企业会计准则学习之金融工具(十二)
指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的权益工具投资相关的问题
根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（2017年修订），金融工具的分类和计量发生了一些变化，明确了投资方如何区分权益工具投资和债务工具投资。对于权益工具投资，企业可以将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并按照相关规定进行后续计量。本案例对此类资产的指定、计量和与其他准则的衔接问题进行讨论。
2*17年，A公司参与成立了B合伙企业并作为有限合伙人，出资金额为1000万元，持股比例为10%，由于没有重大影响，作为可供出售金融资产核算。B合伙企业的存续期限为20年。
2*18年1月1日，A公司开始执行《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（2017年修订），管理层认为对该项目投资的持有目的不是近期出售，所以将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
问题：上述对B合伙企业的投资是否可以指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产？
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（2017年修订）第十九条规定：“在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并按照本准则第六十五条规定确认股利收入。该指定已经做出，不得撤销。企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。”
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量（应用指南）》（2018年修订）规定：“……权益工具投资中的‘权益工具’，是指对于工具发行方来说，满足《企业会计准则第37号——金融工具列报》中权益工具定义的工具。
符合金融负债定义但是被分类为权益工具的特殊金融工具（包括可回售工具和发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具）本身并不符合权益工具的定义，因此从投资方的角度也就不符合指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的条件。例如，某些开放式基金，基金持有人可将基金份额回售给基金，该基金发行的基金份额并不符合权益工具的定义，只是按照金融工具列报准则符合列报为权益工具条件的可回售工具。这种情况下，投资人持有的该基金份额，不能指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。”
《企业会计准则第37号——金融工具列报》（2017年修订）第九条规定：“权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。企业发行的金融工具同时满足下列条件的，符合权益工具的定义，应当将该金融工具分类为权益工具：
（一）该金融工具应当不包括交付现金或其他金融资产给其他方，或在潜在不利条件下与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务；
（二）将来须用或可用企业自身权益工具结算该金融工具。如为非衍生工具，该金融工具应当不包括交付可变数量的自身权益工具进行结算的合同义务；如为衍生工具，企业只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产结算该金融工具。企业自身权益工具不包括应按照本准则第三章分类为权益工具的金融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。”
根据现行金融工具准则的规定，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，但是在企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的除外。因此，现行金融工具准则下将一项投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产需要同时满足以下三个条件：
金融工具准则明确了投资方如何区分权益工具投资和债务工具投资。根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量（应用指南）》（2018年修订）的规定，权益工具投资中的“权益工具”，是指对于工具发行方来说，满足《企业会计准则第37号——金融工具列报》（2017年修订）中权益工具定义的工具。需要关注的是，此处权益工具的定义并不完全等同于从发行方的角度看是否将该工具分类为权益工具，因为存在一类符合金融负债定义但是被分类为权益工具的特殊金融工具（包括可回售工具和发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具），这类工具的发行人可以将其分类为权益工具，但是根据本身并不符合权益工具的定义。因此，一项金融资产只有满足权益工具的定义，才符合被指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的条件。
在本案中，B合伙企业的存续期为20年，如果满足《企业会计准则第37号——金融工具列报》（2017年修订）规定的其他条件，B合伙企业的份额可能属于发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的特殊金融工具，在B合伙企业层面可以作为权益工具核算。但是，这类特殊金融工具并不满足权益工具的定义，所以A公司不能将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
夜雨聆风
