金融工具确认与计量相关问题披露错误事例汇总(摘自证监会历年会计监管报告)-夜雨聆风

金融工具确认与计量相关问题披露错误事例汇总(摘自证监会历年会计监管报告)

金融工具确认与计量相关问题披露错误事例汇总（摘自证监会历年会计监管报告）
序号	错误类型	具体事例	出处
1	财务担保合同预期信用损失计提不恰当——（1）	部分上市公司按照或有事项准则对财务担保合同进行会计处理，在预计很可能要履行担保义务时确认预计负债和营业外支出。对于未按照保险合同相关会计准则进行处理的财务担保合同，上市公司作为发行方应按照金融工具准则有关规定，在整个担保期间对财务担保合同合理估计预期信用损失并及时确认损失准备，而非适用或有事项准则。	中国证监会《上市公司2024年年度财务报告会计监管报告》
2	财务担保合同预期信用损失计提不恰当——（2）	个别上市公司向客户销售产品，并为购买公司产品而与银行、融资租赁公司开展按揭贷款、融资租赁等信用销售业务的客户提供担保。上市公司根据收入准则相关规定，判定销售业务满足收入确认条件并确认相应收入。本年度，因部分客户出现贷款逾期，公司垫付大额款项，并就垫付的款项确认其他应收款及减值准备；对于未出现逾期的客户，上市公司仅披露对外担保信息，未计提预期信用损失，亦未说明原因。上市公司应以客户的信用风险为基础，预计所有财务担保合同因客户违约需赔付的金额，并计提预期信用损失。在个别客户出现贷款逾期、上市公司已作出赔付的情况下，上市公司还应充分披露说明相关客户信用风险是否发生变化、相关预期信用损失是否计提充分。	中国证监会《2021 年上市公司年报会计监管报告》
3	财务担保合同预期信用损失计提不恰当——（3）	信用减值损失项目反映的是企业按照准则要求计提的各项金融工具减值准备所形成的预期信用损失，包括财务担保合同按照预期信用损失模型计提的信用损失等。年报分析发现，在新金融工具准则施行后，部分上市公司将财务担保合同计提的预期信用损失错误地计入当期营业外支出，未计入信用减值损失项目。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
4	未正确区分金融负债和权益工具——（1）	部分上市公司子公司收到少数股东增资，投资合作协议约定若少数股东退出投资，上市公司应当收购少数股东所持股份，并保证少数股东持股期间年均收益率不低于银行同期贷款利率。上市公司仅就收到的增资款确认少数股东权益，后续每年按照银行同期贷款利率计提股权收益补偿款并确认为预计负债，不符合企业会计准则有关规定。前述情况下，上市公司存在不可无条件避免回购股权以及支付股权收益补偿款的合同义务，应将回购少数股东股权的合同义务确认为金融负债，并按照双方约定的收益率计提利息费用。	中国证监会《上市公司2024年年度财务报告会计监管报告》
5	未正确区分金融负债和权益工具——（2）	部分上市公司收到少数股东增资并承诺增资后每年向少数股东支付固定金额分红款，控股股东为上市公司支付现金提供流动性支持，上市公司错误地将收到的股东增资款确认为权益。前述情况下，上市公司存在不可避免支付现金分红的义务，控股股东为其支付现金提供担保，并不影响对上市公司支付现金义务的判断，上市公司应将其收到的附现金分红义务的股东增资款确认为金融负债。	中国证监会《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》
6	未正确区分金融负债和权益工具——（3）	部分上市公司合并范围内的结构化主体为有限寿命的主体（例如明确约定合伙期限的合伙企业），上市公司在合并报表中将该结构化主体其他投资人的出资分类为少数股东权益。对于此类结构化主体其他投资人的出资，在个别报表层面和合并报表层面应当分别考虑。在有限合伙企业个别报表层面，如果其仅在清算时才有义务向投资方按比例交付其净资产，且同时满足特殊金融工具的其他特征，应分类为权益工具。在合并报表层面，企业集团作为一个整体，由于该结构化主体到期清算是确定事件且不受企业集团的控制，在清算时承担了向其他方交付现金的义务，应当将其他方的出资分类金融负债。	中国证监会《2018年上市公司年报会计监管报告》
7	未正确区分金融负债和权益工具——（4）	个别上市公司混淆了金融负债和权益工具。例如有的上市公司发起设立某发展基金，该发展基金有固定的投资期限、约定了投资收益率、约定了投资期限届满之后的回购事宜，明显不满足权益工具的定义，但仍将该类工具确认为权益工具；有的上市公司承担了一项以固定金额或可确定金额回购子公司少数股东股权的合同义务，在合并报表中仍将其作为少数股东权益处理。	中国证监会《2016年上市公司年报会计监管报告》
8	未正确区分金融负债和权益工具——（5）	针对向信托计划或资产管理计划等结构化主体转让子公司部分股权以获得融资的交易，部分上市公司未从报告主体整体层面充分考虑其是否承担一项合同支付义务并确认一项金融负债，而是直接作为处置子公司部分股权（未丧失控制权）的权益性交易，将结构化主体持有的子公司股权作为少数股东权益进行处理。例如，有的上市公司向有限期限的信托计划转让子公司的部分股权（不丧失控制权），同时认购该信托计划中的全部劣后级份额，导致需要合并该信托计划。从合并报表角度看，实际并未处置子公司股权且不会产生新的少数股东权益，并且由于信托计划为有限期限，在合并报表层面相当于其承担了一项在该信托计划清算时向优先级份额持有人进行清偿的合同义务，因此应在合并财务报表中将信托计划优先级份额确认为金融负债。	中国证监会《2015年上市公司年报会计监管报告》
9	未正确区分金融负债和权益工具——（6）	一项资产管理计划向上市公司子公司增资，上市公司承诺在一定时间或触发一定条件（上市公司不能控制其发生与否）时，以本金加一定回报的金额回购该股权。从合并报表角度看，上市公司承担了一项以固定金额或可确定金额回购子公司股权的合同义务，应将其确认为一项金融负债，该交易不会导致处置子公司股权且不会产生少数股东权益。	中国证监会《2015年上市公司年报会计监管报告》
10	未正确区分金融负债和权益工具——（7）	部分上市公司向少数股东签发卖出期权，但并未针对该项股份回购义务确认任何的金融负债。例如，某公司在收购目标公司股权并形成控制的交易中与少数股东约定，对方有权向该公司转让剩余少数股权，即该交易形成一项股份回购义务，但公司并未针对持有人的售回选择权确认一项金融负债，仅在后续期间实际履行回购义务时作为购买少数股东权益进行处理。	中国证监会《2015年上市公司年报会计监管报告》
11	未及时就购买少数股东权益确认金融负债	部分上市公司以前年度将标的公司纳入合并财务报表范围，报告期内上市公司与标的公司少数股东签订购买协议，以固定价格向其继续购买标的公司剩余股权（和前期股权收购不构成一揽子交易），相关款项分期支付，同时约定在对应款项支付前，少数股东仍承担对应股权相关的风险与报酬。在收购协议经上市公司股东大会决议通过并生效的情况下，上市公司继续全额确认少数股东权益，未确认回购自身权益工具所形成的金融负债，不符合企业会计准则有关规定。前述情况下，上市公司应在股东大会批准时（即少数股权购买协议生效时点），确认股权收购义务对应的负债，并根据后续支付进度终止确认对应比例的少数股东权益。	中国证监会《上市公司2024年年度财务报告会计监管报告》
12	未恰当处理存货采购中的价格修正条款	部分上市公司对于存在与市场价格挂钩的延迟定价条款的存货采购合同，按照最终确定的采购价格确认有关存货成本，而未将取得存货控制权至协议定价日之间的市场价格波动计入当期损益，相关会计处理恰当性存疑。一般情况下，采购企业在取得存货控制权、确认存货时，将产生向供应商支付货款的无条件付款义务、确认应付款项。在此情形下，采购合同中的延迟定价条款将构成一项嵌入衍生工具，且与该应付款项主合同不紧密相关，上市公司应将其从应付款项中拆分出来作为衍生工具单独核算，或者将延迟定价条款与应付款项整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，后续公允价值变动均应计入当期损益，而非存货采购成本。	中国证监会《上市公司2024年年度财务报告会计监管报告》
13	错误将其他权益工具投资重分类为持有待售资产	部分上市公司因持有意图发生变化，将其持有的某项其他权益工具投资单独列报为持有待售资产，不符合企业会计准则有关规定。后续上市公司处置该项其他权益工具投资时，相关利得和损失应计入留存收益，而非计入当期损益。	中国证监会《上市公司2024年年度财务报告会计监管报告》
14	永续型融资工具分类不正确	部分上市公司对于发行的永续型融资工具的会计处理不恰当。例如，有的上市公司发行的永续债违约条款约定，当发行人或其合并报表范围内的企业发生债务违约、或发行人丧失清算能力、进入破产流程等情形发生时，发行人构成违约并应立即清偿相关本金和利息；还有上市公司发行的可续期信托贷款的票息跳升幅度较高，且跳升上限远超同期同行业同类型工具平均的利率水平。此类由发行人不可控事件触发还本还息义务的违约条款，或封顶票息超过同期同行业同类型工具设定的平均利率水平，导致有关安排构成交付现金的合同义务，上市公司应将包含类似条款的相关金融工具（或其组成部分）分类为金融负债。	中国证监会《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》
15	逾期借款的后续计量不正确	部分上市公司对于已逾期的借款，错误适用或有事项准则，将合同约定的逾期罚息部分确认预计负债和营业外支出。上市公司应按照准则规定，对以摊余成本计量的借款持续采用实际利率法，及时在相应会计期间确认利息费用，直至有关借款满足金融负债终止确认条件，其中逾期罚息部分在确定借款实际利率时应一并考虑。	中国证监会《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》
16	未恰当计量流通股股票投资的公允价值	部分上市公司将持有的其他公司流通股股票分类为交易性金融资产，在计量其公允价值计量时，错误地考虑了大宗交易折扣和未来的交易税费，未能按照每股报价和持股数量的乘积予以恰当计算。	中国证监会《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》
17	衍生金融工具会计处理不恰当	上市公司持有被投资单位 28%股权，委派董事参与被投资单位的经营，对被投资单位具有重大影响。同时，上市公司与被投资单位控股股东约定后续有权以固定价格将股权回售给该控股股东。上市公司在对该股权投资以权益法核算时，在被投资单位发生亏损的情况下，以与被投资单位控股股东签订了回购协议为由，错误地将控股股东承诺回购金额所对应的收益确认投资收益。上述投资安排中，上市公司与被投资单位控股股东的远期回售安排，实际为双方约定的看跌期权，该看跌期权的对手方与上市公司股权投资的对手方为不同主体，上市公司应将该看跌期权确认为一项单独的衍生金融工具，并按照金融工具准则进行后续计量，而不应将衍生金融工具价值变动产生的损益作为权益法核算时被投资单位实现的净损益。	中国证监会《上市公司 2023 年年度财务报告会计监管报告》
18	错误核算已背书或贴现但不能终止确认的应收票据产生的金融负债	部分上市公司对于已贴现但不能终止确认的应收票据，错误地直接按照应收票据的票面金额确认短期借款，与实际收到的扣除贴现利息后的金额之间的差额，一次性确认为财务费用（贴现利息）。上市公司应当按照公允价值（即实际收到的扣除贴现利息后的金额）对金融负债进行初始计量，一次性支付的贴现利息应当体现在后续按实际利率法分期确认的利息费用中。	中国证监会《上市公司 2022 年年度财务报告会计监管报告》
19	未恰当计量权益工具投资的公允价值	部分上市公司将持有的股权投资按照公允价值予以计量，分类为交易性金融资产或其他权益工具投资，但后续一直按初始投资成本计量。有的被投资单位财务经营情况较初始投资时已发生了很大的改善，且多年一直保持较高的现金分红；有的被投资单位正处于 IPO 申报阶段，已完成多轮融资；有的被投资单位经营状况恶化，已经被列为失信人。前述情形可能表明成本已不能恰当反映被投资单位股权的公允价值，上市公司不应一直对其按照初始成本计量。	中国证监会《上市公司 2022 年年度财务报告会计监管报告》
20	未恰当计量以自身股份结算的或有对价	部分公司通过发行股份方式实施非同一控制下企业合并，并与标的公司原股东约定业绩承诺期内任一会计年度下的当期累计实际净利润数未达到承诺标准，则原股东应于当年即时以其本次交易取得的股份进行业绩补偿。标的公司 2022 年度净利润未能达标，公司错误地将应收业绩补偿款确认为其他应收款，同时增加资本公积。由于在 2022 年底，应补偿的股份数量已确定，满足“固定换固定”的条件，公司应将相关股份补偿确认为一项权益工具，并按照资产负债表日该权益工具的公允价值确认相关损益，后续不再确认其公允价值变动。	中国证监会《上市公司 2022 年年度财务报告会计监管报告》
21	对金融资产的分类不恰当——（1）矿山项目收益权	个别上市公司与其他方约定共同投资矿山项目，上市公司不参与矿山项目实际运营，仅取得项目部分收益权。为保障上市公司利益，约定当其他方违反协议约定的义务时，其他方应按上市公司的实际出资额回购上市公司持有的收益权，回购日前上市公司已取得的收益仍归上市公司所有。上市公司基于回购协议，认为如果其行使回购权利，所产生的现金流量可以通过合同现金流量测试，因此将取得的矿山项目收益权作为其他债权投资核算。对于上述交易，上市公司应首先判断其投资获得的是一项无形资产还是金融资产，如果上市公司无需参与该矿山项目的运营便可取得相关收益，应将其确认为一金融资产，否则为无形资产。如果判断为金融资产，则由于该收益权的合同现金流量取决于矿山未来期间的收益情况，属于与基本借贷安排无关的合同现金流量风险敞口，因此不符合本金加利息的合同现金流量特征，不满足分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的条件。	中国证监会《上市公司 2022 年年度财务报告会计监管报告》
22	对金融资产的分类不恰当——（2）结构性存款分类不正确①	结构性存款的收益若与利率、汇率等指数或者与某实体的信用等级挂钩，不满足合同现金流量测试，企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，记入“交易性金融资产”科目。年报分析发现，部分上市公司对上述规定执行不到位，错误地将合同现金流量特征与基本借贷安排不一致的结构性存款分类为以摊余成本计量的金融资产、列报为货币资金或其他流动资产。	中国证监会《2020 年上市公司年报会计监管报告》
23	对金融资产的分类不恰当——（2）结构性存款分类不正确②	不少上市公司将结构性存款简单作为银行存款（其他货币资金）、其他流动资产等收益金额固定的资产列报，未能正确反映结构性存款收益变动的风险。	中国证监会《2014年上市公司年报会计监管报告》
24	对金融资产的分类不恰当——（3）未正确界定权益工具投资	在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并列报于“其他权益工具投资”。符合金融负债定义但是被分类为权益工具的特殊金融工具本身并不符合权益工具的定义，从投资方的角度也就不符合指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的条件。个别上市公司对外进行投资，持有被投资单位的优先股，上市公司未恰当分析优先股相关特征而将该投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。实务中，优先股协议条款较为复杂，往往存在嵌入衍生条款以及固定股息率的强制分红、强制赎回等条款，导致从发行方角度优先股并非整体满足权益工具定义，相应地从投资方角度不满足指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的条件。	中国证监会《2020 年上市公司年报会计监管报告》
25	对金融资产的分类不恰当——（3）未正确界定权益工具投资	部分上市公司将不满足权益工具定义的金融资产，如可赎回私募基金投资、对有限寿命主体的投资等，错误地指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
26	未恰当核算主负债合同中嵌入的衍生工具	部分上市公司将全资子公司部分股权转让给其他方，并约定于 5 年后以本金加股权溢价的方式进行回购，上市公司将上述借款列报在长期应付款中，未单独确认衍生工具。该交易的实质是股权质押借款，由于回购价格是本金加上股权溢价，即嵌入在主债务合同中的利息支付额与权益挂钩，不与主债务合同紧密相关，上市公司应将其作为嵌入衍生工具从主债务合同中分拆，并按照金融工具准则有关规定单独进行会计处理。	中国证监会《上市公司 2022 年年度财务报告会计监管报告》
27	未确认少数股权远期收购义务	个别上市公司与其关联方共同收购子公司时，关联方将所持子公司少数股权对应的表决权全部委托给上市公司行使，并约定在后续 6 个月至 30 个月内，上市公司以固定价格加年化利率收购关联方所持有子公司股权。上市公司按照本次收购的对价确认长期股权投资并以此为合并成本计算确认商誉，在合并财务报表中将关联方持有的子公司股权确认为少数股东权益。上述交易中，在合并财务报表层面，因承担了一项不能无条件避免的支付现金以回购自身权益工具的合同义务，上市公司应将收购少数股东权益确认为一项金融负债，金额为回购义务所需支付金额的现值。同时，上市公司应根据股权转让协议相关条款约定，判断少数股东权益实质上是否仍存在并进行相应会计处理。若相关事实表明少数股东不拥有普通股相关权利和义务，如不享有表决权、分红权、股票增值收益权等，上市公司在合并报表层面不应再确认少数股东权益，而应将上述负债视为合并成本的一部分，以此为基础计算确认商誉金额。反之，若少数股东实质上仍拥有普通股相关权利和义务，则上市公司应在合并报表层面确认相关金融负债，同时冲减资本公积。	中国证监会《2021 年上市公司年报会计监管报告》
28	应收款项预期信用损失计量不恰当——（1）未恰当考虑应收租赁保证金可抵扣租金的合同权利	部分上市公司依据租赁合同支付给出租方可退回的租赁保证金，并约定该租赁保证金在租赁合同期最后 6 个月可用于抵扣租金。上市公司前期按照账龄法对该租赁保证金计提坏账准备，后续抵扣租金时又将相关坏账准备全额转回，造成财务报表异常波动。企业在计提预期信用损失时，应考虑属于合同条款组成部分且未在资产负债表中确认的信用增级所产生的现金流量。上述情形下，上市公司应将租赁保证金未来可抵扣租金的合同权利视为合同条款组成部分的信用增级并在计量预期信用损失时予以考虑，而不应简单基于账龄法计提坏账准备。	中国证监会《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》
29	应收款项预期信用损失计量不恰当——（2）错误地考虑了不属于合同条款组成部分的信用增级所产生的现金流量	有的上市公司因原实控人对公司的应收款项和合同资产的回收情况提供了保证，因此在确认应收款项和合同资产减值准备时，错误地以原实控人保证金额为限冲回了预期信用损失；还有的上市公司对同一企业同时存在应收款项和应付款项，且双方未签署债权债务抵销协议，该上市公司在计提预期信用损失时，错误地以相关应收应付抵减后的净额为基础计量应收款项预期信用损失。上市公司在计量预期信用损失时，对于其原实控人单方面提供的担保、以及同时存在应付客户款项等增信情况，应分析有关增信是否构成应收款项合同条款组成部分，例如原实控人担保是否构成对原应收款项合同的实质性修改并成为修改后新的应收款项合同条款的组成部分、上市公司是否具有应收款项存续期间内可执行的法定抵销权等，若有关增信无法构成合同条款组成部分，则上市公司应将其作为独立事项进行会计处理，而不能简单地将增信金额直接抵减预期信用损失。	中国证监会《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》
30	应收款项预期信用损失计量不恰当——（3）计量应收账款坏账准备时错误考虑了货币时间价值损失	部分上市公司对不含重大融资成分且预计可全额回收的应收款项，在计量其预期信用损失时错误进行了折现，导致该应收账款账龄越长、坏账准备计提比例越低。在不存在重大融资成分的情况下，应收账款以交易价格为初始入账金额，即该应收账款的实际利率为零。此情形下，应收账款货币时间价值上的损失不应反映为会计意义上的坏账损失。	中国证监会《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》
31	应收款项预期信用损失计量不恰当——（4）未恰当划分信用风险特征组合	有的上市公司同一风险组合内，同时包含了其投资活动中的对外借款和经营活动中支付的保证金及押金，相关债务人的信用状况及相关资产的信用增级特征存在显著差别；有的上市公司同一风险组合内的金融资产的预期信用损失率存在较大差别，相关组合确定合理性存疑，上市公司应进一步细化分类风险组合并充分披露相关信息。	中国证监会《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》
32	应收款项预期信用损失计量不恰当——（5）未能恰当计提已逾期的长期应收款项坏账准备	部分上市公司对于分期收款的长期应收款项，将原分期收款安排下已逾期部分认定为逾期，按照逾期天数组合计提坏账准备；对于原分期收款安排下尚未到期部分仍按照未逾期状态以账龄组合方式计提坏账准备，未认定逾期部分的坏账准备率远低于已逾期部分。一般而言，对于同一合同中包含的分期收款安排，当其中某一期应收款项发生逾期，通常表明债务人的信用风险状况已发生显著变化。上市公司在计提坏账准备时，应基于债务人的信用风险状况等情况，整体估计长期应收款的合同现金流量与预期收取的现金流量之间的差额，不应分别针对已到期和未到期部分作出不同的会计处理。	中国证监会《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》
33	应收款项预期信用损失计量不恰当——（6）不应将具有不同风险特征的应收账款归为同一组别	部分上市公司错误地将有抵押物的应收账款与无抵押物的应收账款划分为同一组合，统一按照迁徙率测算应收账款预期信用损失，不符合企业会计准则有关规定。上市公司应当根据应收账款的信用风险特征，如信用风险评级、担保物类型、客户所处行业等，合理确定应收账款组合，不应将具有不同风险特征的应收账款归为同一组别。	中国证监会《上市公司2024年年度财务报告会计监管报告》
34	应收款项预期信用损失计量不恰当——（7）未及时计提应收账款预期信用损失	部分上市公司本期以某客户无可执行财产为由，对相关应收账款计提大额预期信用损失。然而，该客户以前期间已存在多起诉讼，财务状况和实际支付能力存疑，信用风险已显著下降，上市公司未恰当分析其信用风险变化情况，而是继续按照原组合方式，以较低的损失率对相关应收账款计提预期信用损失，导致以前多个报告期间计提预期信用损失明显偏低，相关损失集中在本期一次性确认，不符合准则相关规定。	中国证监会《上市公司 2022 年年度财务报告会计监管报告》
35	应收款项预期信用损失计量不恰当——（8）仅以应收账款在资产负债表日后全额收回为由不计提预期信用损失	资产负债表日至财务报告批准报出日前，上市公司收回应收账款并予以终止确认，属于资产负债表日后发生的非调整事项。上市公司应当考虑在资产负债表日已经存在且能够获取的所有合理的信息，基于有关过去事项、当前状况以及未来经济状况预测对金融资产计提预期信用损失。	中国证监会《2021 年上市公司年报会计监管报告》
36	应收款项预期信用损失计量不恰当——（9）仅以相关款项尚处于信用账期内为由而不计提预期信用损失	个别上市公司以合同约定的信用账期为基础，将应收账款划分为不同组合，对处于信用账期内的应收账款，上市公司未计提预期信用损失。上市公司应以客户信用风险为基础，分析客户信用风险状况并合理计提减值准备。	中国证监会《2021 年上市公司年报会计监管报告》
37	应收款项预期信用损失计量不恰当——（10）未恰当识别客户的信用风险特征的变化	个别上市公司对本期转入破产重整阶段客户的应收账款，继续按照以往年度账龄组合及对应减值准备计提比例计提预期信用损失。该客户由正常经营状态转入破产重整状态，表明其信用风险已发生显著变化，与原组合中其他客户的信用风险已经显著不同，上市公司在计量应收账款预期信用损失时，不应将该类客户继续纳入原组合中。	中国证监会《2021 年上市公司年报会计监管报告》
38	应收款项预期信用损失计量不恰当——（11）不恰当地以应收应付抵减后金额为基础计提预期信用损失	个别上市公司存在对同一企业的应收账款及应付账款，因其不具有当前可执行的法定抵销权，不符合金融资产与金融负债相互抵销净额列报的条件，分别列报应收账款及应付账款，但上市公司却错误以该应收应付抵减后的净额为基础，计量应收账款的预期信用损失。上市公司在计量应收账款预期信用损失时，对于同时存在应付客户的款项，应基于合同条款、法律规定等，分析是否具有当前可执行的法定抵销权。若不具有该抵销权，则不能简单以应收应付抵减后的净额为基础计量预期信用损失，而应进一步分析该应付客户款项对相关应收账款预期可收回现金流的影响，在此基础上按照准则要求计提预期信用损失。	中国证监会《2021 年上市公司年报会计监管报告》
39	应收款项预期信用损失计量不恰当——（11）不恰当地以应收应付抵减后金额为基础计提预期信用损失	个别上市公司对同一公司具有应收账款和应付账款，该公司已进入破产清算程序，上市公司预计很可能无法收回其应收账款，但却将对该公司的应收账款与应付账款进行抵销，按净额计提坏账准备。	中国证监会《2018年上市公司年报会计监管报告》
40	应收款项预期信用损失计量不恰当——（12）未恰当评估与划分信用风险组合	个别上市公司主营业务涉及多个不同行业，上市公司简单将不同行业客户的应收账款作为一个组合计提预期信用损失。上市公司应充分评估不同行业客户的信用风险特征是否相同，并根据情况划分不同组合分别计提预期信用损失。	中国证监会《2020 年上市公司年报会计监管报告》
41	应收款项预期信用损失计量不恰当——（13）新金融工具转换	在新金融工具准则的转换日对应收账款和应收票据等金融资产的减值准备未做任何调整，计量使用的参数与原金融工具准则也基本相同，未能按照预期信用损失计量的要求考虑前瞻性信息。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
42	应收款项预期信用损失计量不恰当——（14）关联方应收款项未计提预期信用损失	对于部分应收票据、应收账款和其他应收款中的应收关联方往来款，未计提预期信用损失	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
43	应收款项预期信用损失计量不恰当——（14）关联方应收款项未计提预期信用损失	部分上市公司在应收款项坏账准备计提政策中，将关联方作为一个组合不计提坏账准备，但未说明相关原因；其中个别上市公司应收款项对应的关联方债务人的资产负债率高达90%以上、偿债能力明显不足，但仅由于其为关联方，未对相应应收款项计提坏账准备，不符合准则规定。	中国证监会《2017年上市公司年报会计监管报告》
44	应收款项预期信用损失计量不恰当——（15）预期信用损失阶段划分不正确	部分上市公司对于金融工具减值的三阶段划分不正确，没有在资产负债表日评估金融工具的信用风险自初始确认后是否已显著增加，以及是否已发生信用减值，笼统地将信用减值都划分为第一阶段。例如，对于债务人已申请破产的长期应收款，应属于初始确认后已发生信用减值的金融资产，上市公司未将其划分为第三阶段，未按照整个存续期的预期信用损失计量损失准备。	中国证监会《2018年上市公司年报会计监管报告》
45	应收款项预期信用损失计量不恰当——（16）存在减值的客观证据时未及时计提减值准备	部分上市公司的金融资产在以前年度已经存在减值的客观证据，但未计提减值准备，导致 2018 年集中确认大额资产减值损失，存在“洗大澡”的嫌疑。例如，个别上市公司的债务人在以前年度已经出现了违约、败诉、失信等行为，但是未针对其应收账款单项计提合理的坏账准备；个别上市公司在以前年度已发现其投资的企业发生巨额亏损，并已向法院申请强制执行以收回投资，但是未对可供出售金融资产计提减值；部分上市公司在 2018 年对各类应收款项、其他应收账款等资产进行全面清查，并集中确认大额减值损失。	中国证监会《2018年上市公司年报会计监管报告》
46	同一客户相关的合同资产与应收账款减值准备计提政策不一致	部分上市公司在计量同一客户相关的合同资产、应收账款预期信用损失时，采用不同的计提比例，其中个别上市公司合同资产预期信用损失计提比例远低于应收账款。预期信用损失以客户的违约风险为基础，同一客户的违约风险相同，上市公司对于同一客户的合同资产与应收账款，采用不同计提比例计量预期信用损失时，应充分分析两者存在不同违约风险损失的原因及合理性。	中国证监会《2021 年上市公司年报会计监管报告》
47	未确认处于信用减值第三阶段金融资产的利息收入	个别上市公司的贷款及应收款项已发生信用减值损失，被划分为处于信用减值第三阶段的金融资产。上市公司以其收取利息可能性较小为由，未能恰当按照准则要求基于该金融资产的摊余成本（账面余额减已计提减值）和实际利率计算利息收入。此外，对于收取利息实际可能性较小的贷款及应收款项，上市公司应进一步分析计提的相关信用减值准备是否充分。	中国证监会《2021 年上市公司年报会计监管报告》
48	未恰当核算融资费用——（1）	个别上市公司将取得银行借款发生的融资费用，错误地确认为长期待摊费用，未将其计入银行借款的初始确认金额，亦未考虑其对实际利率的影响。	中国证监会《2021 年上市公司年报会计监管报告》
49	未恰当核算融资费用——（2）	个别上市公司将取得的长期借款作为以摊余成本计量的金融负债，却将取得该借款发生的手续费、财务顾问费等相关交易费用单独列报为长期待摊费用。	中国证监会《2018年上市公司年报会计监管报告》
50	未恰当确认金融负债	个别上市公司以前年度与其他投资方共同对外投资，约定投资期间上市公司就其他投资方投资收益承担差额现金补偿义务。本年度因被投资单位经营业绩未实现预期目标，其他投资方提起诉讼，法院判决上市公司应向其他投资方补偿差额收益。对此，上市公司将相关补偿支出金额一次性计入当期损益。因前期投资协议中已明确约定差额补偿义务，上市公司因此承担了一项不能无条件地避免支付现金或其他金融资产的合同义务，应在承担义务期间，根据被投资单位经营业绩实现情况及时确认相关金融负债，而非等到实际支出时才予以确认。	中国证监会《2020 年上市公司年报会计监管报告》
51	未合理计提支取受限存款的减值损失	个别上市公司将大额银行存款存放于控股股东控制的集团财务公司，因集团财务公司出现流动性困难，上市公司存放在财务公司的存款出现无法及时兑付、无法正常支取等情形，但上市公司未对该银行存款计提预期信用损失。上市公司应合理判断集团财务公司信用风险变化情况，恰当计提预期信用损失。	中国证监会《2020 年上市公司年报会计监管报告》
52	未恰当计量权益工具投资的公允价值	个别上市公司将其持有的权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。报告期内，相关被投资方进行了多轮融资，估值结果发生了重大变化，上市公司仍以权益工具初始投资成本作为后续公允价值的估计，且未披露充分恰当的理由，不符合准则规定。	中国证监会《2020 年上市公司年报会计监管报告》
53	金融资产重分类错误	个别上市公司根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将应收账款和应收票据分别分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。在初始确认后，因部分应收票据的出票人未履约，上市公司将其重分类为应收账款。对于此类应收票据，如果上市公司未改变管理应收票据的业务模式，不得由于出票人未履约等原因随意变更金融资产类别。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
54	分步实现企业合并中涉及的金融资产终止确认的会计处理不正确	个别上市公司在2019年1月1日首次执行新金融工具准则时，将其持有的部分被投资方股权投资分类为其他权益工具投资；之后通过分步购买股权实施对被投资方的控制。该上市公司在购买日对原持有股权进行重新计量，将其公允价值与其账面价值的差额确认为投资收益，未转入转入购买日当期的留存收益。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
55	未恰当确认及核算远期合同	企业应在成为远期合同的一方时，将其确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。年报分析发现，个别上市公司在以前年度签订以固定价格购入被投资单位股权的远期合同，但未将该远期合同确认为衍生金融工具，也未对被投资单位股权的公允价值变动相应进行会计处理，而是在当期实际购入股权时，将该投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并将股权购买价款与结算日公允价值的差额计入其他综合收益。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
56	未恰当运用预期信用损失模型	部分上市公司未能恰当运用预期信用损失的计量模型：一是个别上市公司对于金融工具减值的三阶段划分不正确，未能在资产负债表日评估金融工具的信用风险自初始确认后是否已显著增加，以及是否已发生信用减值，笼统地将信用减值都划分为第一阶段；二是个别上市公司确认的应收账款不含重大融资成分，但未运用简化模型计量预期信用损失，而是仅对单项金额重大并单独计提坏账的应收账款运用简化模型，但对按信用风险组合特征计提坏账的应收账款运用三阶段减值模型；三是个别上市公司对其他应收款未按三阶段减值模型计量预期信用损失，而是错误地运用了简化模型。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
57	初始确认可转债时未分摊交易费用	发行复合金融工具发生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自占总发行价款的比例进行分摊。对于分摊至负债成分的交易费用，应当计入该负债成分的初始计量金额（若该负债成分按摊余成本进行后续计量）或计入当期损益（若该负债成分按公允价值进行后续计量且其变动计入当期损益）；对于分摊至权益成分的交易费用，应当从权益中扣除。年报分析发现，个别上市公司在可转债初始确认时，未将交易费用分摊至负债成分和权益成分，而是全部计入负债成分的摊余成本中，导致实际利率计算不准确。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
58	可转债转股时的会计处理错误	对于复合金融工具，发行方应于初始确认时将各组成部分分别分类为金融负债、金融资产或权益工具。在可转换工具转换时，应终止确认负债成分，并将其确认为权益，原来的权益成分仍旧保留为权益，转换时不产生损益。年报分析发现，个别上市公司在可转债转股时，将当期已经计提的可转债利息冲减了财务费用，未将可转债在转股前的实际摊余成本计入股本和资本公积，从而错误确认转换损益。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
59	未正确确认向少数股东签发的看跌期权	个别上市公司在收购子公司时，对少数股东签出了看跌期权，约定未来以固定价格收购该子公司的剩余股权，上市公司将该看跌期权确认为衍生金融负债并调整了商誉金额。从合并报表层面看，由于看跌期权使集团整体承担了不能无条件避免的支付现金的合同义务，上市公司应全额确认一项金融负债，其金额等于回购股权所需支付金额的现值。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
60	错误地对分类为权益的利息非累积型永续债逐日计提利息	发行方分类为其他权益工具的金融工具，在存续期间分派股利（含分类为权益工具的工具所产生的利息）的，作为利润分配处理。发行方应根据经批准的股利分配方案，按应分配给金融工具持有方的股利金额，借记“利润分配”科目，贷记“应付股利”科目。年报分析发现，个别上市公司将其发行的利息非累积型永续债分类为其他权益工具，自发行日起错误的按日计提利息并计入其他权益工具的余额，而不是在股利分配日作为利润分配进行会计处理。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
61	未正确核算与股权投资相关的衍生工具	个别上市公司与被投资公司签订投资协议的同时与其他投资方约定上市公司自其他投资方收取约定收益，不再享有被投资公司的损益。两份协议交易对手不同，应当视为两项单独的工具，分别进行会计处理。具体而言，上市公司对被投资公司的股权投资应当按照长期股权投资准则或金融工具准则进行处理，上市公司与其他投资方之间的安排应当作为衍生工具进行处理。	中国证监会《2018年上市公司年报会计监管报告》
62	错误地将未到期已保理的商业汇票终止确认	部分上市公司终止确认了未到期已保理的商业承兑汇票，票据到期被拒付，公司对相关的追索诉讼确认预计负债，并披露为非经常性损益。商业承兑汇票的信用风险较高，在附有追索权进行保理的情况下不应终止确认，同时应确认相关金融负债；如果保理后被拒付，上市公司应当对该应收票据计提坏账准备，并计入经常性损益。	中国证监会《2018年上市公司年报会计监管报告》
63	背书转让的商业承兑汇票终止确认	部分上市公司将背书转让的商业承兑汇票终止确认。根据我国票据法对追索权的规定，在背书转让合同未明确约定无追索权的情况下，该类金融资产所有权相关的主要风险并没有转移，背书公司不应终止确认相关资产。	中国证监会《2017年上市公司年报会计监管报告》
64	票据贴现息处理不当	满足终止确认条件的金融资产转移，收到的对价与金融资产账面价值之间的差额应计入当期损益。年报分析中发现，部分上市公司在终止确认已贴现未到期的应收票据的同时，将票据贴现息在贴现日至票据到期日之间进行摊销，使得上市公司的经营业绩被高估。	中国证监会《2013年上市公司年报会计监管报告》
65	以担保方式继续涉入的金融资产转移	个别上市公司报告期内向金融机构转让长期应收款，同时以存款向金融机构提供部分质押担保。对此，上市公司终止确认长期应收款，根据担保金额相应确认了继续涉入资产和继续涉入负债，但计量时未考虑财务担保合同的公允价值。根据会计准则相关规定，当企业向金融机构转让应收账款并提供财务担保时，其所收取的转让对价实质是包含了金融资产转移对价和应收取的财务担保费用两个组成部分，其中财务担保费用部分应当予以递延，按照时间比例摊销计入各期收入。上市公司对此事项进行会计处理时，未考虑财务担保合同的公允价值，导致长期应收款转让年度损益增加，财务担保合同执行期间的损益减少。	中国证监会《2017年上市公司年报会计监管报告》
66	嵌入衍生工具未予以分拆并单独计量	个别上市公司确认的贷款类金融资产中存在转股权，与主债务合同不存在紧密关系，该资产整体也没有被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，但公司将贷款整体认定为对外借款，并仅因为转股权具有不确定性而未将其分拆出来作为单独的衍生工具处理。	中国证监会《2016年上市公司年报会计监管报告》
67	金融资产和金融负债的抵销列报不正确	有的上市公司因对外担保被仲裁机构裁定承担赔付义务，同时对原债务人提起追偿诉讼。公司将赔付义务与追偿可能形成的资产以净额列报。然而，该诉讼事项预期能够形成的金融资产与前一仲裁事项形成的金融负债并非直接相关，公司不具有当前可执行的法定抵销权利，不能在同一过程或周期内结算，也无法几乎消除全部的信用风险和流动性风险，不满足金融资产和金融负债抵销的条件。	中国证监会《2016年上市公司年报会计监管报告》
68	合伙企业投资的会计处理问题	对于上市公司投资合伙企业的会计处理，公司应首先根据投资意图、性质以及相关的合同安排，判断其对合伙企业的投资属于权益性投资还是债权性投资，并相应进行会计处理。如属于权益性投资，还应判断上市公司对被投资合伙企业是否具有控制、共同控制或重大影响。年报分析中发现，针对合伙企业的投资，存在会计处理不规范，相关信息披露不充分的问题。部分上市公司未结合相关事实合理判断对合伙企业投资的性质，将实质上属于债权性的投资错误地分类为权益性投资，初始分类及后续计量都相应地存在一些问题。	中国证监会《2015年上市公司年报会计监管报告》
69	嵌入衍生工具的会计处理	公司应根据混合工具中所嵌入衍生工具的经济特征和风险与主合同是否紧密相关，判断是否需要将嵌入衍生工具进行拆分并单独计量，除非将混合工具整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。年报分析发现，部分公司未根据上述规定对混合工具进行分拆，或整体指定以公允价值计量。例如，某公司受让一项海外石油合作开发项目在特定期间的收益权，投资回报以该项目经审计后的净利润为基础计算确定，不受该项目分红决策及股利分配的影响，且该收益权投资不享有海外石油合作开发项目的剩余权益。因此，该收益权投资应认定为一项嵌入衍生工具的债权投资。同时，由于该嵌入衍生工具的经济特征和风险与债权主合同并不紧密相关，除非将该混合合同整体指定为以公允价值计量，否则应将其中的嵌入衍生工具从债权主合同中分拆出来，作为单独的衍生工具以公允价值计量。但该公司对将该项投资进行会计处理时，仅将其整体作为一项以摊余成本计量的其他非流动资产进行处理，在财务报告中也未对该项重大投资的性质及其会计处理依据进行任何说明。	中国证监会《2015年上市公司年报会计监管报告》
70	应收账款保理业务的会计处理——（1）	部分公司在对应收账款保理业务进行会计处理时，未按照准则的要求对合同的具体条款予以分析判断，仅凭与金融机构签订的形式上无追索权的保理协议而终止确认该应收账款，导致不恰当的会计结果。例如，某公司与银行有关无追索权应收账款保理业务安排中，公司将一笔或多笔应收账款的90%转让至银行而自留10%部分，同时约定当从付款方收到款项时优先支付给银行，直至银行受让的应收款项全部收回。该项安排中，公司实质上以自留份额为银行回收应收账款提供担保，该应收账款很可能不能终止确认。公司应结合应收账款的信用风险特征进行分析，不能因为形式上无追索权而直接终止确认该应收账款。	中国证监会《2015年上市公司年报会计监管报告》
71	应收账款保理业务的会计处理——（2）	又如，个别公司与银行有关无追索权应收账款保理业务安排中，当保理的应收账款逾期，银行仍未从付款方收回款项时，公司需针对该逾期未收到的应收款项向银行支付利息或罚息，直至银行收回全部款项，该项安排中公司实质上承担了应收款项延迟付款风险，也很可能影响应收账款的终止确认。公司应根据其承担延迟付款风险的程度进行分析，不能因为形式上无追索权而直接终止确认该应收账款。	中国证监会《2015年上市公司年报会计监管报告》
72	金融工具利息列报——（1）	其他应收款和其他应付款中包含的应收利息和应付利息，仅反映相关金融工具已到期可收取或应支付，但于资产负债表日尚未收到或尚未支付的利息。基于实际利率法计提的金融工具的利息应包含在相应金融工具的账面余额中。年报分析发现，部分上市公司未将基于实际利率法计提的金融工具的利息包含在相应金融工具的账面余额中（例如货币资金、长期借款、短期借款等），而是错误地计入应收利息或应付利息，并在其他应收款或其他应付款中进行列报。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
73	金融工具利息列报——（2）	“应付利息”项目仅反映相关金融工具已到期应支付但于资产负债表日尚未支付的利息。基于实际利率法计提的金融工具的利息应包含在相应金融工具的账面余额中。年报分析发现，个别上市公司将长期借款及短期借款计提的利息错误计入“应付利息”。	中国证监会《2020 年上市公司年报会计监管报告》
74	未恰当选择公允价值估值技术	个别上市公司因处置非上市联营企业部分股权，丧失对被投资单位的重大影响，对剩余股权按照金融工具准则进行会计处理。对于所处置股权采用收益法评估值作为定价依据，而计量剩余股权的公允价值却采用资产基础法确定，二者评估方法不同且结果存在重大差异。公司未恰当选择与所处置股权相同的估值技术确定剩余股权的公允价值，不符合公允价值计量准则的规定。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
75	未准确划分金融资产的公允价值层次	部分上市公司未准确划分金融资产公允价值的层次：一是部分上市公司对非上市股权的公允价值采用市场法的估值技术计量，相关输入值包括市净率、流动性折价等，但将其划分为第二层次的公允价值。由于流动性折价为不可观察输入值，企业使用该流动性折价对可观察的输入值进行调整，如果该调整对该金融资产的公允价值计量具有重大影响，则公允价值计量结果应当被划入第三层次的公允价值计量；二是个别上市公司以按照第三方估值报告估计公允价值为由，将非上市股权投资的公允价值划分为第二层次。企业使用了第三方报价机构提供的估值，应当了解估值服务中应用到的输入值，并根据该输入值的可观察性和重要性，确定相关资产或负债公允价值计量结果的层次，而不是简单作为第二层次。	中国证监会《2019 年上市公司年报会计监管报告》
76	应收票据贴现产生的利息列报错误	个别上市公司错误地将未满足终止确认条件的应收票据贴现而产生的利息支出计入“投资收益”科目。对于不满足终止确认条件的应收票据贴现取得的现金，在资产负债表中应确认为一项借款，因此在票据到期前按实际利率计算的利息费用，应计入“财务费用”。	中国证监会《2020 年上市公司年报会计监管报告》
77	未恰当列报应收款项融资	个别上市公司以附有追索权方式对应收账款进行保理，并列报为“应收款项融资”。由于附追索权保理的应收账款不满足终止确认条件，其业务模式仍是以收取合同现金流量为目标的金融资产，不应分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并列报为“应收款项融资”。	中国证监会《2021 年上市公司年报会计监管报告》
78	未充分确认合作开发产生的金融负债	在与其他方共同投资进行合作开发的协议中，各方都以股权的形式投入资金，实际取得被投资单位的股份，但如果实际控制经营的一方向其他方承诺所投入的资金能够获得最低收益率，将导致承诺方存在向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，即产生了一项金融负债。根据企业会计准则及相关规定，承诺方应当将收到的合作方投入款项作为负债处理，并在合作期间将与之相关的利息（公司保证的收益）确认为费用。年报分析中发现，有些上市公司未将收到的合作方款项确认为负债，而是视为投入的权益资金，将向合作方支付的承诺收益也未确认为利息费用，而是视为利润分配。	中国证监会《2014年上市公司年报会计监管报告》
注：汇总整理时有所删减，包括：（1）已因准则修订而不再适用的问题；（2）完全重复的问题；（3）不涉及报表项目调整的内容。如有疑问，请点击蓝色字体链接查询原文。

以上内容由“季丰的会计师驿站”根据中国证监会历年会计监管报告整理汇总，转载者请注明出处。

证监会历年会计监管报告问题分类汇总系列：

非经常性损益披露错误事例汇总（摘自证监会历年会计监管报告）

收入相关问题披露错误事例汇总（摘自证监会历年会计监管报告）

金融工具确认与计量相关问题披露错误事例汇总(摘自证监会历年会计监管报告)

wang

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