理需要而编制的不对外公布的会计报表，由于它是内部 使用的报表，所以它一般不需要规定统一的格式，也没有统一的指标体系。如一些费用成 本报表。 （四）按编报时间分类 会计报表按报表编报时间不同，可分为月报、季报、半年报和年报。月报是按月份编 制的报表，企业一般月底编制一次，反映企业本月的财务状况和经营成果，例如企业的资 产负债表和利润表都是每月编制的。季报是按季度编制的报表，企业每个季度编制一次， 反映一个季度的财务状况和经营成果。半年报是每年年中编制的中期财务报告，反映企业 半年的财务状况和经营成果，半年报的内容包括资产负债表、利润表、现金流量表及其相 关附表。年报是按年度编制的报表，企业每年编制一次，反映全年的综合情况。 （五）按编制报告主体分类 按编制报告主体不同可分为：企业财务会计报表，每个企业作为会计主体，都需编制 会计报表来反映企业的财务状况和经营成果；合并财务报表，使指企业拥有另一企业的股 份50%以上，或者实质上拥有其控制权时，应当编制的合并财务报表。它反映这一合并经 济主体的财务状况和经营成果；分布报告，即按产品、职能或地区分别列示企业业绩的报 告。 第二节 资产负债表 一、资产负债表的作用 资产负债表是反映企业某一特定日期（月末、季末、半年末、年末）财务状况的会计 报表，它是以“资产＝负债＋所有者权益”这一会计恒等式为理论基础来编制的。它根据 资产、负债和所有者权益之间的相互关系，按照一定的分类标准和一定的顺序，把企业一 定日期的资产、负债和所有者权益各项目予以适当排列，并对日常工作中形成的大量数据 进行高度浓缩整理后编制而成，是反映企业财务状况的一种基本静态报表。其主要作用如下： （一）反映了企业所掌握的经济资源及其分布情况企业资产的种类和数量都反映在资 产负债表的左方，这为报表使用者了解企业资产分布状况和评价资产结构提供了方便。 （二）反映了企业资金的来源渠道和构成情况企业的资金来源以负债和所有者权益的 形式反映在资产负债表的右方，资金来源的种类及其金额一目了然，这就有助于报表使用 者了解企业资金来源状况及其结构的合理性。 （三）反映了企业的财务实力及发展趋势资产负债表中蕴藏着大量的、有用的经济信 息。通过对资产负债表的分析，可以了解企业的财务实力、偿债能力及财务状况的发展趋 势；对资产负债表中相关项目结合起来分析，可以评价企业的财务实力、短期偿债能力和 长期偿债能力，投资者和债权人可以据此作出相应的决策；通过对前后期资产负债对比还 可以了解企业资金结构的变化情况，经营者，投资者和债权人可以据此掌握企业财务状况 的发展趋势。 二、资产负债表的组成和格式 （一）资产负债表的组成资产负债表通常包括表头、表体。表头主要包括资产负债表 的名称、编制单位、编制日期和金额单位；表体是资产负债表的主要部分，分左右两方列 示资产、负债和所有者权益各项目的年初数和期末数。 （二）资产负债表的格式资产负债表的结构有账户式和报告式两种。目前我国的企业 会计制度规定，所有公司、企业一律采用账户式资产负债表。 资 产 负 债 表 会企01表 编 制 单 位 ： 年 月 日 单位： 元 行 负债及所有者权 行 年初数 期末数 年初数 期末数 次 益 次 流动资产： 流动负债： 货币资金 短期借款 交易性金融资 应付票据 产 应收票据 应付帐款 应收帐款 预收帐款 预付帐款 其他应付款 应收利息 应付工资 应收股利 应付福利费 其他应收款 未交税金 存货 未付利润 一年内到期的 其他未交款 非流动资产 其他流动资产 预提费用 流动资产合计 交易性金融负 债 非流动资产 一年内到期的 非流动负债 可供出售金融 其他流动负债 资产 持有至到期投 流动负债合计 资 长期应收款 非流动负债： 长 期 股 权 投 长期借款 资： 投资性房地产 应付债券 固定资产 长期应付款在建工程 专项应付款 工程物资 预计负债 固定资产清理 递延所得税负 债 生产性生物资 其他非流动负 产 债 油气资产 非流动负债合 计 无形资产 负债合计 开发支出 所有者权益： 商誉 实收资本 长期待摊费用 资本公积 递延所得税资 盈余公积 产 其他非流动资 未分配利润 产 非流动资产合 所有者权益合 计 计 资产总计 负债及所有者权 益总计 编制方法: 资产负债表的编制是以日常会计核算记录的数据为基础进行归类、整理和汇总，加工 成报表项目的过程，我国资产负债表主体部分的各项目都列有“年初数”和“期末数”两 个栏目，是一种比较资产负债表。以下分别说明各栏目的填列方法。 １、“年初数”的填列方法 表中“年初数”栏内各项目数字，应根据上年末资产负债表“期末数”栏内所列数字 填列。如果本年度资产负债表规定的各个项目的名称和内容同上年度不相一致，应对上年 年末资产负债表各项目的名称和数字按照本年度的规定进行调整，按调整后的数字填入本 表“年初数”栏内。 ２、“期末数”的填列方法 “期末数”是指某一会计期末的数字，即月末、季末、半年末或年末的数字。资产负 债表各项目“期末数”的数据来源，可通过以下几种方式取得。 1．根据某个总账科目的期末余额直接填列 根据有关总账的期末余额直接填列的项目主要有“交易性金融资产”、“固定资产清 理”、“递延所得税资产”、“短期借款”、“交易性金融负债”、“应付票据”、“应 付利息”、“应付股利”、“应交税费”、“应付职工薪酬”、“其他应付款”、“递延 所得税负债”、“实收资本(股本)”、“资本公积”、“盈余公积”等项目。一般情况下， 资产类项目直接根据其总账科目的借方余额填列；负债类项目直接根据其总账科目的贷方 余额填列。 需要注意的是，某些项目，如“应交税费”、“应付职工薪酬”等项目，是根据其总 账科目的贷方期末余额直接填列的，但如果这些账户期末余额在借方，则以“—”号填列。 2．根据若干个总账科目的期末余额分析计算填列 根据若干个总账科目的期末余额分析计算填列的项目主要有“货币资金”、“存货”、 “未分配利润”等项目。 (1)“货币资金”项目，应根据“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”等账 户的期末余额合计数填列。 (2)“存货”项目，应根据“材料采购”(在途物资)、“原材料”、“库存商品”、 “生产成本”、“周转材料”、“委托加工物资”、“材料成本差异”、“发出商品”等 账户期末余额合计减去“存货跌价准备”等账户期末余额后的金额填列。 (3)“未分配利润”项目，平时本项目应根据“本年利润”和“利润分配”账户的余额 计算填列，未弥补的亏损，在本项目内以“—”号填列。“本年利润”和“未分配利润” 的余额均在贷方的，用二者余额之和填列；余额均在借方的，将二者余额之和在本项目内 以“—”号填列；二者余额一个在借方一个在贷方的，用二者余额互相抵减后的差额填列 如为借差则在本项目内以“—”号填列。年度终了，该项目可以只根据“利润分配”账户 的期末余额填列。余额在贷方的直接填列，余额在借方的在本项目内以“—”号填列。 3．根据有关总账所属的明细账的期末余额分析计算填列根据有关总账所属的明细账的期末余额分析计算填列的项目主要有“应收账款”、 “预付账款”、“应付账款”、“预收账款”等项目。 （1）“应收账款”项目，应根据“应收账款”账户及“预收账款”账户所属明细账 的期末借方余额合计数，减去“坏账准备”账户中有关应收账款计提的坏账准备期末余额 后的金额填列； (2)“预付款项”项目，应根据“预付账款”账户及“应付账款”账户所属明细账的期 末借方余额合计填列。 (3)“应付账款”项目，应根据“应付账款”账户及“预付账款”账户所属明细账的期 末贷方余额合计填列。 (4）预收款项”项目应根据“预收账款”账户及“应收账款”账户所属明细账的期末 贷方余额合计填列； 4．根据有关总账及其明细账的期末余额分析计算填列 “长期应收款”、“长期待摊费用”、“长期借款”、“应付债券”、“长期应付 款”等项目。“长期借款”项目，应当根据“长期借款”总账科目余额扣除“长期借款” 科目所属明细科目中将于一年内到期的部分填列；“应付债券”项目，应当根据“应付债 券”总账科目余额扣除“应付债券”科目所属明细科目中将于一年内到期的部分填列。 5．根据有关资产类账户与其备抵账户抵消后的净额填列 根据有关资产类账户与其备抵账户抵消后的净额填列的项目有“应收账款”、“应收 票据”、“其他应收款”、“存货”、“持有至到期投资”、“长期股权投资”、“固定 资产”、“在建工程”、“无形资产”等项目。如“固定资产”项目，应根据“固定资 产”账户余额减去“累计折旧”、“固定资产减值准备”等账户的期末余额后的金额填列 “无形资产”项目，应根据“无形资产”账户余额减去“累计摊销”、“无形资产减值准 备”等账户的期末余额后的金额填列；“持有至到期投资”项目，应根据“持有至到期投 资”账户余额减去“持有至到期投资减值准备”账户余额后的金额填列。 第三节 利润表及利润分配表的编制 一、利润表的作用 利润表和利润分配表都是企业会计报表体系中重要的报表，利润表是主表，利润分配 表是附表。 利润表是反映企业一定期间生产经营成果的会计报表。它是根据收入与费用配比原则， 将一定期间企业所取得的收入减去与其相配比的费用，从而得出该期的利润额或亏损额。 利润表的具体作用如下： （一）反映了企业的盈利能力将利润表中的相关指标进行对比分析，可以反映企业的 盈利能力；将本企业利润表中的相关指标与同行业的平均水平或先进水平比较，可以反映 本企业的盈利水平 （二）反映了企业的营运能力将利润表与资产负债表结合，可以计算出反映企业营运 能力的各种指标如总资产周转率、流动资产周转率等，从而评价企业的营运能力。 （三）可以分析经营成果变动的原因及其变化趋势通过将前后各期的利润表加以比较， 可以分析影响利润变动的原因，预测利润变化的趋势。 二、利润表的组成和格式 （一）利润表的组成 利润表是由表头、正表和补充资料三个部分组成。 表头主要列示利润表的编号、名称、编制单位、报表所属的会计期间和货币计量单位 等内容。 正表，是利润表的主体部分，分项列示收入、成本费用和利润的具体内容。 补充资料，是为了方便会计报表使用者更好地理解利润表的内容而对正表的一些重要 项目的进一步解释和列示有关的利润表正表之外的重要事项的明细资料。 （二）利润表的格式 利润表是以“收入－费用＝利润”这一会计平衡式为理论基础来编制的。它根据收入 与费用的匹配关系，按照一定收入和费用的分类和顺序，计算出相应的利润指标，以表格 的形成反映公司在特定会计期间的经营成果。按照利润形成的方式不同，利润表主要有单 步式和多步式两种。 １单步式利润表单步式利润表是严格按照“收入－费用＝利润”的原理，按照收入、成本费用、利润 的顺序自上而下排列而成的。它将所有的收入汇总起来，再将所有的成本费用汇总在一起， 用总收入与总成本费用进行一次配比，得到企业的利润总额和净利润。其特点是减少了计 算过程中的多次收入与费用的配比问题，一目了然地得到了企业经营业绩的最重要的利润 指标；但不便于了解公司利润的形成过程和利润的结构。 ２多步式利润表 多步式利润表遵循“收入－费用＝利润”的原理，将收入和费用进行分类，通过几个 中间指标分步计算利润的形成过程。通常分为如下几步： 第一步，以销售收入为基础，减去销售成本和主营业务税金及附加，计算得出主营业 务利润。 第二步，在主营业务利润的基础上，加上其他业务利润，减去营业费用、管理费用和 财务费用，计算得出营业利润。 第三步，在营业利润的基础上，加上投资收益、补贴收入和营业外收入，减去营业外 支出，计算得出本期实现的利润（或亏损）总额。 第四步，在利润总额中减去所得税，计算得出本期净利润（或净亏损）。 按照《企业会计制度》的规定，公司、企业必须采用多步式利润表。 利 润 表 会企02 表 编 制 单 位 ： 年 月 日 单位：元 项目 本期金额 上期金额 一、 营业收入 减：营业成本 营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用 资产减值损失 加：公允价值变动损益 投资收益 其中：对联营企业和合营企业的投资收益 二、 营业利润 加：营业外收入 减：营业外支出 其中：非流动资产处置损失 三、 利润总额 减：所得税费用 四、 净利润 五、 每股收益 （三）编制方法 1.利润表“上期金额”栏内的各项数字，应根据上年该期利润表“本期金额”栏内的 数字填列。如果上年该期利润表规定的各个项目的名称和内容同本期不相一致，应对上年 该期利润表个项目的名称和数字按本期规定进行调整，填入利润表“上期金额”栏内。 2.利润表“本期金额”栏内各项数字一般应根据损益类科目的发生额分析填列。具体 填列方法归纳起来有以下几种。 1．收入类项目的填列 收入类项目大多是根据收入类账户期末结转前贷方发生额减去借方发生额后的差额填 列，若差额为负数，以“—”号填列。如“公允价值变动收益”、“投资收益”、“营业 外收入”等项目。但“营业收入”项目，应根据“主营业务收入”账户借贷发生额的差额加上一‘其他业务收入”账户的借贷发生额的差额之和填列。 2．费用类项目的填列 费用类项目大多是根据费用类账户期末结转前借方发生额减去贷方发生额后的差额填 列，若差额为负数，以“—”号填列。如“营业税金及附加”、“销售费用”、“管理费 用”、“财务费用”、“资产减值损失”、“营业外支出”、“所得税费用”等项目。但 “营业成本”项目，应根据“主营业务成本”账户借贷发生额的差额，加上“其他业务成 本”账户的借贷发生额的差额之和填列。 3．自然计算项目的填列 利润表中有些项目，应通过表中有关项目自然计算后的金额填列。如“营业利润”、 “利润总额”、“净利润”等项目。需要指出的是“利润总额”项目如为亏损，以“—” 号填列；“净利润”项目如为净亏损，也以“—”号填列。 4．特殊项目的填列 利润表中的“基本每股收益”项目，仅仅考虑当期实际发行在外的普通股股份；应按 照归属于普通股股东的当期净利润除以当期实际发行在外的普通股的加权平均数计算确定 “稀释每股收益”项目，在存在稀释性潜在普通股时，应根据其影响分别调整归属于普通 股股东的当期净利润以及发行在外普通股的加权平均数计算。 月度利润表与年度利润表的编制方法有所不同。 月度利润表的“本期金额”栏，反映各项目的本月实际发生数；“上期金额”栏的数 字，可根据上月利润表的“本期金额”栏的数字，填入相应的项目内。在编报年度利润表 时，“本期金额”栏，反映各项目自年初起至本月末止的累计发生数。“上期金额”填列 上年全年累计实际发生数，从而与“本期金额”各项目进行比较。如果上年度的利润表的 项目名称和内容与本年度不一致，应对上年度的报表项目的名称和数字按本年度的规定进 行调整，填入“上期金额”栏内。 第四节 所有者权益变动表 一、所有者权益的内容 所有者权益变动表应当反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况。当期 损益、直接计入所有者权益的利得和损失，以及与所有者（或股东，下同）的资本交易导 致的所有者权益的变动，应当分别列示。 所有者权益变动表至少应当单独列示反映下列信息的项目： （一）净利润； （二）直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额； （三）会计政策变更和差错更正的累积影响金额； （四）所有者投入资本和向所有者分配利润等； （五）按照规定提取的盈余公积； （六）实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积、未分配利润的期初和期末余额及 其调节情况。 二、所有者权益变动表的格式 1.“上年年末余额”栏，反映企业上年资产负债表中实收资本（或股本）、资本公积 盈余公积、未分配利润的年末余额。 2.“会计政策变更”和“前期差错更正”栏，反映企业采用追溯调整法处理的会计政 策变更的累积影响金额和采用追溯重述法处理的会计差错更正的累积影响金额。 3.“本年增减变动额”栏下相关项目反映的内容： （l）“净利润”项目，反映企业当年实现的净利润（或净亏损）金额，并对应列在 “末分配利润”栏。 （2）“可供出售金融资产公允价值变动净额”项目，反映企业持有的可供出售金融资 产当年公允价值变动的金额，并对应列在“资本公积”栏。 （3）“权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响”项目，反映企业对按照权益 法核算的长期股权投资，在被投资单位除当年实现的净损益以外其他所有者权益当年变动 中应享有的份额，并对应列在“资本公积”栏。 （4）“与计入所有者权益项目相关的所得税影响”项目，反映企业根据《企业会计准 则第18号―所得税》规定应计入所有者权益项目的当年所得税影响金额，并对应列在 “资本公积”栏。 （5）“净利润”项目和“直接计入所有者权益的利得和损失”项目，反映企业当年实 现的净利润（或净亏损）金额和当年直接计入所有者权益的利得和损失金额的合计额（6）“所有者投入资本”项目，反映企业当年所有者投入的资本，包括实收资本和资 本溢价，并对应列在“实收资本”和“资本公积”栏。 （7）“股份支付计入所有者权益的金额”项目，反映企业处于等待期中的权益结算的 股份支付当年计入资本公积的金额，并对应列在“资本公积”栏 （8）“利润分配”下各项目，反映当年对所有者（或股东）分配的利润（或股利）金 额和按照规定提取的盈余公积金额，并对应列在“末分配利润”和“盈余公积”栏。 （9）“所有者权益内部结转”下各项目，反映不影响当年所有者权益总额的所有者权 益各组成部分之间当年的增减变动，包括资本公积转增资本（或股本）、盈余公积转增资 本（或股本）、盈余公积弥补万损等项金额。 第五节 现金流量表 对于投资者、债权人来说，在关心上市公司的每股净资产、每股净收益率等资本增值 和盈利能力指标时，对公司的支付、偿债能力也应予以关注。因为，是否有足够的现金流 入对于一个公司来说是至关重要的，这不仅关系到其支付股利、偿还债务的能力，还关系 到公司的生存和发展。 其它财务报表为投资者提供的是企业现金的静态情况，而现金流量表是从各种活动引 起的现金流量的变化及各种活动引起的现金流量占企业现金流量总额的比重等方面去分析 的，它反映了企业现金流动的动态情况。因此，投资者在研究现金流量表时，与其他财务 报表结合起来分析，就会更加全面的了解这一企业。 一、有关现金的几个概念 现金，是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款。不能随时用于支付的存款不 属于现金。 现金等价物是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动 风险很小的投资。期限短，一般是指从购买日起三个月内到期。现金等价物通常包括三个 月内到期的债券投资等。权益性投资变现的金额通常不确定，因而不属于现金等价物。企 业应当根据具体情况，确定现金等价物的范围，一经确定不得随意变更。 因此，现金流量表中的现金由库存现金、银行存款、其他货币资金和现金等价物组成。 现金流量是指现金和现金等价物的流入和流出。企业从银行提取现金、用现金购买短 期到期的国库券等现金和现金等价物之间的转换不属于现金流量。 企业的现金流量通常分为三大类： 1、经营活动产生的现金流量：包括销售商品或提供劳务、购买商品或接受劳务、收 到的税费返还、支付职工薪酬、支付各项税费、支付广告费用等。 2、投资活动产生的现金流量：包括取得和收回投资、购建和处置固定资产、购买和 处置无形资产等。 3、筹资活动产生的现金流量：包括发行股票或接受投入资本、分派现金股利、取得 和偿还银行借款、发行和偿还公司债券等。 现金流量是衡量企业经营状况的好坏、资产变现能力的强弱、现金偿还债务能力的高 低等一个非常重要的指标。企业的日常经营活动、投资活动和筹资活动都会引起现金流量 的变化，如购买和销售商品、提供或接受劳务、投资或收回投资、借入或偿还债务等。 在激烈的市场竟争中，企业在追求尽可能高的获利能力，影响增加利润的同时，也必 须加强现金的管理与控制，保证现金的有效、自如、迅速周转。 二、现金流量表的概念及作用 现金流量表是反映企业一定会计期间内由于经营活动、投资活动和筹资活动所引起的 现金及现金等价物流入和流出信息的会计报表。 现金流量表反映企业一定会计期间内现金和现金等价物流入和流出的信息，报表使用 者据此了解和评价企业获取现金和现金等价物的能力，对盈利质量作出正确的评价，并据 以预测企业未来现金流量。 对于报表使用者来说，现金流量表的作用生要体现在以下几个方面： （1）反映企业的现金流信息，以便企业加强其现金管理。企业不同性质的经济业务 对其现金流量的影响不同，通过分析企业现金流量表中经营活动、投资活动、筹资活动所 引起的现金流量的变化，现金的来源和去向，可以揭示企业现金盈余或不足的原因，为企 业合理调度资金，加强资金管理，编制现金收支预算提供依据。 （2）反映企业偿还债务、支付投资利润的能力，对企业未来的现金流量进行预测。 通过现金流量表，可以了解企业过去实际收到的和付出的现金数额，了解现金净流量变化 的原因，从而，通过分析企业是否有足够的净现金流入量，可以有效的判断企业是否具有偿还债务和支付股利的能力，预测企业未来的现金流量。 （3）通过分析企业净利润与现金流量间的差异，评价企业净利润的质量。从长期来 看，企业的净利润等于其现金净流量。但从短期来看，以权责发生制为计算基础的企业利 润，与以收付实现制为基础的现金流量，是有一定差异的。通过现金流量表可以分析两者 不一致的原因，从而评价净利润的质量与可靠性。 （4）有助于提高企业会计信息的可比性和真实性。现金流量表中的数据因以收付实 现制为编制基础，从而不受会计处理方法的影响，能够真实反映企业的现金流量状况，便 于同一企业不同时期以及不同企业之间进行比较。同时，企业难于通过利用或改变会计方 法来粉饰其财务状况和经营成果，从而提高了企业会计信息的可靠性和真实性。 三、现金流量表的结构 现金流量表由表头、表体和附注三个部分构成。表头列示报表名称、编报单位、货币 计量单位等；表体列示经营活动、投资活动和筹资活动产生的现金流量，以及汇率变动对 现金的影响，现金流量净增加额等内容；附注列示不涉及现金收支的投资活动和筹资活动， 净利润调节为经营活动的现金流量及现金和现金等价物净增加情况。 现金流量表的基本结构如表10－5所示。 表10－5 现金流量表 会企03表 编制单位： 2007年 单位： 元 项 目 本期金额 上期金额 一、经营活动产生的现金流量： 销售商品、提供劳务收到的现金 收到的税费返还 收到的其他与经营活动有关的现金 经营活动现金流入小计 购买商品、接受劳务支付的现金 支付给职工以及为职工支付的现金 支付的各项税费 支付的其他与经营活动有关的现金 经营活动现金流出小计 经营活动产生的现金流量净额 二、投资活动产生的现金流量： 收回投资所收到的现金 取得投资收益所收到的现金 处置固定资产、无形资产和其它长期资产而收回的现金净额 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额 收到的其他与投资活动有关的现金 投资活动现金流入小计 购建固定资产、无形资产和其它长期资产所支付的现金 投资所支付的现金 取得子公司及其他营业单位支付的现金净额 支付其他与投资活动有关的现金 现金流出小计 投资活动产生的现金流量净额 三、筹资活动产生的现金流量： 吸收投资所收到的现金 借款所收到的现金 收到的其他与筹资活动有关的现金 筹资活动现金流入小计 偿还债务所支付的现金项 目 本期金额 上期金额 分配股利、利润或偿付利息所支付的现金 支付的其它与筹资活动有关的现金 筹资活动现金流出小计 筹资活动产生的现金流量净额 四、汇率变动对现金的影响 五、现金及现金等价物净增加额 加：期初现金及现金等价物余额 六、期末现金及现金等价物余额 现金流量表补充资料 补充资料： 本期金额 上期金额 1、将净利润调节为经营活动的现金流量： 净利润 加：资产减值准备 固定资产折旧、油气资产折耗、生产性生物资产折旧 无形资产摊销 长期待摊费用摊销 处置固定资产、无形资产和其它长期资产的损失（收益 以“—”号填列） 固定资产报废损失（收益以“—”号填列） 公允价值变动损失（收益以“—”号填列） 财务费用（收益以“—”号填列） 投资损失（收益以“—”号填列） 递延所得税资产减少（增加以“—”号填列） 递延所得税负债增加（减少以“—”号填列） 存货的减少（增加以“—”号填列） 经营性应收项目的减少（增加以“—”号填列） 经营性应付项目的增加（减少以“—”号填列） 其他 经营活动产生的现金流量净额 2、不涉及现金收支的投资和筹资活动： 债务转为资本 一年内到期的可转换公司债券 融资租入固定资产 3、现金及现金等到价物净增加情况： 现金的期未余额 减：现金的期初余额 加：现金等价物的期末余额 减：现金等价物的期初余额 现金及现金等价物净增加额 四、现金流量表的编制方法及程序 （一） 直接法和间接法 1． 直接法 直接法是指通过经营活动的现金收入和现金支出，直接反映企业经营活动现金净流量 的方法。在这种方法下，一般是以利润表中的营业收入为期算点，调节与经营活动有关的 项目的增减变动，从而将利润表中以权责发生制为基础计算的收入和费用，调整为以收付实现制为基础的经营活动产生的现金流量。现金流量表中经营活动部分主要项目的调整过 程如表10－6所示。 表7－6 权责发生制 调整项目 收付实现制 营业收入 ＋（期初应收项目－期末应收项目）＋（期末 销货收现 预收项目－期初预收项目） 营业成本 ＋（期末存货－期初存货）＋（期初应付项目 购货付现 －期末应付项目）＋（期末预付项目－期初预 付项目） 期间费用 ＋（期末待摊费用－期初待摊费用）＋（期 期间费用付现 初、预提费用－期末应付、预提费用） 采用直接法编报的现金流量表，便于分析企业经营活动产生的现金流量的来源和用途， 预测企业现金流量的未来前景。相对于间接法，直接法更能体现编制现金流量表的目的。 因为直接法要求企业经营活动现金收支种类较少，如果企业现金收支种类较多，编制报表 的难度就会加大，成本也较高。 2． 间接法 间接法，是将净利润调节为经营活动现金流量，实际上就是将按权责发生制原则确定 的净利润调整为现金净流入，并剔除投资活动和筹资活动对现金流量的影响。在这种方法 下，一般是以本期净利润为期算点，调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支以及有关 项目的增减变动，从而确定经营活动中的净现金流量。 采用间接法编报现金流量表，便于将净利润与经营活动长生的现金流量净额进行比较， 了解净利润与经营活动产生的现金流量差异的原因，从现金流量的角度分析净利润的质量。 我国企业会计准则规定企业应当采用直接法编报现金流量表，同时要求在附注中提供 以净利润为基础调节到经营活动现金流量的信息。 （二） 工作底稿法、T型账户法和分析填列法 现金流量表是以收付实现制为编制基础的，而会计核算及资产负债表和利润表编制的 基础是权责发生制，因此，编制现金流量表时需要采用一定的技术方法对报表和账户资料 进行分析和调整。常用的方法有工作底稿法、T型帐户法和分析填列法。 1． 工作底稿法 工作底稿法是以工作底稿为手段，以资产负债表和利润表数据为基础，对每一项目进 行分析并编制调整分录，从而编制现金流量表。具体编制程序如下： （1）将资产负债表的期初数和期末数过入工作底稿的期初数栏和期末数栏。 （2）以利润表为基础，结合资产负债表项目的变化和有关资料，对当期业务进行分 析，并编制调整分录。调整分录中，涉及现金和现金等价物的事项，分别借记或贷记“经 营活动产生的现金流量”、“投资活动产生的现金流量”、“筹资活动产生的现金流量” 中的有关项目，借记表示现金流入，贷记表示现金流出。 （3）将调整分录过人工作底稿中的相应部分。 （4）核对调整分录，借方、贷方合计数均已经相等，资产负债表项目期初数加减调 整分录中的借贷金额以后，也等于期末数。 （5）根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表。 2．T型帐户法 T型帐户法，就是以T型帐户为载体，以资产负债表和利润表数据为基础，对每一项 目进行分析调整，从而编制出现金流量表的方法。T型账户法的程序是： （1）为所有的非现金项目(包括资产负债表项目和利润表项目)分别开设T形账户， 并将各自的期末期初变动数过入各该账户。如果项目的期末数大于期初数，则将差额过入 和项目余额相同的方向；反之，过入相反的方向。 （2）开设一个大的“现金及现金等价物”T形账户，每边分为经营活动、投资活动和 筹资活动三个部分。左边记现金流入，右边记现金流出。与其他账户一样，过入期末期初 变动数。 （3）以利润表项目为基础。结合资产负债表分析每一个非现金项目的增减变动，并 据此编制调整分录。 （4）将调整分录过入各T形账户并进行核对，该账户借贷相抵后的余额与原先过入 的期末期初变动数应当一致。 （5）根据大的“现金及现金等价物”T形账户编制正式的现金流量表。3．分析填列法 分析填列法是直接根据资产负债表、利润表和有关会计科目明细账的记录，分析计算 出现金流量表各项目的金额，确定企业经营活动、投资活动、筹资活动现金流量，并据以 编制现金流量表的一种方法。 第六节 报表附注 我们前面介绍的资产负债表、利润表和现金流量表所提供的信息均为定量的、具有固 定格式的信息，因而在反映企业财务状况和经营成果方面有较大的局限性。为了弥补基本 会计报表的局限性，这就需要对会计报表进行报表附注。 一、会计报表附注 会计报表附注是企业会计报表的必要补充，是对资产负债表、利润表、现金流量表和 所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表中列 示项目的说明等。附注是财务报表的重要组成部分。 会计报表附注的主要作用有： （1）对会计报表中重要的数据作出解释和说明，并将数据具体化，以便于报表使用 者正确理解会计报表，合理利用所需的会计信息，增进了会计信息的可理解性。 （2）会计报表附注主要以文宇说明的方式对会计报表所提供的信息，以及会计报表 以外对报表使用者的决策有关的重要会计信息进行充分披露，从而有利于报表使用者全面 掌握企业的财务状况、经营成果和现金流量等情况，作出正确的决策。 （3）提高了企业会计信息的可比性。对于不同行业或同一行业不同的企业来说，可 在会计准则和相关的会计制度规定的范围内，根据企业自身的实际情况选择会计处理方法， 这就造成了各个企业通过会计报表所提供的会计信息存在着一定的差异。因为企业所采用 的会计政策允许有所变动，这同样造成了企业因采用的会计政策发生变动而导致不同会计 期间的会计信息失去可比的基础。而通过编制会计报表附注，则有利于了解会计信息存在 的差异及其影响的大小，从而提高会计信息的可比性。 二、会计报表附注的主要内容 会计报表附注中可以包括所有的在会计报表中未能披露的或披露不详尽的，但与会计 信息使用者决策有关的可以随同会计报表一同报出的重要信息。 一般情况下，报表附注对有关内容的披露遵从如下顺序： 1． 企业的基本情况 （1）企业注册地、组织形式和总部地址。 （2）企业的业务性质和主要经营活动。 （3）母公司以及集团最终母公司的名称。 （4）财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日。 2． 财务报表的编制基础 3． 遵循企业会计准则的声明 企业应当明确说明编制的财务报表符合企业会计准则的要求，真实、公允地反映了企 业的财务状况、经营成果和现金流量等有关信息。以此明确企业编制财务报表所依据的制 度基础。 如果企业编制的财务报表只是部分的遵循了企业会计准则，附注中不得作出这种表述。 4． 重要会计政策和会计估计 企业应当对采用的重要会计政策和会计估计进行披露，不重要的会计政策和会计估计 可以不披露。 （1）重要会计政策的说明 由于企业经济业务的复杂、多样，某些经济业务可以有多种会计处理方法，可供选择 的会计方法也不止一种。因此，企业必须从允许的会计处理方法中选择适合本企业特点的 会计处理方法，不同的方法选择，将极大的影响企业的财务状况和经营成果，编制出的财 务报表也有很大的差异。为了使报表使用者能够较好的了解企业财务状况，有必要对其所 使用的会计政策加以披露。同时，还应对其财务报表项目的计量基础，以及会计政策的确 立依据加以说明。 （2）重要会计估计的说明 企业应当对会计估计中所采用的关键假设和不确定因素的确定依据加以披露，这些 关键假设和不确定因素很可能在下一会计期间内成为资产、负债账面价值进行重大调整的 原因。在确定报表中确认的资产和负债的账面金额过程中，企业有时需要在资产负债表日 对不确定的未来事项及这些资产和负债的影响加以估计。例如，固定资产可收回金额的计 算需要根据其公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定，在计算资产预计未来现金流量的现值时需要对未来现金流量进行预测，并选择适 当的折现率。应当在附注中披露未来现金流量预测所采用的假设及其依据、所选择的折现 率为什么是合理的等。这些假设的变动对这些资产和负债项目金额的确定影响很大，有可 能会在下一个会计年度内作出重大调整。因此，强调这一披露要求，有助于提高财务报表 的可理解性。 5． 会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明 为了保证会计信息的可比性和一致性，企业会计核算中所选择的会计政策和会计估 计一般不得随意变更。但是，我国现行的会计准则规定，企业会计政策在符合下列条件之 一时可以变更：一是法律或会计准则等行政法规、规章要求变更；二是变更会计政策后， 能够使所提供的企业财务状况、经营成果和现金流量信息更为可靠、更为相关。企业应当 按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》及其应用指南的 规定，披露会计政策和会计估计变更以及差错更正的有关情况。 6． 重要报表项目的说明 对于重要报表项目的构成或当期增减变动情况，企业应当以文字和数字描述相结合、 尽可能以列表形式进行披露，并与报表项目相互参照。披露的顺序一般应当按照资产负债 表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表的顺序及其报表项目列示的顺序进行。 7． 其他需要说明的重要事项 这主要包括或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联方关系及其交易等。 或有事项是指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须由未来不确定事件的发生 或不发生加以证实。或有事项主要包括或有负债和或有资产两类事项。当或有资产很可能 给企业带来经济利益时，应说明其形成的原因及其产生的财务影响。 资产负债表日后事项是指自年度资产负债表日至财务会计报告报出日之间发生的需要 调整或说明的事项。资产负债表日后事项包括调整事项和非调整事项两类。每项重要的资 产负债表日后非调整事项的性质、内容，及其对财务状况和经营成果的影响，无法作出估 计的，应当说明原因。资产负债表日后，企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣 告发放的股利或利润，应予以披露。 在企业财务和经营决策中，如果一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另 一方施加重大影响，我国现行会计准则将其视为关联方；如果两方或多方同受一方控制， 现行准则也将其视为关联方。关联方交易是指在关联方之间转移资源或义务的事项，而不 论是否收取价款。 企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与该企业之间存在直接控制关系 的母公司和子公司有关的信息。企业与关联方发生关联方交易的，应当在附注中披露该关 联方关系的性质、交易类型及交易要素。对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并 范围内各企业之间的交易不予披露。 会计报表附注除对上述内容应予以披露外，需要说明的事项还包括：企业合并、分立 的说明；重要资产转让及其销售的说明等。 总之，通过会计报表附注的说明，一方面使报表使用者能够更为准确地理解会计报表 中的定量信息；另一方面也有利于报表使用者更多地掌握会计报表之外的非量化信息，从 而使企业财务报告在经济管理中的决策作用得到真正充分的发挥。