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企业会计准则
（2018 年最新修订完整版）
12017年财政部发布了很多新准则或修订准则，它们的执行时间也有所差异，下面我们
就一起看一看各项准则的具体执行时间。
一、企业会计准则第14号——收入（2017修订）的执行时间
在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编
制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业，自2020年1月1日起
施行；执行企业会计准则的非上市企业，自2021年1月1日起施行。同时，允许企业提前
执行。
二、修订的《企业会计准则第37号——金融工具列报》的执行时间
在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编
制财务报告的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业自2019年1月1日起施
行；执行企业会计准则的非上市企业自2021年1月1日起施行。同时，鼓励企业提前执行。
三、修订的《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的执行时间
在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编
制财务报告的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业自2019年1月1日起施
行；执行企业会计准则的非上市企业自2021年1月1日起施行。同时，鼓励企业提前执行。
四、修订的《企业会计准则第23号——金融资产转移》的执行时间
在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编
制财务报告的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业自2019年1月1日起施
行；执行企业会计准则的非上市企业自2021年1月1日起施行。同时，鼓励企业提前执行。
五、修订的《企业会计准则第24号——套期会计》的执行时间
在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编
制财务报告的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业自2019年1月1日起施
行；执行企业会计准则的非上市企业自2021年1月1日起施行。同时，鼓励企业提前执行。
六、《企业会计准则第42号——持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》的执
行时间
本准则自2017年5月28日起施行。
对于本准则施行日存在的持有待售的非流动资产、处置组和终止经营，应当采用未来
适用法处理。
七、修订的《企业会计准则第16号——政府补助》的执行时间
企业对2017年1月1日存在的政府补助采用未来适用法处理，对2017年1月1日至
本准则施行日之间新增的政府补助根据本准则进行调整。
本准则自2017年6月12日起施行。
看完之后大家是不是对准则执行的时间有了一个了解？最新准则和修订准则的发布影
响着每一个会计人员的工作，我们一定要掌握准则的内容，这样才不会让我们的会计工作
出现纰漏。中华会计网校特推出最新会计准则解读及账务实操专题，想要全面掌握准则，
紧跟时代发展的会计人，一定不能错过。
1目 录
企业会计准则 —— 基本准则 .....................................................15
第一章 总 则 .............................................................15
第二章 会计信息质量要求 ..................................................16
第三章 资 产 .............................................................17
第四章 负 债 .............................................................18
第五章 所有者权益 ........................................................18
第六章 收 入 .............................................................19
第七章 费 用 .............................................................20
第八章 利 润 .............................................................20
第九章 会计计量 ..........................................................21
（一）历史成本.......................................................21
（二）重置成本.......................................................21
（三）可变现净值.....................................................21
（四）现值...........................................................21
（五）公允价值.......................................................22
第十章 财务会计报告 ......................................................22
第十一章 附 则 ...........................................................23
企业会计准则第 1 号 —— 存货 ...................................................23
第一章 总则 ..............................................................23
第二章 确认 ..............................................................23
第三章 计量 ..............................................................24
第四章 披露 ..............................................................27
企业会计准则第 2 号 —— 长期股权投资 ...........................................27
第一章 总 则 .............................................................28
第二章 初始计量 ..........................................................29
第三章 后续计量 ..........................................................30
第四章 衔接规定 ..........................................................35
第五章 附 则 .............................................................35
企业会计准则第 3 号 —— 投资性房地产 ...........................................35
第一章 总则 ..............................................................35
第二章 确认和初始计量 ....................................................36
第三章 后续计量 ..........................................................37
第四章 转换 ..............................................................38
第五章 处置 ..............................................................39
第六章 披露 ..............................................................39
企业会计准则第 4 号 —— 固定资产 ...............................................39
第一章 总则 ..............................................................40
第二章 确认 ..............................................................40
第三章 初始计量 ..........................................................41
第四章 后续计量 ..........................................................42
第五章 处置 ..............................................................44
2第六章 披露 ..............................................................44
企业会计准则第 5 号 —— 生物资产 ...............................................45
第一章 总则 ..............................................................45
第二章 确认和初始计量 ....................................................46
第三章 后续计量 ..........................................................48
第四章 收获与处置 ........................................................50
第五章 披露 ..............................................................51
企业会计准则第 6 号 —— 无形资产 ...............................................52
第一章 总则 ..............................................................52
第二章 确认 ..............................................................52
第三章 初始计量 ..........................................................54
第四章 后续计量 ..........................................................55
第五章 处置和报废 ........................................................57
企业会计准则第 7 号 —— 非货币性资产交换 .......................................58
第一章 总则 ..............................................................58
第二章 确认和计量 ........................................................58
第三章 披露 ..............................................................60
企业会计准则第 8 号 —— 资产减值 ...............................................61
第一章 总则 ..............................................................61
第二章 可能发生减值资产的认定 ............................................62
第三章 资产可收回金额的计量 ..............................................63
第四章 资产减值损失的确定 ................................................66
第五章 资产组的认定及减值处理 ............................................66
第六章 商誉减值的处理 ....................................................70
第七章 披露 ..............................................................71
企业会计准则第 9 号 —— 职工薪酬 ...............................................74
第一章 总 则 .............................................................74
第二章 短期薪酬 ..........................................................76
第三章 离职后福利 ........................................................78
第四章 辞退福利 ..........................................................82
第五章 其他长期职工福利 ..................................................82
第六章 披 露 .............................................................83
第七章 衔接规定 ..........................................................84
第八章 附 则 .............................................................85
企业会计准则第 1 0 号 —— 企业年金基金 ..........................................85
第一章 总则 ..............................................................85
第二章 确认和计量 ........................................................85
第三章 列报 ..............................................................88
企业会计准则第 1 1 号 —— 股份支付 ..............................................90
第一章 总则 ..............................................................90
第二章 以权益结算的股份支付 ..............................................91
第三章 以现金结算的股份支付 ..............................................92
第四章 披露 ..............................................................93
企业会计准则第 1 2 号 —— 债务重组 ..............................................94
3第一章 总则 ..............................................................94
第二章 债务人的会计处理 ..................................................94
第三章 债权人的会计处理 ..................................................96
第四章 披露 ..............................................................97
企业会计准则第 1 3 号 —— 或有事项 ..............................................98
第一章 总则 ..............................................................98
第二章 确认和计量 ........................................................98
第三章 披露事项 .........................................................101
企业会计准则第 1 4 号 —— 收入 ( 20 1 8 年修订 )....................................102
第一章 总则 .............................................................102
第二章 销售商品收入 .....................................................102
第三章 提供劳务收入 .....................................................104
第四章 让渡资产使用权收入 ...............................................105
第五章 披露 .............................................................106
企业会计准则第 1 5 号 —— 建造合同 .............................................106
第一章 总则 .............................................................107
第二章 合同的分立与合并 .................................................107
第三章 合同收入 .........................................................108
第四章 合同成本 .........................................................109
第五章 合同收入与合同费用的确认 .........................................110
第六章 披露 .............................................................112
企业会计准则第 1 6 号 —— 政府补助（ 201 7 修改 ） ................................112
第一章 总则 .............................................................112
第二章 确认和计量 .......................................................114
第三章 列报 .............................................................116
第四章 衔接规定 .........................................................116
第五章 附则 .............................................................116
企业会计准则第 1 7 号 —— 借款费用 .............................................117
第一章 总则 .............................................................117
第二章 确认和计量 .......................................................117
第三章 披露 .............................................................121
企业会计准则第 1 8 号 —— 所得税 ...............................................121
第一章 总 则 ...........................................................121
第二章 计税基础 .........................................................122
第三章 暂时性差异 .......................................................122
第四章 确认 .............................................................123
第五章 计量 .............................................................124
第六章 列报 .............................................................126
企业会计准则第 1 9 号 —— 外币折算 .............................................126
第一章 总则 .............................................................127
第二章 记账本位币的确定 .................................................127
第三章 外币交易的会计处理 ...............................................129
第四章 外币财务报表的折算 ...............................................129
第五章 披露 .............................................................131
4企业会计准则第 2 0 号 —— 企业合并 .............................................131
第一章 总则 .............................................................131
第二章 同一控制下的企业合并 .............................................132
第三章 非同一控制下的企业合并 ...........................................133
第四章 披露 .............................................................136
企业会计准则第 2 1 号 —— 租赁 .................................................138
第一章 总则 .............................................................138
第二章 租赁的分类 .......................................................138
第三章 融资租赁中承租人的会计处理 .......................................141
第四章 融资租赁中出租人的会计处理 .......................................142
第五章 经营租赁中承租人的会计处理 .......................................143
第六章 经营租赁中出租人的会计处理 .......................................143
第七章 售后租回交易 .....................................................144
第八章 列报 .............................................................145
企业会计准则第 2 2 号 —— 金融工具确认和计量（ 201 7 修改 ） ......................146
第一章 总则 .............................................................146
第二章 金融资产和金融负债的分类 .........................................149
第三章 嵌入衍生工具 .....................................................155
第四章 金融工具确认 .....................................................156
第五章 金融工具计量 .....................................................157
第六章 金融资产减值 .....................................................161
第七章 公允价值确定 .....................................................164
第八章 金融资产、金融负债和权益工具定义 .................................167
企业会计准则第 2 3 号 —— 金融资产转移（ 201 7 修改 ） ............................169
第一章 总则 .............................................................169
第二章 金融资产转移的确认 ...............................................169
第三章 金融资产转移的计量 ...............................................172
企业会计准则第 2 4 号 —— 套期保值（ 201 7 修改 ） ................................177
第一章 总则 .............................................................178
第二章 套期工具和被套期项目 .............................................179
第三章 套期确认和计量 ...................................................182
企业会计准则第 2 5 号 —— 原保险合同 ...........................................188
第一章 总则 .............................................................188
第二章 原保险合同的确定 .................................................189
第三章 原保险合同收入 ...................................................190
第四章 原保险合同准备金 .................................................191
第五章 原保险合同成本 ...................................................193
第六章 列报 .............................................................194
企业会计准则第 2 6 号 —— 再保险合同 ...........................................195
第一章 总则 .............................................................195
第二章 分出业务的会计处理 ...............................................196
第三章 分入业务的会计处理 ...............................................198
第四章 列报 .............................................................199
企业会计准则第 2 7 号 —— 石油天然气开采 .......................................201
5第一章 总则 .............................................................201
第二章 矿区权益的会计处理 ...............................................201
第三章 油气勘探的会计处理 ...............................................204
第四章 油气开发的会计处理 ...............................................205
第五章 油气生产的会计处理 ...............................................206
第六章 披露 .............................................................207
企业会计准则第 2 8 号 —— 会计政策、会计估计变更和差错更正 .....................208
第一章 总则 .............................................................208
第二章 会计政策 .........................................................208
第三章 会计估计变更 .....................................................210
第四章 前期差错更正 .....................................................211
第五章 披露 .............................................................211
企业会计准则第 2 9 号 —— 资产负债表日后事项 ...................................212
第一章 总则 .............................................................213
第二章 资产负债表日后调整事项 ...........................................213
第三章 资产负债表日后非调整事项 .........................................214
第四章 披露 .............................................................215
企业会计准则第 3 0 号 —— 财务报表列报 .........................................215
第一章 总则 .............................................................215
第二章 基本要求 .........................................................216
第三章 资产负债表 .......................................................218
第四章 利润表 ...........................................................221
第五章 所有者权益变动表 .................................................222
第六章 附注 .............................................................223
企业会计准则第 3 1 号 —— 现金流量表 ...........................................224
第一章 总则 .............................................................225
第二章 基本要求 .........................................................225
第三章 经营活动现金流量 .................................................226
第四章 投资活动现金流量 .................................................227
第五章 筹资活动现金流量 .................................................228
第六章 披露 .............................................................228
企业会计准则第 3 2 号 —— 中期财务报告 .........................................230
第一章 总则 .............................................................230
第二章 中期财务报告的内容 ...............................................230
第三章 确认和计量 .......................................................234
企业会计准则第 3 3 号 —— 合并财务报表 .........................................235
第一章 总 则 ............................................................235
第二章 合并范围 .........................................................237
第三章 合并程序 .........................................................243
第一节 合并资产负债表 ...............................................245
第二节 合并利润表 ...................................................246
第三节 合并现金流量表 ...............................................249
第四节 合并所有者权益变动表 .........................................250
第四章 特殊交易的会计处理 ...............................................251
6第五章 衔接规定 .........................................................253
第六章 附 则 ............................................................253
企业会计准则第 3 4 号 —— 每股收益 .............................................254
第一章 总则 .............................................................254
第二章 基本每股收益 .....................................................254
第三章 稀释每股收益 .....................................................255
第四章 列报 .............................................................257
企业会计准则第 3 5 号 —— 分部报告 .............................................257
第一章 总则 .............................................................258
第二章 报告分部的确定 ...................................................258
第三章 分部信息的披露 ...................................................261
企业会计准则第 3 6 号 —— 关联方披露 ...........................................264
第一章 总则 .............................................................264
第二章 关联方 ...........................................................264
第三章 关联方交易 .......................................................266
第四章 披露 .............................................................267
企业会计准则第 3 7 号 —— 金融工具列报（ 201 7 修改 ） ............................268
第一章 总则 .............................................................268
第二章 金融负债和权益工具的区分 .........................................271
第三章 特殊金融工具的区分 ...............................................275
第四章 收益和库存股 .....................................................278
第五章 金融资产和金融负债的抵销 .........................................279
第六章 金融工具对财务状况和经营成果影响的列报 ...........................282
第一节 一般性规定 ...................................................282
第二节 资产负债表中的列示及相关披露 ................................284
第三节 利润表中的列示及相关披露 ....................................288
第四节 套期保值相关披露 ............................................289
第五节 公允价值披露 .................................................290
第七章 与金融工具相关的风险披露 ........................................291
第一节 定性和定量信息 ...............................................291
第二节 信用风险披露 ................................................292
第三节 流动性风险披露 ..............................................293
第四节 市场风险披露 ................................................295
第八章 金融资产转移的披露 ..............................................297
第九章 衔接规定 .........................................................301
第十章 附则 .............................................................301
企业会计准则第 3 8 号 —— 首次执行企业会计准则 .................................301
第一章 总则 .............................................................301
第二章 确认和计量 .......................................................302
第三章 列报 .............................................................306
企业会计准则第 3 9 号 —— 公允价值计量 .........................................307
第一章 总则 .............................................................308
第二章 相关资产或负债 ...................................................309
第三章 有序交易和市场 ...................................................309
7第四章 市场参与者 .......................................................311
第五章 公允价值初始计量 .................................................312
第六章 估值技术 .........................................................313
第七章 公允价值层次 .....................................................316
第八章 非金融资产的公允价值计量 .........................................318
第九章负债和企业自身权益工具的公允价值计量..............................320
第十章 市场风险或信用风险可抵销的 .......................................322
第十一章 公允价值披露 ...................................................323
第十二章 衔接规定 .......................................................327
第十三章 附则 ...........................................................327
企业会计准则第 4 0 号 —— 合营安排 .............................................328
第一章 总 则 ............................................................328
第二章 合营安排的认定和分类 .............................................328
第三章 共同经营参与方的会计处理 .........................................331
第四章 合营企业参与方的会计处理 .........................................332
第五章 衔接规定 .........................................................332
第六章 附 则 ............................................................333
企业会计准则第 4 1 号 —— 在其他主体中权益的披露 ...............................333
第一章 总 则 ............................................................334
第二章 重大判断和假设的披露 .............................................335
第三章 在子公司中权益的披露 .............................................336
第四章 在合营安排或联营企业中权益的披露 .................................339
第五章 在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露 .................341
第六章 衔接规定 .........................................................343
第七章 附 则 ............................................................343
企业会计准则第 4 2 号 —— 持有待售的非流动资产、处置组和终止经营（ 201 7 修改 ） . .343
第一章 总则 .............................................................343
第二章 持有待售的非流动资产或处置组的分类 ...............................345
第三章 持有待售的非流动资产或处置组的计量 ...............................347
第四章 列报 .............................................................349
第五章 附则 .............................................................352
8企业会计准则——基本准则
（2006 年 2 月 15 日财政部令第 33 号公布，自 2007 年 1 月 1 日
起施行。2014 年 7 月 23 日根据《财政部关于修改<企业会计准则
——基本准则>的决定》修改）
第一章 总 则
第一条 为了规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信
息质量，根据《中华人民共和国会计法》和其他有关法律、行政法
规，制定本准则。
第二条 本准则适用于在中华人民共和国境内设立的企业（包括
公司，下同）。
第三条 企业会计准则包括基本准则和具体准则，具体准则的
制定应当遵循本准则。
第四条 企业应当编制财务会计报告（又称财务报告，下同）。
财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、
经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任
9履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。
财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门
和社会公众等。
第五条 企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、
计量和报告。
第六条 企业会计确认、计量和报告应当以持续经营为前提。
第七条 企业应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务会计
报告。
会计期间分为年度和中期。中期是指短于一个完整的会计年度
的报告期间。
第八条 企业会计应当以货币计量。
第九条 企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报
告。
第十条 企业应当按照交易或者事项的经济特征确定会计要素。
会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。
第十一条 企业应当采用借贷记账法记账。
10第二章 会计信息质量要求
第十二条 企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计
确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素
及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。
第十三条 企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经
济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或
者未来的情况作出评价或者预测。
第十四条 企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务会计报
告使用者理解和使用。
第十五条 企业提供的会计信息应当具有可比性。
同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当
采用一致的会计政策，不得随意变更。确需变更的，应当在附注中
说明。
不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定
的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比。
第十六条 企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、
11计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。
第十七条 企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营
成果和现金流量等有关的所有重要交易或者事项。
第十八条 企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当
保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。
第十九条 企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会
计确认、计量和报告，不得提前或者延后。
第三章 资 产
第二十条 资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业
拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。
前款所指的企业过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行
为或其他交易或者事项。预期在未来发生的交易或者事项不形成资
产。
由企业拥有或者控制，是指企业享有某项资源的所有权，或者
虽然不享有某项资源的所有权，但该资源能被企业所控制。
预期会给企业带来经济利益，是指直接或者间接导致现金和现
12金等价物流入企业的潜力。
第二十一条 符合本准则第二十条规定的资产定义的资源，在同
时满足以下条件时，确认为资产：
（一）与该资源有关的经济利益很可能流入企业；
（二）该资源的成本或者价值能够可靠地计量。
第二十二条 符合资产定义和资产确认条件的项目，应当列入资
产负债表；符合资产定义、但不符合资产确认条件的项目，不应当
列入资产负债表。
第四章 负 债
第二十三条 负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会
导致经济利益流出企业的现时义务。
现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交
易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。
第二十四条 符合本准则第二十三条规定的负债定义的义务，在
同时满足以下条件时，确认为负债：
（一）与该义务有关的经济利益很可能流出企业；
13（二）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。
第二十五条 符合负债定义和负债确认条件的项目，应当列入资
产负债表；符合负债定义、但不符合负债确认条件的项目，不应当
列入资产负债表。
第五章 所有者权益
第二十六条 所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享
有的剩余权益。
公司的所有者权益又称为股东权益。
第二十七条 所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计
入所有者权益的利得和损失、留存收益等。
直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、
会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有
者分配利润无关的利得或者损失。
利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加
的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。
损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少
14的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。
第二十八条 所有者权益金额取决于资产和负债的计量。
第二十九条 所有者权益项目应当列入资产负债表。
第六章 收 入
第三十条 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权
益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
第三十一条 收入只有在经济利益很可能流入从而导致企业资产
增加或者负债减少、且经济利益的流入额能够可靠计量时才能予以
确认。
第三十二条 符合收入定义和收入确认条件的项目，应当列入利
润表。
第七章 费 用
第三十三条 费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者
权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。
第三十四条 费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产
减少或者负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以
15确认。
第三十五条 企业为生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品
成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等
时，将已销售产品、已提供劳务的成本等计入当期损益。
企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利
益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费
用，计入当期损益。
企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不确认为
一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。
第三十六条 符合费用定义和费用确认条件的项目，应当列入利
润表。
第八章 利 润
第三十七条 利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包
括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。
第三十八条 直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当
期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或
16者向所有者分配利润无关的利得或者损失。
第三十九条 利润金额取决于收入和费用、直接计入当期利润的
利得和损失金额的计量。
第四十条 利润项目应当列入利润表。
第九章 会计计量
第四十一条 企业在将符合确认条件的会计要素登记入账并列报
于会计报表及其附注（又称财务报表，下同）时，应当按照规定的
会计计量属性进行计量，确定其金额。
第四十二条 会计计量属性主要包括：
（一）历史成本。在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现
金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公
允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产
的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿
还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。
（二）重置成本。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或
者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照
17现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。
（三）可变现净值。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外
销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计
将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。
（四）现值。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终
处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计
期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。
（五）公允价值。在公允价值计量下，资产和负债按照市场参与
者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所
需支付的价格计量。
第四十三条 企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史
成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当
保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。
第十章 财务会计报告
第四十四条 财务会计报告是指企业对外提供的反映企业某一特
18定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信
息的文件。
财务会计报告包括会计报表及其附注和其他应当在财务会计报
告中披露的相关信息和资料。会计报表至少应当包括资产负债表、
利润表、现金流量表等报表。
小企业编制的会计报表可以不包括现金流量表。
第四十五条 资产负债表是指反映企业在某一特定日期的财务状
况的会计报表。
第四十六条 利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的
会计报表。
第四十七条 现金流量表是指反映企业在一定会计期间的现金和
现金等价物流入和流出的会计报表。
第四十八条 附注是指对在会计报表中列示项目所作的进一步说
明，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。
第十一章 附 则
第四十九条 本准则由财政部负责解释。
19第五十条 本准则自2007年1月1日起施行。
企业会计准则第 1 号——存货
第一章 总则
第二条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）消耗性生物资产，适用《企业会计准则第 5 号——生物
资产》。
（二）通过建造合同归集的存货成本，适用《企业会计准则第
15号——建造合同》。
第二章 确认
第三条 存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或
商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗
用的材料和物料等。
第四条 存货同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）与该存货有关的经济利益很可能流入企业；
（二）该存货的成本能够可靠地计量。
20第三章 计量
第五条 存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成
本、加工成本和其他成本。
第六条 存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、
装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。
第七条 存货的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配
的制造费用。
制造费用，是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接
费用。企业应当根据制造费用的性质，合理地选择制造费用分配方
法。
在同一生产过程中，同时生产两种或两种以上的产品，并且每
种产品的加工成本不能直接区分的，其加工成本应当按照合理的方
法在各种产品之间进行分配。
第八条 存货的其他成本，是指除采购成本、加工成本以外的，
使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。
第九条 下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成
21本：
（一）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用。
（二）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段
所必需的费用）。
（三）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。
第十条 应计入存货成本的借款费用，按照《企业会计准则第
17号——借款费用》处理。
第十一条 投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约
定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
第十二条 收获时农产品的成本、非货币性资产交换、债务重组
和企业合并取得的存货的成本，应当分别按照《企业会计准则第 5
号——生物资产》、《企业会计准则第 7 号——非货币性资产交
换》、《企业会计准则第 12号——债务重组》和《企业会计准则第
20号——企业合并》确定。
第十三条 企业提供劳务的，所发生的从事劳务提供人员的直接
人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，计入存货成本。
22第十四条 企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价
法确定发出存货的实际成本。
对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确
定发出存货的成本。
对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货
以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。
对于已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌
价准备也应当予以结转。
第十五条 资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低
计量。
存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入
当期损益。
可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工
时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。
第十六条 企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据
为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等
23因素。
为生产而持有的材料等，用其生产的产成品的可变现净值高于
成本的，该材料仍然应当按照成本计量；材料价格的下降表明产成
品的可变现净值低于成本的，该材料应当按照可变现净值计量。
第十七条 为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变
现净值应当以合同价格为基础计算。
企业持有存货的数量多于销售合同订购数量的，超出部分的存
货的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。
第十八条 企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。
对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货
跌价准备。
与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最
终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提
存货跌价准备。
第十九条 资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值。以
前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，
24并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损
益。
第二十条 企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗
品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。
第二十一条 企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除账面价
值和相关税费后的金额计入当期损益。存货的账面价值是存货成本
扣减累计跌价准备后的金额。
存货盘亏造成的损失，应当计入当期损益。
第四章 披露
第二十二条 企业应当在附注中披露与存货有关的下列信息：
（一）各类存货的期初和期末账面价值。
（二）确定发出存货成本所采用的方法。
（三）存货可变现净值的确定依据，存货跌价准备的计提方法，
当期计提的存货跌价准备的金额，当期转回的存货跌价准备的金额，
以及计提和转回的有关情况。
（四）用于担保的存货账面价值。
25企业会计准则第 2 号——长期股权投资
时 间2014年3月13日
施 行2014年7月1日
第一章 总 则
第一条 为了规范长期股权投资的确认、计量，根据《企业会计
准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 本准则所称长期股权投资，是指投资方对被投资单位实
施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。
在确定能否对被投资单位实施控制时，投资方应当按照《企业
会计准则第 33号——合并财务报表》的有关规定进行判断。投资方
能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司。投资方属
于《企业会计准则第 33号——合并财务报表》规定的投资性主体且
子公司不纳入合并财务报表的情况除外。
重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与
26决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策
的制定。在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当考虑投资
方和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认
股权证等潜在表决权因素。投资方能够对被投资单位施加重大影响
的，被投资单位为其联营企业。
在确定被投资单位是否为合营企业时，应当按照《企业会计准
则第40号——合营安排》的有关规定进行判断。
第三条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）外币长期股权投资的折算，适用《企业会计准则第 19号
——外币折算》。
（二）风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始
确认时按照《企业会计准则第 22号——金融工具确认和计量》的规
定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，投资性主体
对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资，以及本准则未予规
范的其他权益性投资，适用《企业会计准则第 22号——金融工具确
27认和计量》。
第四条 长期股权投资的披露，适用《企业会计准则第 41 号
——在其他主体中权益的披露》。
第二章 初始计量
第五条 企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定确定
其初始投资成本：
（一）同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现
金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照被合并
方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为
长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付
的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，
应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照
被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份
额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作
28为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的
差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
（二）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照
《企业会计准则第 20号——企业合并》的有关规定确定的合并成本
作为长期股权投资的初始投资成本。
合并方或购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询
等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。
第六条 除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的
长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：
（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的
购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投
资直接相关的费用、税金及其他必要支出。
（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行
权益性证券的公允价值作为初始投资成本。与发行权益行证券直接
相关的费用，应当按照《企业会计准则第 37号——金融工具列报》
29的有关规定确定。
（三）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投
资成本应当按照《企业会计准则第 7 号——非货币性资产交换》的
有关规定确定。
（四）通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应
当按照《企业会计准则第 12 号——债务重组》的有关规定确定。
[1-2]
第三章 后续计量
第七条 投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当
采用成本法核算。
第八条 采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本
计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位
宣告分派的现金股利或利润，应当确认为当期投资收益。
第九条 投资方对联营企业和合营企业的长期股权投资，应当按
照本准则第十条至第十三条规定，采用权益法核算。
30投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机
构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持
有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可
以按照《企业会计准则第 22号——金融工具确认和计量》的有关规
定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损
益，并对其余部分采用权益法核算。
第十条 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资
单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投
资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单
位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时
调整长期股权投资的成本。
被投资单位可辨认净资产的公允价值，应当比照《企业会计准
则第20号——企业合并》的有关规定确定。
第十一条 投资方取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分
担的被投资单位实现的净损益和其他综合收益的份额，分别确认投
31资收益和其他综合收益，同时调整长期股权投资的账面价值；投资
方按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应享有的部分，
相应减少长期股权投资的账面价值；投资方对于被投资单位除净损
益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，应当调
整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。
投资方在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得
投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为基础，对被投资单位
的净利润进行调整后确认。
被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资方不一致的，应
当按照投资方的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行
调整，并据以确认投资收益和其他综合收益等。
第十二条 投资方确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股
权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期
权益减记至零为限，投资方负有承担额外损失义务的除外。
被投资单位以后实现净利润的，投资方在其收益分享额弥补未
32确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。
第十三条 投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益
时，与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应
享有的比例计算归属于投资方的部分，应当予以抵销，在此基础上
确认投资收益。
投资方与被投资单位发生的未实现内部交易损失，按照《企业
会计准则第 8 号——资产减值》等的有关规定属于资产减值损失的，
应当全额确认。
第十四条 投资方因追加投资等原因能够对被投资单位施加重大
影响或实施共同控制但不构成控制的，应当按照《企业会计准则第
22号——金融工具确认和计量》确定的原持有的股权投资的公允价
值加上新增投资成本之和，作为改按权益法核算的初始投资成本。
原持有的股权投资分类为可供出售金融资产的，其公允价值与账面
价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应
当转入改按权益法核算的当期损益。
33投资方因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资单位实
施控制的，在编制个别财务报表时，应当按照原持有的股权投资账
面价值加上新增投资成本之和，作为改按成本法核算的初始投资成
本。购买日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综
合收益，应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资
产或负债相同的基础进行会计处理。购买日之前持有的股权投资按
照《企业会计准则第 22号——金融工具确认和计量》的有关规定进
行会计处理的，原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在改
按成本法核算时转入当期损益。在编制合并财务报表时，应当按照
《企业会计准则第 33号——合并财务报表》的有关规定进行会计处
理。
第十五条 投资方因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资单
位的共同控制或重大影响的，处置后的剩余股权应当改按《企业会
计准则第 22号——金融工具确认和计量》核算，其在丧失共同控制
或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。
34原股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在终止
采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同
的基础进行会计处理。
投资方因处置部分权益性投资等原因丧失了对被投资单位的控
制的，在编制个别财务报表时，处置后的剩余股权能够对被投资单
位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按权益法核算，并对该
剩余股权视同自取得时即采用权益法核算进行调整；处置后的剩余
股权不能对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按
《企业会计准则第 22号——金融工具确认和计量》的有关规定进行
会计处理，其在丧失控制之日的公允价值与账面价值间的差额计入
当期损益。在编制合并财务报表时，应当按照《企业会计准则第 33
号——合并财务报表》的有关规定进行会计处理。
第十六条 对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类
为持有待售资产的，投资方应当按照《企业会计准则第 4 号——固
定资产》的有关规定处理，对于未划分为持有待售资产的剩余权益
35性投资，应当采用权益法进行会计处理。
已划分为持有待售的对联营企业或合营企业的权益性投资，不
再符合持有待售资产分类条件的，应当从被分类为持有待售资产之
日起采用权益法进行追溯调整。分类为持有待售期间的财务报表应
当作相应调整。
第十七条 处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款之间
的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，在
处置该项投资时，采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同
的基础，按相应比例对原计入其他综合收益的部分进行会计处理。
第十八条 投资方应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享
有被投资单位所有者权益账面价值的份额等类似情况。出现类似情
况时，投资方应当按照《企业会计准则第 8 号——资产减值》对长
期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值
的，应当计提减值准备。
36第四章 衔接规定
第十九条 在本准则施行日之前已经执行企业会计准则的企业，
应当按照本准则进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。
第五章 附 则
第二十条 本准则自2014年7月1日起施行。
企业会计准则第 3 号——投资性房地产
第一章 总则
第二条 投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼
有而持有的房地产。
投资性房地产应当能够单独计量和出售。
第三条 本准则规范下列投资性房地产：
（一）已出租的土地使用权。
（二）持有并准备增值后转让的土地使用权。
（三）已出租的建筑物。
第四条 下列各项不属于投资性房地产：
（一）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而
37持有的房地产。
（二）作为存货的房地产。
第五条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）企业代建的房地产，适用《企业会计准则第 15号——建
造合同》。
（二）投资性房地产的租金收入和售后租回，适用《企业会计
准则第21号——租赁》。
第二章 确认和初始计量
第六条 投资性房地产同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；
（二）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。
第七条 投资性房地产应当按照成本进行初始计量。
（一）外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和
可直接归属于该资产的其他支出。
（二）自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预
定可使用状态前所发生的必要支出构成。
38（三）以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计
准则的规定确定。
第八条 与投资性房地产有关的后续支出，满足本准则第六条规
定的确认条件的，应当计入投资性房地产成本；不满足本准则第六
条规定的确认条件的，应当在发生时计入当期损益。
第三章 后续计量
第九条 企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产
进行后续计量，但本准则第十条规定的除外。
采用成本模式计量的建筑物的后续计量，适用《企业会计准则
第4号——固定资产》。
采用成本模式计量的土地使用权的后续计量，适用《企业会计
准则第6号——无形资产》。
第十条 有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠
取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采
用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：
（一）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；
39（二）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的
市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合
理的估计。
第十一条 采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折
旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基
础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损
益。
第十二条 企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意
变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按
照《企业会计准则第 28 号——会计政策、会计估计变更和差错更
正》处理。
已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模
式转为成本模式。
第四章 转换
第十三条企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，满足下列
40条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产
转换为投资性房地产：
（一）投资性房地产开始自用。
（二）作为存货的房地产，改为出租。
（三）自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值。
（四）自用建筑物停止自用，改为出租。
第十四条在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为
转换后的入账价值。
第十五条 采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房
地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，
公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。
第十六条 自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投
资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换
当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当
日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。
41第五章 处置
第十七条 当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不
能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。
第十八条 企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性
房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额
计入当期损益。
第六章 披露
第十九条 企业应当在附注中披露与投资性房地产有关的下列信
息：
（一）投资性房地产的种类、金额和计量模式。
（二）采用成本模式的，投资性房地产的折旧或摊销，以及减
值准备的计提情况。
（三）采用公允价值模式的，公允价值的确定依据和方法，以
及公允价值变动对损益的影响。
（四）房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者权益的影
响。
42（五）当期处置的投资性房地产及其对损益的影响。
企业会计准则第 4 号——固定资产
为了规范固定资产的确认、计量和相关信息的披露，根据《企
业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第二条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）作为投资性房地产的建筑物，适用《企业会计准则第 3
号——投资性房地产》。
（二）生产性生物资产，适用《企业会计准则第 5 号——生物
资产》。
第二章 确认
第三条 固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：
（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；
（二）使用寿命超过一个会计年度。
使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资
43产所能生产产品或提供劳务的数量。
第四条 固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；
（二）该固定资产的成本能够可靠地计量。
第五条 固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方
式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别
将各组成部分确认为单项固定资产。
第六条 与固定资产有关的后续支出，符合本准则第四条规定的
确认条件的，应当计入固定资产成本；不符合本准则第四条规定的
确认条件的，应当在发生时计入当期损益。
第三章 初始计量
第七条 固定资产应当按照成本进行初始计量。
第八条 外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固
定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、
装卸费、安装费和专业人员服务费等。
以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项
44固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产
的成本。
购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有
融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际
支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则
第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入
当期损益。
第九条 自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可
使用状态前所发生的必要支出构成。
第十条 应计入固定资产成本的借款费用，按照《企业会计准则
第17号——借款费用》处理。
第十一条 投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协
议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
第十二条 非货币性资产交换、债务重组、企业合并和融资租赁
取得的固定资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第 7 号——
非货币性资产交换》、《企业会计准则第 12 号——债务重组》、
45《企业会计准则第 20 号——企业合并》和《企业会计准则第 21 号
——租赁》确定。
第十三条 确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。
第四章 后续计量
第十四条 企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折
旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。
折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折
旧额进行系统分摊。
应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计
净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提
的固定资产减值准备累计金额。
预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用
寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预
计处置费用后的金额。
第十五条 企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定
固定资产的使用寿命和预计净残值。
46固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。
但是，符合本准则第十九条规定的除外。
第十六条 企业确定固定资产使用寿命，应当考虑下列因素：
（一）预计生产能力或实物产量；
（二）预计有形损耗和无形损耗；
（三）法律或者类似规定对资产使用的限制。
第十七条 企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现
方式，合理选择固定资产折旧方法。
可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减
法和年数总和法等。
固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。但是，符合本
准则第十九条规定的除外。
第十八条 固定资产应当按月计提折旧，并根据用途计入相关资
产的成本或者当期损益。
第十九条 企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿
命、预计净残值和折旧方法进行复核。
47使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使
用寿命。
预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残
值。
与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当
改变固定资产折旧方法。
固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会
计估计变更。
第二十条 固定资产的减值，应当按照《企业会计准则第 8 号
——资产减值》处理。
第五章 处置
第二十一条 固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：
（一）该固定资产处于处置状态。
（二）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。
第二十二条 企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进
行调整。
48第二十三条 企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁
损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损
益。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值
准备后的金额。
固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。
第二十四条 企业根据本准则第六条的规定，将发生的固定资产
后续支出计入固定资产成本的，应当终止确认被替换部分的账面价
值。
第六章 披露
第二十五条 企业应当在附注中披露与固定资产有关的下列信息：
（一）固定资产的确认条件、分类、计量基础和折旧方法。
（二）各类固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧率。
（三）各类固定资产的期初和期末原价、累计折旧额及固定资
产减值准备累计金额。
（四）当期确认的折旧费用。
（五）对固定资产所有权的限制及其金额和用于担保的固定资
49产账面价值。
（六）准备处置的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计
处置费用和预计处置时间等。
企业会计准则第 5 号——生物资产
为了规范与农业生产相关的生物资产的确认、计量和相关信息
的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
目 的
为了规范与农业生产相关的生物资
第一章 总则
第二条 生物资产，是指有生命的动物和植物。
第三条 生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益
性生物资产。
消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产
品的生物资产，包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待
售的牲畜等。
50生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的
而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资
产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。
第四条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）收获后的农产品，适用《企业会计准则第 1 号——存
货》。
（二）与生物资产相关的政府补助，适用《企业会计准则第 16
号——政府补助》。
第二章 确认和初始计量
编辑
第五条 生物资产同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）企业因过去的交易或者事项而拥有或者控制该生物资产；
（二）与该生物资产有关的经济利益或服务潜能很可能流入企
业；
（三）该生物资产的成本能够可靠地计量。
51第六条 生物资产应当按照成本进行初始计量。
第七条 外购生物资产的成本，包括购买价款、相关税费、运输
费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。
第八条 自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产的成本，
应当按照下列规定确定：
（一）自行栽培的大田作物和蔬菜的成本，包括在收获前耗用
的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要
支出。
（二）自行营造的林木类消耗性生物资产的成本，包括郁闭前
发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和
应分摊的间接费用等必要支出。
（三）自行繁殖的育肥畜的成本，包括出售前发生的饲料费、
人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
（四）水产养殖的动物和植物的成本，包括在出售或入库前耗
用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必
要支出。
52第九条 自行营造或繁殖的生产性生物资产的成本，应当按照下
列规定确定：
（一）自行营造的林木类生产性生物资产的成本，包括达到预
定生产经营目的前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验
费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。
（二）自行繁殖的产畜和役畜的成本，包括达到预定生产经营
目的（成龄）前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要
支出。
达到预定生产经营目的，是指生产性生物资产进入正常生产期，
可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。
第十条 自行营造的公益性生物资产的成本，应当按照郁闭前发
生的造林费、抚育费、森林保护费、营林设施费、良种试验费、调
查设计费和应分摊的间接费用等必要支出确定。
第十一条 应计入生物资产成本的借款费用，按照《企业会计准
则第17号——借款费用》处理。消耗性林木类生物资产发生的借款
费用，应当在郁闭时停止资本化。
53第十二条 投资者投入生物资产的成本，应当按照投资合同或协
议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
第十三条 天然起源的生物资产的成本，应当按照名义金额确定。
第十四条 非货币性资产交换、债务重组和企业合并取得的生
物资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第 7 号——非货币性
资产交换》、《企业会计准则第 12号——债务重组》和《企业会计
准则第20号——企业合并》确定。
第十五条 因择伐、间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类生物
资产发生的后续支出，应当计入林木类生物资产的成本。
生物资产在郁闭或达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养
费用等后续支出，应当计入当期损益。
第三章 后续计量
第十六条 企业应当按照本准则第十七条至第二十一条的规定对
生物资产进行后续计量，但本准则第二十二条规定的除外。
第十七条 企业对达到预定生产经营目的的生产性生物资产，应
当按期计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期损益。
54第十八条 企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和有
关经济利益的预期实现方式，合理确定其使用寿命、预计净残值和
折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、产量法
等。
生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法一经确定，
不得随意变更。但是，符合本准则第二十条规定的除外。
第十九条 企业确定生产性生物资产的使用寿命，应当考虑下列
因素：
（一）该资产的预计产出能力或实物产量；
（二）该资产的预计有形损耗，如产畜和役畜衰老、经济林老
化等；
（三）该资产的预计无形损耗，如因新品种的出现而使现有的
生产性生物资产的产出能力和产出农产品的质量等方面相对下降、
市场需求的变化使生产性生物资产产出的农产品相对过时等。
第二十条 企业至少应当于每年年度终了对生产性生物资产的使
用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。
55使用寿命或预计净残值的预期数与原先估计数有差异的，或者
有关经济利益预期实现方式有重大改变的，应当作为会计估计变更，
按照《企业会计准则第 28号——会计政策、会计估计变更和差错更
正》处理，调整生产性生物资产的使用寿命或预计净残值或者改变
折旧方法。
第二十一条 企业至少应当于每年年度终了对消耗性生物资产和
生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病
虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因，使消耗性生物资产的
可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的，应
当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额，计提生物资
产跌价准备或减值准备，并计入当期损益。上述可变现净值和可收
回金额，应当分别按照《企业会计准则第 1 号——存货》和《企业
会计准则第8号——资产减值》确定。
消耗性生物资产减值的影响因素已经消失的，减记金额应当予
以恢复，并在原已计提的跌价准备金额内转回，转回的金额计入当
56期损益。
生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回。
公益性生物资产不计提减值准备。
第二十二条 有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠
取得的，应当对生物资产采用公允价值计量。
采用公允价值计量的，应当同时满足下列条件：
（一）生物资产有活跃的交易市场；
（二）能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格
及其他相关信息，从而对生物资产的公允价值作出合理估计。
第四章 收获与处置
第二十三条 对于消耗性生物资产，应当在收获或出售时，按照
其账面价值结转成本。结转成本的方法包括加权平均法、个别计价
法、蓄积量比例法、轮伐期年限法等。
第二十四条 生产性生物资产收获的农产品成本，按照产出或
采收过程中发生的材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出
计算确定，并采用加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法、轮伐
57期年限法等方法，将其账面价值结转为农产品成本。
收获之后的农产品，应当按照《企业会计准则第 1 号——存
货》处理。
第二十五条 生物资产改变用途后的成本，应当按照改变用途
时的账面价值确定。
第二十六条 生物资产出售、盘亏或死亡、毁损时，应当将处置
收入扣除其账面价值和相关税费后的余额计入当期损益。
第五章 披露
第二十七条 企业应当在附注中披露与生物资产有关的下列信息：
（一）生物资产的类别以及各类生物资产的实物数量和账面价
值。
（二）各类消耗性生物资产的跌价准备累计金额，以及各类生
产性生物资产的使用寿命、预计净残值、折旧方法、累计折旧和减
值准备累计金额。
（三）天然起源生物资产的类别、取得方式和实物数量。
（四）用于担保的生物资产的账面价值。
58（五）与生物资产相关的风险情况与管理措施。
第二十八条 企业应当在附注中披露与生物资产增减变动有关的
下列信息：
（一）因购买而增加的生物资产；
（二）因自行培育而增加的生物资产；
（三）因出售而减少的生物资产；
（四）因盘亏或死亡、毁损而减少的生物资产；
（五）计提的折旧及计提的跌价准备或减值准备；
（六）其他变动。
企业会计准则第 6 号——无形资产
企业会计准则第 6 号——无形资产为了规范无形资产的确认、
计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制
定本准则。
第一章 总则
第二条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）作为投资性房地产的土地使用权，适用《企业会计准则
59第3号——投资性房地产》。
（二）企业合并中形成的商誉，适用《企业会计准则第 8 号
——资产减值》和《企业会计准则第20号——企业合并》。
（三）石油天然气矿区权益，适用《企业会计准则第 27号——
石油天然气开采》。
第二章 确认
第三条 无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可
辨认非货币性资产。
资产满足下列条件之一的，符合无形资产定义中的可辨认性标
准：
（一）能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关
合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交
换。
（二）源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可
以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。
第四条 无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：
60（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；
（二）该无形资产的成本能够可靠地计量。
第五条 企业在判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入时，
应当对无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素作出合
理估计，并且应当有明确证据支持。
第六条 企业无形项目的支出，除下列情形外，均应于发生时计
入当期损益：
（一）符合本准则规定的确认条件、构成无形资产成本的部分；
（二）非同一控制下企业合并中取得的、不能单独确认为无形
资产、构成购买日确认的商誉的部分。
第七条 企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出
与开发阶段支出。
研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的
有计划调查。
开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识
应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、
61装置、产品等。
第八条 企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时
计入当期损益。
第九条 企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列
条件的，才能确认为无形资产：
（一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可
行性；
（二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；
（三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无
形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将
在内部使用的，应当证明其有用性；
（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无
形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；
（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。
第十条 企业取得的已作为无形资产确认的正在进行中的研究开
发项目，在取得后发生的支出应当按照本准则第七条至第九条的规
62定处理。
第十一条 企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应
确认为无形资产。
第三章 初始计量
第十二条 无形资产应当按照成本进行初始计量。
外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属
于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。
购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有
融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际
支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则
第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入
当期损益。
第十三条 自行开发的无形资产，其成本包括自满足本准则第四
条和第九条规定后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于
以前期间已经费用化的支出不再调整。
第十四条 投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协
63议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
第十五条 非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并
取得的无形资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第 7 号——
非货币性资产交换》、《企业会计准则第 12 号——债务重组》、
《企业会计准则第 16 号——政府补助》和《企业会计准则第 20 号
——企业合并》确定。
第四章 后续计量
第十六条 企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。
无形资产的使用寿命为有限的，应当估计该使用寿命的年限或
者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为
企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。
第十七条 使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用
寿命内系统合理摊销。
企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作
为无形资产确认时止。
企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关
64的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当
采用直线法摊销。
无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，其他会计准则另
有规定的除外。
第十八条 无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金
额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值
准备累计金额。使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但
下列情况除外：
（一）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资
产。
（二）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无
形资产使用寿命结束时很可能存在。
第十九条 使用寿命不确定的无形资产不应摊销。
第二十条 无形资产的减值，应当按照《企业会计准则第 8 号
——资产减值》处理。
第二十一条 企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的
65无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及
摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。
企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用
寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应
当估计其使用寿命，并按本准则规定处理。
第五章 处置和报废
第二十二条 企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资
产账面价值的差额计入当期损益。
第二十三条 无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将
该无形资产的账面价值予以转销。
第六章 披露
第二十四条 企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形
资产有关的下列信息：
（一）无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及减值准
备累计金额。
（二）使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况；使
66用寿命不确定的无形资产，其使用寿命不确定的判断依据。
（三）无形资产的摊销方法。
（四）用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况。
（五）计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。
第二十五条 企业应当披露当期确认为费用的研究开发支出总额。
企业会计准则第 7 号——非货币性资产交换
为了规范非货币性资产交换的确认、计量和相关信息的披露，根
据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第二条 非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定
资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交
换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。
货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的
金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及
准备持有至到期的债券投资等。
67非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。
第二章 确认和计量
第三条 非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允
价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资
产账面价值的差额计入当期损益：
（一）该项交换具有商业实质；
（二）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。
换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出
资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明
换入资产的公允价值更加可靠的除外。
第四条 满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：
（一）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换
出资产显著不同。
（二）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且
其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。
第五条 在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应
68当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能
导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。
第六条 未同时满足本准则第三条规定条件的非货币性资产交换，
应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成
本，不确认损益。
第七条 企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产
成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：
（一）支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付
的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。
（二）收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资
产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。
第八条 企业在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作
为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：
（一）支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的
补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。
（二）收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的
69补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。
第九条 非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项
换入资产的成本时，应当分别下列情况处理：
（一）非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价
值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产
公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项
换入资产的成本。
（二）非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实
质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产
的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成
本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。
第三章 披露
第十条 企业应当在附注中披露与非货币性资产交换有关的下列
信息：
（一）换入资产、换出资产的类别。
（二）换入资产成本的确定方式。
70（三）换入资产、换出资产的公允价值以及换出资产的账面价
值。
（四）非货币性资产交换确认的损益。
企业会计准则第 8 号——资产减值
为了规范资产减值的确认、计量和相关信息的披露，根据《企
业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范资产减值的确认、计量和相关信息的披露，根
据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。
本准则中的资产，除了特别规定外，包括单项资产和资产组。
资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流
入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。
第三条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）存货的减值，适用《企业会计准则第1号——存货》。
71（二）采用公允价值模式计量的投资性房地产的减值，适用
《企业会计准则第3号——投资性房地产》。
（三）消耗性生物资产的减值，适用《企业会计准则第 5 号
——生物资产》。
（四）建造合同形成的资产的减值，适用《企业会计准则第 15
号——建造合同》。
（五）递延所得税资产的减值，适用《企业会计准则第 18 号
——所得税》。
（六）融资租赁中出租人未担保余值的减值，适用《企业会计
准则第21号——租赁》。
（七）《企业会计准则第 22号——金融工具确认和计量》规范
的金融资产的减值，适用《企业会计准则第 22号——金融工具确认
和计量》。
（八）未探明石油天然气矿区权益的减值，适用《企业会计准
则第27号——石油天然气开采》。
72第二章 可能发生减值资产的认定
第四条 企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减
值的迹象。
因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论
是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。
第五条 存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：
（一）资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的
推移或者正常使用而预计的下跌。
（二）企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所
处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利
影响。
（三）市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从
而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可
收回金额大幅度降低。
（四）有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。
（五）资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。
73（六）企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者
将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或
者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。
（七）其他表明资产可能已经发生减值的迹象。
第三章 资产可收回金额的计量
第六条 资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。
可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与
资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。
处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费
以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。
第七条 资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来
现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产
没有发生减值，不需再估计另一项金额。
第八条 资产的公允价值减去处置费用后的净额，应当根据公平
交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定。
不存在销售协议但存在资产活跃市场的，应当按照该资产的市
74场价格减去处置费用后的金额确定。资产的市场价格通常应当根据
资产的买方出价确定。
在不存在销售协议和资产活跃市场的情况下，应当以可获取的
最佳信息为基础，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，该
净额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。
企业按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置
费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可
收回金额。
第九条 资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使
用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折
现率对其进行折现后的金额加以确定。
预计资产未来现金流量的现值，应当综合考虑资产的预计未来
现金流量、使用寿命和折现率等因素。
第十条 预计的资产未来现金流量应当包括下列各项：
（一）资产持续使用过程中预计产生的现金流入。
（二）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预
75计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流
出）。
该现金流出应当是可直接归属于或者可通过合理和一致的基础
分配到资产中的现金流出。
（三）资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现
金流量。该现金流量应当是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自
愿进行交易时，企业预期可从资产的处置中获取或者支付的、减去
预计处置费用后的金额。
第十一条 预计资产未来现金流量时，企业管理层应当在合理和
有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计。
预计资产的未来现金流量，应当以经企业管理层批准的最近财
务预算或者预测数据，以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者
递减的增长率为基础。企业管理层如能证明递增的增长率是合理的，
可以以递增的增长率为基础。
建立在预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖 5 年，企
业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。
76在对预算或者预测期之后年份的现金流量进行预计时，所使用
的增长率除了企业能够证明更高的增长率是合理的之外，不应当超
过企业经营的产品、市场、所处的行业或者所在国家或者地区的长
期平均增长率，或者该资产所处市场的长期平均增长率。
第十二条 预计资产的未来现金流量，应当以资产的当前状况为
基础，不应当包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项
或者与资产改良有关的预计未来现金流量。
预计资产的未来现金流量也不应当包括筹资活动产生的现金流
入或者流出以及与所得税收付有关的现金流量。
企业已经承诺重组的，在确定资产的未来现金流量的现值时，
预计的未来现金流入和流出数，应当反映重组所能节约的费用和由
重组所带来的其他利益，以及因重组所导致的估计未来现金流出数。
其中重组所能节约的费用和由重组所带来的其他利益，通常应当根
据企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据进行估计；因重组
所导致的
77估计未来现金流出数应当根据《企业会计准则第 13号——或有
事项》所确认的因重组所发生的预计负债金额进行估计。
第十三条 折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险
的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要
报酬率。
在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了
调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。如果用于估计折现
率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率。
第十四条 预计资产的未来现金流量涉及外币的，应当以该资产
所产生的未来现金流量的结算货币为基础，按照该货币适用的折现
率计算资产的现值；然后将该外币现值按照计算资产未来现金流量
现值当日的即期汇率进行折算。
第四章 资产减值损失的确定
第十五条 可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于
其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的
78金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减
值准备。
第十六条 资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用
应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统
地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。
第十七条 资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
第五章 资产组的认定及减值处理
第十八条 有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单
项资产为基础估计其可收回金额。企业难以对单项资产的可收回金
额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可
收回金额。
资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于
其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时，在认定资产组时，
应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式（如是按照生产线、
业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置
79的决策方式等。
几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场的，
即使部分或者所有这些产品（或者其他产出）均供内部使用，也应
当在符合前款规定的情况下，将这几项资产的组合认定为一个资产
组。
如果该资产组的现金流入受内部转移价格的影响，应当按照企
业管理层在公平交易中对未来价格的最佳估计数来确定资产组的未
来现金流量。
资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。
如需变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并根据本准
则第二十七条的规定在附注中作相应说明。
第十九条 资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确
定方式相一致。
资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致
地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账
面价值，但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除
80外。
资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费
用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。
资产组在处置时如要求购买者承担一项负债（如环境恢复负债
等）、该负债金额已经确认并计入相关资产账面价值，而且企业只
能取得包括上述资产和负债在内的单一公允价值减去处置费用后的
净额的，为了比较资产组的账面价值和可收回金额，在确定资产组
的账面价值及其预计未来现金流量的现值时，应当将已确认的负债
金额从中扣除。
第二十条 企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电
子数据处理设备等资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产
或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于
某一资产组。
有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算确定
该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将
81其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。
资产组组合，是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包
括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。
第二十一条 企业对某一资产组进行减值测试，应当先认定所有
与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和
一致的基础分摊至该资产组分别下列情况处理。
（一）对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该
资产组的部分，应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，
再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价
值部分）和可收回金额，并按照本准则第二十二条的规定处理。
（二）对于相关总部资产中有部分资产难以按照合理和一致的
基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：
首先，在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的
账面价值和可收回金额，并按照本准则第二十二条的规定处理。
其次，认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产
组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该
82部分总部资产的账面价值分摊其上的部分。
最后，比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总
部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照本准则第二十二条
的规定处理。
第二十二条 资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价
值的（总部资产和商誉分摊至某资产组或者资产组组合的，该资产
组或者资产组组合的账面价值应当包括相关总部资产和商誉的分摊
额），应当确认相应的减值损失。减值损失金额应当先抵减分摊至
资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产
组组
合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例
抵减其他各项资产的账面价值。
以上资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产（包括商誉）
的减值损失处理，计入当期损益。抵减后的各资产的账面价值不得
低于以下三者之中最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净
83额（如可确定的）、该资产预计未来现金流量的现值（如可确定
的）和零。
因此而导致的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组
或者资产组组合中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。
第六章 商誉减值的处理
第二十三条 企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了
进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进
行减值测试。
相关的资产组或者资产组组合应当是能够从企业合并的协同效
应中受益的资产组或者资产组组合，不应当大于按照《企业会计准
则第35号——分部报告》所确定的报告分部。
第二十四条 企业进行资产减值测试，对于因企业合并形成的商
誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产
组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组
合。
84在将商誉的账面价值分摊至相关的资产组或者资产组组合时，
应当按照各资产组或者资产组组合的公允价值占相关资产组或者资
产
组组合公允价值总额的比例进行分摊。公允价值难以可靠计量
的，按照各资产组或者资产组组合的账面价值占相关资产组或者资
产组组合账面价值总额的比例进行分摊。
企业因重组等原因改变了其报告结构，从而影响到已分摊商誉
的一个或者若干个资产组或者资产组组合构成的，应当按照与本条
前款规定相似的分摊方法，将商誉重新分摊至受影响的资产组或者
资产组组合。
第二十五条 在对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减
值测试时，如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的，
应当先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算
可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。再
对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关
85资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值
部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金
额低于其账面价值的，应当确认商誉的减值损失，按照本准则第二
十二条的规定处理。
第七章 披露
第二十六条 企业应当在附注中披露与资产减值有关的下列信息：
（一）当期确认的各项资产减值损失金额。
（二）计提的各项资产减值准备累计金额。
（三）提供分部报告信息的，应当披露每个报告分部当期确认
的减值损失金额。
第二十七条 发生重大资产减值损失的，应当在附注中披露导致
每项重大资产减值损失的原因和当期确认的重大资产减值损失的金
额。
（一）发生重大减值损失的资产是单项资产的，应当披露该单
项资产的性质。提供分部报告信息的，还应披露该项资产所属的主
要报告分部。
86（二）发生重大减值损失的资产是资产组（或者资产组组合，
下同）的，应当披露：
1.资产组的基本情况。
2.资产组中所包括的各项资产于当期确认的减值损失金额。
3.资产组的组成与前期相比发生变化的，应当披露变化的原因
以及前期和当期资产组组成情况。
第二十八条 对于重大资产减值，应当在附注中披露资产（或者
资产组，下同）可收回金额的确定方法。
（一）可收回金额按资产的公允价值减去处置费用后的净额确
定的，还应当披露公允价值减去处置费用后的净额的估计基础。
（二）可收回金额按资产预计未来现金流量的现值确定的，还
应当披露估计其现值时所采用的折现率，以及该资产前期可收回金
额也按照其预计未来现金流量的现值确定的情况下，前期所采用的
折现率。
第二十九条 第二十六条（一）、（二）和第二十七条（二）第
2 项信息应当按照资产类别予以披露。资产类别应当以资产在企业
87生产经营活动中的性质或者功能是否相同或者相似为基础确定。
第三十条 分摊到某资产组的商誉（或者使用寿命不确定的无形
资产，下同）的账面价值占商誉账面价值总额的比例重大的，应当
在附注中披露下列信息：
（一）分摊到该资产组的商誉的账面价值。
（二）该资产组可收回金额的确定方法。
1.可收回金额按照资产组公允价值减去处置费用后的净额确定
的，还应当披露确定公允价值减去处置费用后的净额的方法。资产
组的公允价值减去处置费用后的净额不是按照市场价格确定的，应
当披露：
（1）企业管理层在确定公允价值减去处置费用后的净额时所采
用的各关键假设及其依据。
（2）企业管理层在确定各关键假设相关的价值时，是否与企业
历史经验或者外部信息来源相一致；如不一致，应当说明理由。
2.可收回金额按照资产组预计未来现金流量的现值确定的，应
当披露：
88（1）企业管理层预计未来现金流量的各关键假设及其依据。
（2）企业管理层在确定各关键假设相关的价值时，是否与企业
历史经验或者外部信息来源相一致；如不一致，应当说明理由。
（3）估计现值时所采用的折现率。
第三十一条 商誉的全部或者部分账面价值分摊到多个资产组、
且分摊到每个资产组的商誉的账面价值占商誉账面价值总额的比例
不重大的，企业应当在附注中说明这一情况以及分摊到上述资产组
的商誉合计金额。
商誉账面价值按照相同的关键假设分摊到上述多个资产组、且
分摊的商誉合计金额占商誉账面价值总额的比例重大的，企业应当
在附注中说明这一情况，并披露下列信息：
（一）分摊到上述资产组的商誉的账面价值合计。
（二）采用的关键假设及其依据。
（三）企业管理层在确定各关键假设相关的价值时，是否与企业
历史经验或者外部信息来源相一致；如不一致，应当说明理由。[
89企业会计准则第 9 号——职工薪酬
为了规范职工薪酬的确认、计量和相关信息的披露，根据《企
业会计准则——基本准则》，制定本准则。扩大了职工薪酬范围外
延，增加了短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利
四个概念等。
施行时间
2014年7月1日
第一章 总 则
第一条 为了规范职工薪酬的确认、计量和相关信息的披露，根
据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动
关系而给予的各种形式的报酬或补偿。职工薪酬包括短期薪酬、离
职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。企业提供给职工配偶、
子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职
工薪酬。
短期薪酬，是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束
90后十二个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动
关系给予的补偿除外。短期薪酬具体包括：职工工资、奖金、津贴
和补贴，职工福利费，医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社
会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，
短期利润分享计划，非货币性福利以及其他短期薪酬。
带薪缺勤，是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括年
休假、病假、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等。
利润分享计划，是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润
或其他经营成果提供薪酬的协议。离职后福利，是指企业为获得职
工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种
形式的报酬和福利，短期薪酬和辞退福利除外。
辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳
动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。
其他长期职工福利，是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利
之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利
91润分享计划等。
第三条 本准则所称职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，
含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企
业正式任命的人员。
未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服
务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企
业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。
第四条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）企业年金基金，适用《企业会计准则第 10号——企业年
金基金》。
（二）以股份为基础的薪酬，适用《企业会计准则第 11号——
股份支付》。
第二章 短期薪酬
第五条 企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生
的短期薪酬确认为负债，并计入当期损益，其他会计准则要求或允
许计入资产成本的除外。
92第六条 企业发生的职工福利费，应当在实际发生时根据实际发
生额计入当期损益或相关资产成本。职工福利费为非货币性福利的，
应当按照公允价值计量。
第七条 企业为职工缴纳的医疗保险费、工伤保险费、生育保险
费等社会保险费和住房公积金，以及按规定提取的工会经费和职工
教育经费，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据规定的计提
基础和计提比例计算确定相应的职工薪酬金额，并确认相应负债，
计入当期损益或相关资产成本。
第八条 带薪缺勤分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤。企业应
当在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认
与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预
期支付金额计量。企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与
非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。
累积带薪缺勤，是指带薪缺勤权利可以结转下期的带薪缺勤，
本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。
93非累积带薪缺勤，是指带薪缺勤权利不能结转下期的带薪缺勤，
本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也
无权获得现金支付。
第九条 利润分享计划同时满足下列条件的，企业应当确认相关
的应付职工薪酬：
（一） 企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务
或推定义务；
（二） 因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务金额能够可
靠估计。属于下列三种情形之一的，视为义务金额能够可靠估计：
1．在财务报告批准报出之前企业已确定应支付的薪酬金额。
2．该短期利润分享计划的正式条款中包括确定薪酬金额的方式。
3. 过去的惯例为企业确定推定义务金额提供了明显证据。
第十条 职工只有在企业工作一段特定期间才能分享利润的，企
业在计量利润分享计划产生的应付职工薪酬时，应当反映职工因离
职而无法享受利润分享计划福利的可能性。
如果企业在职工为其提供相关服务的年度报告期间结束后十二
94个月内，不需要全部支付利润分享计划产生的应付职工薪酬，该利
润分享计划应当适用本准则其他长期职工福利的有关规定。
第三章 离职后福利
第十一条 企业应当将离职后福利计划分类为设定提存计划和设
定受益计划。
离职后福利计划，是指企业与职工就离职后福利达成的协议，
或者企业为向职工提供离职后福利制定的规章或办法等。其中，设
定提存计划，是指向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进
一步支付义务的离职后福利计划；设定受益计划，是指除设定提存
计划以外的离职后福利计划。
第十二条 企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将根据设
定提存计划计算的应缴存金额确认为负债，并计入当期损益或相关
资产成本。
根据设定提存计划，预期不会在职工提供相关服务的年度报告
期结束后十二个月内支付全部应缴存金额的，企业应当参照本准则
95第十五条规定的折现率，将全部应缴存金额以折现后的金额计量应
付职工薪酬。
第十三条 企业对设定受益计划的会计处理通常包括下列四个步
骤：
（一）根据预期累计福利单位法，采用无偏且相互一致的精算
假设对有关人口统计变量和财务变量等做出估计，计量设定受益计
划所产生的义务，并确定相关义务的归属期间。企业应当按照本准
则第十五条规定的折现率将设定受益计划所产生的义务予以折现，
以确定设定受益计划义务的现值和当期服务成本。
（二）设定受益计划存在资产的，企业应当将设定受益计划义
务现值减去设定受益计划资产公允价值所形成的赤字或盈余确认为
一项设定受益计划净负债或净资产。
设定受益计划存在盈余的，企业应当以设定受益计划的盈余和
资产上限两项的孰低者计量设定受益计划净资产。其中，资产上限，
是指企业可从设定受益计划退款或减少未来对设定受益计划缴存资
96金而获得的经济利益的现值。
（三）根据本准则第十六条的有关规定，确定应当计入当期损
益的金额。
（四）根据本准则第十六条和第十七条的有关规定，确定应当
计入其他综合收益的金额。
在预期累计福利单位法下，每一服务期间会增加一个单位的福
利权利，并且需对每一个单位单独计量，以形成最终义务。企业应
当将福利归属于提供设定受益计划的义务发生的期间。这一期间是
指从职工提供服务以获取企业在未来报告期间预计支付的设定受益
计划福利开始，至职工的继续服务不会导致这一福利金额显著增加
之日为止。
第十四条 企业应当根据预期累计福利单位法确定的公式将设定
受益计划产生的福利义务归属于职工提供服务的期间，并计入当期
损益或相关资产成本。
当职工后续年度的服务将导致其享有的设定受益计划福利水平
显著高于以前年度时，企业应当按照直线法将累计设定受益计划义
97务分摊确认于职工提供服务而导致企业第一次产生设定受益计划福
利义务至职工提供服务不再导致该福利义务显著增加的期间。在确
定该归属期间时，不应考虑仅因未来工资水平提高而导致设定受益
计划义务显著增加的情况。
第十五条 企业应当对所有设定受益计划义务予以折现，包括预
期在职工提供服务的年度报告期间结束后的十二个月内支付的义务。
折现时所采用的折现率应当根据资产负债表日与设定受益计划义务
期限和币种相匹配的国债或活跃市场上的高质量公司债券的市场收
益率确定。
第十六条 报告期末，企业应当将设定受益计划产生的职工薪酬
成本确认为下列组成部分：
（一）服务成本，包括当期服务成本、过去服务成本和结算利
得或损失。其中，当期服务成本，是指职工当期提供服务所导致的
设定受益计划义务现值的增加额；过去服务成本，是指设定受益计
划修改所导致的与以前期间职工服务相关的设定受益计划义务现值
98的增加或减少。
（二）设定受益计划净负债或净资产的利息净额，包括计划资
产的利息收益、设定受益计划义务的利息费用以及资产上限影响的
利息。
（三）重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动。
除非其他会计准则要求或允许职工福利成本计入资产成本，上
述第（一）项和第（二）项应计入当期损益；第（三）项应计入其
他综合收益，并且在后续会计期间不允许转回至损益，但企业可以
在权益范围内转移这些在其他综合收益中确认的金额。
第十七条 重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动
包括下列部分：
（一）精算利得或损失，即由于精算假设和经验调整导致之前
所计量的设定受益计划义务现值的增加或减少。
（二）计划资产回报，扣除包括在设定受益计划净负债或净资
产的利息净额中的金额。
（三）资产上限影响的变动，扣除包括在设定受益计划净负债
99或净资产的利息净额中的金额。
第十八条 在设定受益计划下，企业应当在下列日期孰早日将过
去服务成本确认为当期费用：
（一）修改设定受益计划时。
（二）企业确认相关重组费用或辞退福利时。
第十九条 企业应当在设定受益计划结算时，确认一项结算利得
或损失。
设定受益计划结算，是指企业为了消除设定受益计划所产生的
部分或所有未来义务进行的交易，而不是根据计划条款和所包含的
精算假设向职工支付福利。设定受益计划结算利得或损失是下列两
项的差额：
（一）在结算日确定的设定受益计划义务现值。
（二）结算价格，包括转移的计划资产的公允价值和企业直接
发生的与结算相关的支付。
第四章 辞退福利
第二十条 企业向职工提供辞退福利的，应当在下列两者孰早日
100确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益：
（一）企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所
提供的辞退福利时。
（二）企业确认与涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用
时。
第二十一条 企业应当按照辞退计划条款的规定，合理预计并确
认辞退福利产生的应付职工薪酬。辞退福利预期在其确认的年度报
告期结束后十二个月内完全支付的，应当适用短期薪酬的相关规定；
辞退福利预期在年度报告期结束后十二个月内不能完全支付的，应
当适用本准则关于其他长期职工福利的有关规定。
第五章 其他长期职工福利
第二十二条 企业向职工提供的其他长期职工福利，符合设定提
存计划条件的，应当适用本准则第十二条关于设定提存计划的有关
规定进行处理。
第二十三条 除上述第二十二条规定的情形外，企业应当适用本
101准则关于设定受益计划的有关规定，确认和计量其他长期职工福利
净负债或净资产。在报告期末，企业应当将其他长期职工福利产生
的职工薪酬成本确认为下列组成部分：
（一）服务成本。
（二）其他长期职工福利净负债或净资产的利息净额。
（三）重新计量其他长期职工福利净负债或净资产所产生的变
动。
为简化相关会计处理，上述项目的总净额应计入当期损益或相
关资产成本。
第二十四条 长期残疾福利水平取决于职工提供服务期间长短的，
企业应当在职工提供服务的期间确认应付长期残疾福利义务，计量
时应当考虑长期残疾福利支付的可能性和预期支付的期限；长期残
疾福利与职工提供服务期间长短无关的，企业应当在导致职工长期
残疾的事件发生的当期确认应付长期残疾福利义务。
第六章 披 露
第二十五条 企业应当在附注中披露与短期职工薪酬有关的下列
102信息：
（一）应当支付给职工的工资、奖金、津贴和补贴及其期末应
付未付金额。
（二）应当为职工缴纳的医疗保险费、工伤保险费和生育保险
费等社会保险费及其期末应付未付金额。
（三）应当为职工缴存的住房公积金及其期末应付未付金额。
（四）为职工提供的非货币性福利及其计算依据。
（五）依据短期利润分享计划提供的职工薪酬金额及其计算依
据。
（六）其他短期薪酬。
第二十六条 企业应当披露所设立或参与的设定提存计划的性质、
计算缴费金额的公式或依据，当期缴费金额以及期末应付未付金额。
第二十七条 企业应当披露与设定受益计划有关的下列信息：
（一）设定受益计划的特征及与之相关的风险。
（二）设定受益计划在财务报表中确认的金额及其变动。
（三）设定受益计划对企业未来现金流量金额、时间和不确定
性的影响。
103（四）设定受益计划义务现值所依赖的重大精算假设及有关敏
感性分析的结果。
第二十八条 企业应当披露支付的因解除劳动关系所提供辞退福
利及其期末应付未付金额。
第二十九条 企业应当披露提供的其他长期职工福利的性质、金
额及其计算依据。
第七章 衔接规定
第三十条 对于本准则施行日存在的离职后福利计划、辞退福利、
其他长期职工福利，除本准则三十一条规定外，应当按照《企业会
计准则第 28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定采
用追溯调整法处理。
第三十一条 企业比较财务报表中披露的本准则施行之前的信息
与本准则要求不一致的，不需要按照本准则的规定进行调整。
第八章 附 则
第三十二条 本准则自 2014 年 7 月 1 日起施行。
104企业会计准则第 10 号——企业年金基金
为了规范企业年金基金的确认、计量和财务报表列报，根据
《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第二条 企业年金基金，是指根据依法制定的企业年金计划筹
集的资金及其投资运营收益形成的企业补充养老保险基金。
第三条 企业年金基金应当作为独立的会计主体进行确认、计量
和列报。
委托人、受托人、托管人、账户管理人、投资管理人和其他为
企业年金基金管理提供服务的主体，应当将企业年金基金与其固有
资产和其他资产严格区分，确保企业年金基金的安全。
第二章 确认和计量
第四条 企业年金基金应当分别资产、负债、收入、费用和净资
产进行确认和计量。
第五条 企业年金基金缴费及其运营形成的各项资产包括：货币
资金、应收证券清算款、应收利息、买入返售证券、其他应收款、
105债券投资、基金投资、股票投资、其他投资等。
第六条 企业年金基金在运营中根据国家规定的投资范围取得的
国债、信用等级在投资级以上的金融债和企业债、可转换债、投资
性保险产品、证券投资基金、股票等具有良好流动性的金融产品，
其初始取得和后续估值应当以公允价值计量：
（一）初始取得投资时，应当以交易日支付的成交价款作为其
公允价值。发生的交易费用直接计入当期损益。
（二）估值日对投资进行估值时，应当以其公允价值调整原账
面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。
投资公允价值的确定，适用《企业会计准则第 22号——金融工
具确认和计量》。
第七条 企业年金基金运营形成的各项负债包括：应付证券清算
款、应付受益人待遇、应付受托人管理费、应付托管人管理费、应
付投资管理人管理费、应交税金、卖出回购证券款、应付利息、应
付佣金和其他应付款等。
第八条 企业年金基金运营形成的各项收入包括：存款利息收入、
106买入返售证券收入、公允价值变动收益、投资处置收益和其他收入。
第九条 收入应当按照下列规定确认和计量：
（一）存款利息收入，按照本金和适用的利率确定。
（二）买入返售证券收入，在融券期限内按照买入返售证券价
款和协议约定的利率确定。
（三）公允价值变动收益，在估值日按照当日投资公允价值与
原账面价值（即上一估值日投资公允价值）的差额确定。
（四）投资处置收益，在交易日按照卖出投资所取得的价款与
其账面价值的差额确定。
（五）风险准备金补亏等其他收入，按照实际发生的金额确定。
第十条 企业年金基金运营发生的各项费用包括：交易费用、受
托人管理费、托管人管理费、投资管理人管理费、卖出回购证券支
出和其他费用。
第十一条 费用应当按照下列规定确认和计量：
（一）交易费用，包括支付给代理机构、咨询机构、券商的手
续费和佣金及其他必要支出，按照实际发生的金额确定。
107（二）受托人管理费、托管人管理费和投资管理人管理费，根
据相关规定按实际计提的金额确定。
（三）卖出回购证券支出，在融资期限内按照卖出回购证券价
款和协议约定的利率确定。
（四）其他费用，按照实际发生的金额确定。
第十二条 企业年金基金的净资产，是指企业年金基金的资产减
去负债后的余额。资产负债表日，应当将当期各项收入和费用结转
至净资产。
净资产应当分别企业和职工个人设置账户，根据企业年金计划
按期将运营收益分配计入各账户。
第十三条 净资产应当按照下列规定确认和计量：
（一）向企业和职工个人收取的缴费，按照收到的金额增加净
资产。
（二）向受益人支付的待遇，按照应付的金额减少净资产。
（三）因职工调入企业而发生的个人账户转入金额，增加净资
产。
108（四）因职工调离企业而发生的个人账户转出金额，减少净资
产。
第三章 列报
第十四条 企业年金基金的财务报表包括资产负债表、净资产变
动表和附注。
第十五条 资产负债表反映企业年金基金在某一特定日期的财务
状况，应当按照资产、负债和净资产分类列示。
第十六条 资产类项目至少应当列示下列信息：
（一）货币资金；
（二）应收证券清算款；
（三）应收利息；
（四）买入返售证券；
（五）其他应收款；
（六）债券投资；
（七）基金投资；
（八）股票投资；
（九）其他投资；
109（十）其他资产。
第十七条 负债类项目至少应当列示下列信息：
（一）应付证券清算款；
（二）应付受益人待遇；
（三）应付受托人管理费；
（四）应付托管人管理费；
（五）应付投资管理人管理费；
（六）应交税金；
（七）卖出回购证券款；
（八）应付利息；
（九）应付佣金；
（十）其他应付款。
第十八条 净资产类项目列示企业年金基金净值。
第十九条 净资产变动表反映企业年金基金在一定会计期间的净
资产增减变动情况，应当列示下列信息：
（一）期初净资产。
（二）本期净资产增加数，包括本期收入、收取企业缴费、收
110取职工个人缴费、个人账户转入。
（三）本期净资产减少数，包括本期费用、支付受益人待遇、
个人账户转出。
（四）期末净资产。
第二十条 附注应当披露下列信息：
（一）企业年金计划的主要内容及重大变化。
（二）投资种类、金额及公允价值的确定方法。
（三）各类投资占投资总额的比例。
（四）可能使投资价值受到重大影响的其他事项。
企业会计准则第 11 号——股份支付
为了规范股份支付的确认、计量和相关信息的披露，根据《企
业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第二条 股份支付，是指企业为获取职工和其他方提供服务而
授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。
111股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。
以权益结算的股份支付，是指企业为获取服务以股份或其他权
益工具作为对价进行结算的交易。
以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以股份或其
他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。
本准则所指的权益工具是企业自身权益工具。
第三条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）企业合并中发行权益工具取得其他企业净资产的交易，
适用《企业会计准则第20号——企业合并》。
（二）以权益工具作为对价取得其他金融工具等交易，适用
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。
第二章 以权益结算的股份支付
第四条 以权益结算的股份支付换取职工提供服务的，应当以
授予职工权益工具的公允价值计量。
权益工具的公允价值，应当按照《企业会计准则第 22号——金
融工具确认和计量》确定。
112第五条 授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份
支付，应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关成本或费用，
相应增加资本公积。
授予日，是指股份支付协议获得批准的日期。
第六条 完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的换
取职工服务的以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债
表日，应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益
工具授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关成本或费用和
资本公积。
在资产负债表日，后续信息表明可行权权益工具的数量与以前
估计不同的，应当进行调整，并在可行权日调整至实际可行权的权
益工具数量。
等待期，是指可行权条件得到满足的期间。
对于可行权条件为规定服务期间的股份支付，等待期为授予日
至可行权日的期间；对于可行权条件为规定业绩的股份支付，应当
在授予日根据最可能的业绩结果预计等待期的长度。
113可行权日，是指可行权条件得到满足、职工和其他方具有从企
业取得权益工具或现金的权利的日期。
第七条 企业在可行权日之后不再对已确认的相关成本或费用和
所有者权益总额进行调整。
第八条 以权益结算的股份支付换取其他方服务的，应当分别
下列情况处理：
（一）其他方服务的公允价值能够可靠计量的，应当按照其他
方服务在取得日的公允价值，计入相关成本或费用，相应增加所有
者权益。
（二）其他方服务的公允价值不能可靠计量但权益工具公允价
值能够可靠计量的，应当按照权益工具在服务取得日的公允价值，
计入相关成本或费用，相应增加所有者权益。
第九条 在行权日，企业根据实际行权的权益工具数量，计算确
定应转入实收资本或股本的金额，将其转入实收资本或股本。
行权日，是指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的
日期。
114第三章 以现金结算的股份支付
第十条 以现金结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份
或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值计量。
第十一条 授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，应当在
授予日以企业承担负债的公允价值计入相关成本或费用，相应增加
负债。
第十二条 完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行
权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应
当以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价
值金额，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债。
在资产负债表日，后续信息表明企业当期承担债务的公允价值
与以前估计不同的，应当进行调整，并在可行权日调整至实际可行
权水平。
第十三条 企业应当在相关负债结算前的每个资产负债表日以及
结算日，对负债的公允价值重新计量，其变动计入当期损益。
115第四章 披露
第十四条 企业应当在附注中披露与股份支付有关的下列信息：
（一）当期授予、行权和失效的各项权益工具总额。
（二）期末发行在外的股份期权或其他权益工具行权价格的范
围和合同剩余期限。
（三）当期行权的股份期权或其他权益工具以其行权日价格计
算的加权平均价格。
（四）权益工具公允价值的确定方法。
企业对性质相似的股份支付信息可以合并披露。
第十五条 企业应当在附注中披露股份支付交易对当期财务状况
和经营成果的影响，至少包括下列信息：
（一）当期因以权益结算的股份支付而确认的费用总额。
（二）当期因以现金结算的股份支付而确认的费用总额。
（三）当期以股份支付换取的职工服务总额及其他方服务总额。
企业会计准则第 12 号——债务重组
企业会计准则第 12号——债务重组是依据《企业会计准则——
116基本准则》发布的文件。
第一章 总则
第一条 为了规范债务重组的确认、计量和相关信息的披露，根
据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权
人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。
第三条 债务重组的方式主要包括：
（一）以资产清偿债务；
（二）将债务转为资本；
（三）修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等，
不包括上述（一）和（二）两种方式；
（四）以上三种方式的组合等。
第二章 债务人的会计处理
第四条 以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值
与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。
第五条 以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账
117面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。
转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当
期损益。
第六条 将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享
有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值
总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。
重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入
当期损益。
第七条 修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件
后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价
值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益。
修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合
《企业会计准则第 13号——或有事项》中有关预计负债确认条件的，
债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价
值，与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入当
期损益。
118或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付
金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。
第八条 债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务
转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人应当依
次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的
公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照本准则第七条的规定处
理。
第三章 债权人的会计处理
第九条 以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额
与收到的现金之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减
值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的
部分，计入当期损益。
第十条 以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金
资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产
的公允价值之间的差额，比照本准则第九条的规定处理。
119第十一条 将债务转为资本的，债权人应当将享有股份的公允价
值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值
之间的差额，比照本准则第九条的规定处理。
第十二条 修改其他债务条件的，债权人应当将修改其他债务条
件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账
面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，比照本准则第九条的
规定处理。
修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认
或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。
或有应收金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应收
金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。
第十三条 债务重组采用以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、
债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债权人应
当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股
份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按照本准则第十二条的
120规定处理。
第四章 披露
第十四条 债务人应当在附注中披露与债务重组有关的下列信息：
（一）债务重组方式。
（二）确认的债务重组利得总额。
（三）将债务转为资本所导致的股本（或者实收资本）增加额。
（四）或有应付金额。
（五）债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成
的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定方
法及依据。
第十五条 债权人应当在附注中披露与债务重组有关的下列信息：
（一）债务重组方式。
（二）确认的债务重组损失总额。
（三）债权转为股份所导致的投资增加额及该投资占债务人股
份总额的比例。
（四）或有应收金额。
（五）债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由债权转成
121的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定方
法及依据。
企业会计准则第 13 号——或有事项
《企业会计准则第 13号——或有事项》是为了规范或有事项的
确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准
则》制定本准则。
第一章 总则
第二条 或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果
须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。
第三条 职工薪酬、建造合同、所得税、企业合并、租赁、原
保险合同和再保险合同等形成的或有事项，适用其他相关会计准则。
第二章 确认和计量
第四条 与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认
为预计负债：
122（一）该义务是企业承担的现时义务；
（二）履行该义务很可能导致经济利益流出企业；
（三）该义务的金额能够可靠地计量。
第五条 预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估
计数进行初始计量。
所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能
性相同的，最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定。
在其他情况下，最佳估计数应当分别下列情况处理：
（一）或有事项涉及单个项目的，按照最可能发生金额确定。
（二）或有事项涉及多个项目的，按照各种可能结果及相关概
率计算确定。
第六条 企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有
关的风险、不确定性和货币时间价值等因素。
货币时间价值影响重大的，应当通过对相关未来现金流出进行
折现后确定最佳估计数。
第七条 企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补
123偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。
确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。
第八条 待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务
满足本准则第四条规定的，应当确认为预计负债。
待执行合同，是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地
履行了同等义务的合同。
亏损合同，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期
经济利益的合同。
第九条 企业不应当就未来经营亏损确认预计负债。
第十条 企业承担的重组义务满足本准则第四条规定的，应当确
认预计负债。同时存在下列情况时，表明企业承担了重组义务：
（一）有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要
地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实
施时间等；
（二）该重组计划已对外公告。
重组，是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经
124营范围或经营方式的计划实施行为。
第十一条 企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金
额。
直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销
网络投入等支出。
第十二条 企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行
复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，
应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。
第十三条 企业不应当确认或有负债和或有资产。
或有负债，是指过去的交易或者事项形成的潜在义务，其存在须
通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或者
事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企
业或该义务的金额不能可靠计量。
或有资产，是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在
须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。
125第三章 披露事项
第十四条 企业应当在附注中披露与或有事项有关的下列信息：
（一）预计负债。
1.预计负债的种类、形成原因以及经济利益流出不确定性的说
明。
2.各类预计负债的期初、期末余额和本期变动情况。
3.与预计负债有关的预期补偿金额和本期已确认的预期补偿金
额。
（二）或有负债（不包括极小可能导致经济利益流出企业的或
有负债）。
1.或有负债的种类及其形成原因，包括已贴现商业承兑汇票、
未决诉讼、未决仲裁、对外提供担保等形成的或有负债。
2.经济利益流出不确定性的说明。
3.或有负债预计产生的财务影响，以及获得补偿的可能性；无
法预计的，应当说明原因。
（三）企业通常不应当披露或有资产。但或有资产很可能会给
126企业带来经济利益的，应当披露其形成的原因、预计产生的财务影
响等。
第十五条 在涉及未决诉讼、未决仲裁的情况下，按照本准则第
十四条披露全部或部分信息预期对企业造成重大不利影响的，企业
无须披露这些信息，但应当披露该未决诉讼、未决仲裁的性质，以
及没有披露这些信息的事实和原因。
企业会计准则第 14 号——收入
为了规范收入的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会
计准则
第一章 总则
第二条 收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权
益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
本准则所涉及的收入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让
渡资产使用权收入。
企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为
127收入。
第三条 长期股权投资、建造合同、租赁、原保险合同、再保险
合同等形成的收入，适用其他相关会计准则。
第二章 销售商品收入
第四条 销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也
没有对已售出的商品实施有效控制；
（三）收入的金额能够可靠地计量；
（四）相关的经济利益很可能流入企业；
（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
第五条 企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确
定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除
外。
合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，
应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
128应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同
或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
第六条 销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的
金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。
现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向
债务人提供的债务扣除。
第七条 销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的
金额确定销售商品收入金额。
商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价
格扣除。
第八条 企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，
应当在发生时冲减当期销售商品收入。
销售折让属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第
29号——资产负债表日后事项》。
销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价
上给予的减让。
129第九条 企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，
应当在发生时冲减当期销售商品收入。
销售退回属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第
29号——资产负债表日后事项》。
销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等
原因而发生的退货。
第三章 提供劳务收入
第十条 企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计
的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。
完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与
费用的方法。
第十一条 提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下
列条件：
（一）收入的金额能够可靠地计量；
（二）相关的经济利益很可能流入企业；
（三）交易的完工进度能够可靠地确定；
130（四）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。
第十二条 企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方
法：
（一）已完工作的测量。
（二）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。
（三）已经发生的成本占估计总成本的比例。
第十三条 企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议
价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或协议价款不公
允的除外。
企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度
扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提
供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以
前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。
第十四条 企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估
计的，应当分别下列情况处理：
（一）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生
131的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。
（二）已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已
经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。
第十五条 企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提
供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量
的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分
作为提供劳务处理。
销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能
够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售
商品处理。
第四章 让渡资产使用权收入
第十六条 让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。
第十七条 让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以
确认：
（一）相关的经济利益很可能流入企业；
（二）收入的金额能够可靠地计量。
132第十八条 企业应当分别下列情况确定让渡资产使用权收入金额：
（一）利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和
实际利率计算确定。
（二）使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间
和方法计算确定。
第五章 披露
第十九条 企业应当在附注中披露与收入有关的下列信息：
（一）收入确认所采用的会计政策，包括确定提供劳务交易完
工进度的方法。
（二）本期确认的销售商品收入、提供劳务收入、利息收入和
使用费收入的金额。
2018年修订
在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准
则或企业会计准则编制财务报表的企业，自 2018年1月1日起施行；
其他境内上市企业，自 2020年1月1日起施行；执行企业会计准则
的非上市企业，自 2021年1月1日起施行。同时，允许企业提前执
133行。
企业会计准则第 15 号——建造合同
为了规范企业（建造承包商，下同）建造合同的确认、计量和
相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准
则。
第一章 总则
第二条 建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功
能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。
第三条 建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。
固定造价合同，是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价
款的建造合同。
成本加成合同，是指以合同约定或其他方式议定的成本为基础，
加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。
第二章 合同的分立与合并
第四条 企业通常应当按照单项建造合同进行会计处理。但是，
134在某些情况下，为了反映一项或一组合同的实质，需要将单项合同
进行分立或将数项合同进行合并。
第五条 一项包括建造数项资产的建造合同，同时满足下列条件
的，每项资产应当分立为单项合同：
（一）每项资产均有独立的建造计划；
（二）与客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝
与每项资产有关的合同条款；
（三）每项资产的收入和成本可以单独辨认。
第六条 追加资产的建造，满足下列条件之一的，应当作为单项
合同：
（一）该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项
或数项资产存在重大差异。
（二）议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款。
第七条 一组合同无论对应单个客户还是多个客户，同时满足下
列条件的，应当合并为单项合同：
（一）该组合同按一揽子交易签订；
135（二）该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利
润率工程的组成部分；
（三）该组合同同时或依次履行。
第三章 合同收入
第八条 合同收入应当包括下列内容：
（一）合同规定的初始收入；
（二）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。
第九条 合同变更，是指客户为改变合同规定的作业内容而提出
的调整。合同变更款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：
（一）客户能够认可因变更而增加的收入；
（二）该收入能够可靠地计量。
第十条 索赔款，是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或
第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价中成本的款项。索赔款
同时满足下列条件的，才能构成合同收入：
（一）根据谈判情况，预计对方能够同意该项索赔；
（二）对方同意接受的金额能够可靠地计量。
136第十一条 奖励款，是指工程达到或超过规定的标准，客户同意
支付的额外款项。奖励款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：
（一）根据合同目前完成情况，足以判断工程进度和工程质量
能够达到或超过规定的标准；
（二）奖励金额能够可靠地计量。
第四章 合同成本
第十二条 合同成本应当包括从合同签订开始至合同完成止所
发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。
第十三条 合同的直接费用应当包括下列内容：
（一）耗用的材料费用；
（二）耗用的人工费用；
（三）耗用的机械使用费；
（四）其他直接费用，指其他可以直接计入合同成本的费用。
第十四条 间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和
管理施工生产活动所发生的费用。
第十五条 直接费用在发生时直接计入合同成本，间接费用在资
137产负债表日按照系统、合理的方法分摊计入合同成本。
第十六条 合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的
零星收益，应当冲减合同成本。
第十七条 合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售
费用和财务费用。
因订立合同而发生的有关费用，应当直接计入当期损益。
第五章 合同收入与合同费用的确认
第十八条 在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，
应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。
完工百分比法，是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。
第十九条 固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足
下列条件：
（一）合同总收入能够可靠地计量；
（二）与合同相关的经济利益很可能流入企业；
（三）实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；
（四）合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地
138确定。
第二十条 成本加成合同的结果能够可靠估计，是指同时满足
下列条件：
（一）与合同相关的经济利益很可能流入企业；
（二）实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。
第二十一条 企业确定合同完工进度可以选用下列方法：
（一）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。
（二）已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例。
（三）实际测定的完工进度。
第二十二条 采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的
比例确定合同完工进度的，累计实际发生的合同成本不包括下列内
容：
（一）施工中尚未安装或使用的材料成本等与合同未来活动相
关的合同成本。
（二）在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。
第二十三条 在资产负债表日，应当按照合同总收入乘以完工进
度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收
139入；同时，按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累
计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。
第二十四条 当期完成的建造合同，应当按照实际合同总收入扣
除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；
同时，按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认
费用后的金额，确认为当期合同费用。
第二十五条 建造合同的结果不能可靠估计的，应当分别下列情
况处理：
（一）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合
同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。
（二）合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，
不确认合同收入。
第二十六条 使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复
存在的，应当按照本准则第十八条的规定确认与建造合同有关的收
入和费用。
第二十七条 合同预计总成本超过合同总收入的，应当将预计损
140失确认为当期费用。
第六章 披露
第二十八条 企业应当在附注中披露与建造合同有关的下列信息：
（一）各项合同总金额，以及确定合同完工进度的方法。
（二）各项合同累计已发生成本、累计已确认毛利（或亏损）。
（三）各项合同已办理结算的价款金额。
（四）当期预计损失的原因和金额。
企业会计准则第 16 号——政府补助（2017 修改）
为了规范政府补助的确认、计量和相关信息的披露，根据《企
业会计准则——基本准则》，制定本准则。
发布时间
2017年5月10日
执行时间
2017年6月12日
141第一章 总则
第一条 为了规范政府补助的确认、计量和列报，根据《企
[1] 业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 本准则中的政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性
资产或非货币性资产。
第三条 政府补助具有下列特征：
（一） 来源于政府的经济资源。对于企业收到的来源于其他方
的补助， 有确凿证据表明政府是补助的实际拨付者，其他方只起到
代收代付作用的， 该项补助也属于来源于政府的经济资源。
（二） 无偿性。即企业取得来源于政府的经济资源，不需要向
政府交付商品或服务等对价。
第四条 政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政
府补助。
与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他
方式形成长期资产的政府补助。
142与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的
政府补助。
第五条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一） 企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提
供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者是对价的
组成部分， 适用《企业会计准则第 14 号——收入》等相关会计准
则。
（二） 所得税减免，适用《企业会计准则第 18 号——所得
税》。政府以投资者身份向企业投入资本，享有相应的所有者权益，
不适用本准则。
第二章 确认和计量
第六条 政府补助同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）企业能够满足政府补助所附条件；
（二）企业能够收到政府补助。
第七条 政府补助为货币性资产的，应当按照收到或应收的金额
143计量。
政府补助为非货币性资产的，应当按照公允价值计量；公允价
值不能可靠取得的，按照名义金额计量。
第八条 与资产相关的政府补助，应当冲减相关资产的账面价值
或确认为递延收益。与资产相关的政府补助确认为递延收益的，应
当在相关资产使用寿命内按照合理、系统的方法分期计入损益。 按
照名义金额计量的政府补助，直接计入当期损益。相关资产在使用
寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的，应当将尚未分配的
相关递延收益余额转入资产处置当期的损益。
第九条 与收益相关的政府补助，应当分情况按照以下规定进行
会计处理：
（一） 用于补偿企业以后期间的相关成本费用或损失的，确认
为递延收益，并在确认相关成本费用或损失的期间，计入当期损益
或冲减相关成本；
（二） 用于补偿企业已发生的相关成本费用或损失的，直接计
144入当期损益或冲减相关成本。
第十条 对于同时包含与资产相关部分和与收益相关部分的政府
补助，应当区分不同部分分别进行会计处理；难以区分的，应当整
体归类为与收益相关的政府补助。
第十一条 与企业日常活动相关的政府补助，应当按照经济业务
实质，计入其他收益或冲减相关成本费用。与企业日常活动无关的
政府补助， 应当计入营业外收支。
第十二条 企业取得政策性优惠贷款贴息的，应当区分财政将贴
息资金拨付给贷款银行和财政将贴息资金直接拨付给企业两种情况，
分别按照本准则第十三条和第十四条进行会计处理。
第十三条 财政将贴息资金拨付给贷款银行，由贷款银行以政策
性优惠利率向企业提供贷款的，企业可以选择下列方法之一进行会
计处理：
（一）以实际收到的借款金额作为借款的入账价值，按照借款
本金和该政策性优惠利率计算相关借款费用。
145（二）以借款的公允价值作为借款的入账价值并按照实际利率
法计算借款费用，实际收到的金额与借款公允价值之间的差额确认
为递延收益。递延收益在借款存续期内采用实际利率法摊销，冲减
相关借款费用。企业选择了上述两种方法之一后，应当一致地运用，
不得随意变更。
第十四条 财政将贴息资金直接拨付给企业，企业应当将对应的
贴息冲减相关借款费用。
第十五条 已确认的政府补助需要退回的， 应当在需要退回的
当期分情况按照以下规定进行会计处理：
（一） 初始确认时冲减相关资产账面价值的， 调整资产账面
价值；
（二） 存在相关递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超
出部分计入当期损益；
（三） 属于其他情况的， 直接计入当期损益。
146第三章 列报
第十六条 企业应当在利润表中的“营业利润”项目之上单独列
报“其他收益”项目，计入其他收益的政府补助在该项目中反映。
第十七条 企业应当在附注中单独披露与政府补助有关的下列信
息：
（一）政府补助的种类、 金额和列报项目；
（二）计入当期损益的政府补助金额；
（三）本期退回的政府补助金额及原因。
第四章 衔接规定
第十八条 企业对 2017 年 1 月 1 日存在的政府补助采用未来
适用法处理，对 2017 年 1 月 1 日至本准则施行日之间新增的政
府补助根据本准则进行调整。
第五章 附则
第十九条 本准则自 2017 年 6 月 12 日起施行。
第二十条 2006 年 2 月 15 日财政部印发的《财政部关于印发
147〈企业会计准则第 1 号——存货〉等 38 项具体准则的通知》（财
会〔2006〕 3 号）中的《企业会计准则第 16 号——政府补助》同
时废止。
财政部此前发布的有关政府补助会计处理规定与本准则不一致
的，以本准则为准。
企业会计准则第 17 号——借款费用
为了规范借款费用的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业
会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第二条 借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成
本。
借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因
外币借款而发生的汇兑差额等。
148第三条 与融资租赁有关的融资费用，适用《企业会计准则第21
号——租赁》。
第二章 确认和计量
第四条 企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的
资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其
他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损
益。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者
生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性
房地产和存货等资产。
第五条 借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：
（一）资产支出已经发生，资产支出包括为购建或者生产符合资
本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务
形式发生的支出；
（二）借款费用已经发生；
（三）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建
149或者生产活动已经开始。
第六条 在资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢
价的摊销）资本化金额，应当按照下列规定确定：
（一）为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，
应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款
资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后
的金额确定。
专门借款，是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门
借入的款项。
（二）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款
的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权
平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资
本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确
定。资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时
点 的期间，借款费用暂停资本化的期间不包括在内。
150第七条 借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每
一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。
第八条 在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额不应
当超过当期相关借款实际发生的利息金额。
第九条 在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，
应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。
第十条 专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资
本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当
在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的
成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用
或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费
用，计入当期损益。
一般借款发生的辅助费用，应当在发生时根据其发生额确认为费
用，计入当期损益。
第十一条 符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非
正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资
151本化。在中断期间发生的借款费用应当确认为费用，计入当期损益，
直至资产的购建或者生产活动重新开始。如果中断是所购建或者生
产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的
程 序，借款费用的资本化应当继续进行。
第十二条 购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用
或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件
的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应
当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。
第十三条 购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用
或者可销售状态，可从下列几个方面进行判断：
（一）符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生
产工作已经全部完成或者实质上已经完成。
（二）所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合
同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合
同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。
（三）继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的
152支出金额很少或者几乎不再发生。
购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，
在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品、或者试运行结果
表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为该资产已经达到预定
可使用或者可销售状态。
第十四条 购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别
完工，且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销
售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建
或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借
款费用的资本化。
购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工
后才可使用或者可对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款
费用的资本化。
第三章 披露
第十五条 企业应当在附注中披露与借款费用有关的下列信息：
153（一）当期资本化的借款费用金额。
（二）当期用于计算确定借款费用资本化金额的资本化率。
企业会计准则第 18 号——所得税
企业会计准则第18号——所得税是为了规范企业所得税的确认、
计量和相关信息的列报，根据《企业会计准则——基本准则》制定
的准则。
第一章 总 则
第一条 为了规范企业所得税的确认、计量和相关信息的列报，
根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 本准则所称所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各
种境内和境外税额。
第三条 本准则不涉及政府补助的确认和计量，但因政府补助产
生暂时性差异的所得税影响，应当按照本准则进行确认和计量。
第二章 计税基础
第四条 企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。资产、
154负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确
认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。
第五条 资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，
计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金
额。
第六条 负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计
算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
第三章 暂时性差异
第七条 暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础
之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确
定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时
性差异。
按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时
性差异和可抵扣暂时性差异。
第八条 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负
155债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。
第九条 可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负
债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。
第四章 确认
第十条 企业应当将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负
债，将已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。
存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，应当按照本准
则规定确认递延所得税负债或递延所得税资产。
第十一条 除下列交易中产生的递延所得税负债以外，企业应当
确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债：
（一）商誉的初始确认。
（二）同时具有下列特征的交易中产生的资产或负债的初始确
认：
1.该项交易不是企业合并；
2.交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可
抵扣亏损）。
156与子公司、联营企业及合营企业的投资相关的应纳税暂时性差
异产生的递延所得税负债，应当按照本准则第十二条的规定确认。
第十二条 企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应
纳税暂时性差异，应当确认相应的递延所得税负债。但是，同时满
足下列条件的除外：
（一）投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；
（二）该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。
第十三条 企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的
应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资
产。但是，同时具有下列特征的交易中因资产或负债的初始确认所
产生的递延所得税资产不予确认：
（一）该项交易不是企业合并；
（二）交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额
（或可抵扣亏损）。
资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应
纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的，应当确认以前期间未确
157认的递延所得税资产。
第十四条 企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的可
抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相应的递延所得
税资产：
（一）暂时性差异在可预见的未来很可能转回；
（二）未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所
得额。
第十五条 企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，
应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所
得额为限，确认相应的递延所得税资产。
第五章 计量
第十六条 资产负债表日，对于当期和以前期间形成的当期所得
税负债（或资产），应当按照税法规定计算的预期应交纳（或返
还）的所得税金额计量。
158第十七条 资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负
债，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的
适用税率计量。
适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递延所
得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或者事
项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将其影响数
计入变化当期的所得税费用。
第十八条 递延所得税资产和递延所得税负债的计量，应当反映
资产负债表日企业预期收回资产或清偿负债方式的所得税影响，即
在计量递延所得税资产和递延所得税负债时，应当采用与收回资产
或清偿债务的预期方式相一致的税率和计税基础。
第十九条 企业不应当对递延所得税资产和递延所得税负债进行
折现。
第二十条 资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价
值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用
159以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价
值。
在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回。
第二十一条 企业当期所得税和递延所得税应当作为所得税费用
或收益计入当期损益，但不包括下列情况产生的所得税：
（一）企业合并。
（二）直接在所有者权益中确认的交易或者事项。
第二十二条 与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期
所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。
第六章 列报
第二十三条 递延所得税资产和递延所得税负债应当分别作为非
流动资产和非流动负债在资产负债表中列示。
第二十四条 所得税费用应当在利润表中单独列示。
第二十五条 企业应当在附注中披露与所得税有关的下列信息：
（一）所得税费用（收益）的主要组成部分。
（二）所得税费用（收益）与会计利润关系的说明。
160（三）未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异、可抵扣亏
损的金额（如果存在到期日，还应披露到期日）。
（四）对每一类暂时性差异和可抵扣亏损，在列报期间确认的
递延所得税资产或递延所得税负债的金额，确认递延所得税资产的
依据。
（五）未确认递延所得税负债的，与对子公司、联营企业及合
营企业投资相关的暂时性差异金额。
企业会计准则第 19 号——外币折算
为了规范外币交易的会计处理、外币财务报表的折算和相关信息
的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第二条 外币交易，是指以外币计价或者结算的交易。外币是企
业记账本位币以外的货币。外币交易包括：
（一）买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务；
（二）借入或者借出外币资金；
161（三）其他以外币计价或者结算的交易。
第三条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）与购建或生产符合资本化条件的资产相关的外币借款产生
的汇兑差额，适用《企业会计准则第17号——借款费用》。
（二）外币项目的套期，适用《企业会计准则第24号——套期
保值》。
（三）现金流量表中的外币折算，适用《企业会计准则第31号
——现金流量表》。
第二章 记账本位币的确定
第四条 记账本位币，是指企业经营所处的主要经济环境中的货
币。
企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以
外的货币为主的企业，可以按照本准则第五条规定选定其中一种货
币作为记账本位币。但是，编报的财务报表应当折算为人民币。
第五条 企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：
（一）该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币
162进行商品和劳务的计价和结算；
（二）该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，
通常以该货币进行上述费用的计价和结算；
（三）融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使
用的货币。
第六条 企业选定境外经营的记账本位币，还应当考虑下列因素：
（一）境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；
（二）境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占
有较大比重；
（三）境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金
流量、是否可以随时汇回；
（四）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务
和可预期的债务。
第七条 境外经营，是指企业在境外的子公司、合营企业、联营
企业、分支机构。在境内的子公司、合营企业、联营企业、分支机
构，采用不同于企业记账本位币的，也视同境外经营。
163第八条 企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经
营所处的主要经济环境发生重大变化。
企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账
本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后
的记账本位币。
第三章 外币交易的会计处理
第九条 企业对于发生的外币交易，应当将外币金额折算为记账
本位币金额。
第十条 外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇
率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的
方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。
第十一条 企业在资产负债表日，应当按照下列规定对外币货币
性项目和外币非货币性项目进行处理：
（一）外币货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因
资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇
164率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。
（二）以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生
日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。
货币性项目，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金
额收取的资产或者偿付的负债。
非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。
第四章 外币财务报表的折算
第十二条 企业对境外经营的财务报表进行折算时，应当遵循下
列规定：
（一）资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的
即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项
目采用发生时的即期汇率折算。
（二）利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇
率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即
期汇率近似的汇率折算。
按照上述（一）、（二）折算产生的外币财务报表折算差额，
165在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。 比较财务报表的折算
比照上述规定处理。
第十三条 企业对处于恶性通货膨胀经济中的境外经营的财务报
表，应当按照下列规定进行折算：
对资产负债表项目运用一般物价指数予以重述，对利润表项目
运用一般物价指数变动予以重述，再按照最近资产负债表日的即期
汇率进行折算。
在境外经营不再处于恶性通货膨胀经济中时，应当停止重述，
按照停止之日的价格水平重述的财务报表进行折算。
第十四条 企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者
权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，
自所有者权益项目转入处置当期损益；部分处置境外经营的，应当
按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当
期损益。
第十五条 企业选定的记账本位币不是人民币的，应当按照本准
则第十二条规定将其财务报表折算为人民币财务报表。
166第五章 披露
第十六条 企业应当在附注中披露与外币折算有关的下列信息：
（一）企业及其境外经营选定的记账本位币及选定的原因，记
账本位币发生变更的，说明变更理由。
（二）采用近似汇率的，近似汇率的确定方法。
（三）计入当期损益的汇兑差额。
（四）处置境外经营对外币财务报表折算差额的影响。
企业会计准则第 20 号——企业合并
为了规范企业合并的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业
会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第二条 企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形
成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合
并和非同一控制下的企业合并。
第三条 涉及业务的合并比照本准则规定处理。
167第四条 本准则不涉及下列企业合并：
（一）两方或者两方以上形成合营企业的企业合并。
（二）仅通过合同而不是所有权份额将两个或者两个以上单独
的企业合并形成一个报告主体的企业合并。
第二章 同一控制下的企业合并
第五条 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最
终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。
同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控
制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。合并日，
是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。
第六条 合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并
日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支
付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整
资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
第七条 同一控制下的企业合并中，被合并方采用的会计政策与
合并方不一致的，合并方在合并日应当按照本企业会计政策对被合
168并方的财务报表相关项目进行调整，在此基础上按照本准则规定确
认。
第八条 合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括
为进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，
应当于发生时计入当期损益。
为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，
应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。企业合并中发行
权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价
收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。
第九条 企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日
的合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表。
合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按其账面
价值计量。因被合并方采用的会计政策与合并方不一致，按照本准
则规定进行调整的，应当以调整后的账面价值计量。
合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所
发生的收入、费用和利润。被合并方在合并前实现的净利润，应当
169在合并利润表中单列项目反映。
合并现金流量表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并
日的现金流量。
编制合并财务报表时，参与合并各方的内部交易等，应当按照
《企业会计准则第33号——合并财务报表》处理。
第三章 非同一控制下的企业合并
第十条 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最
终控制的，为非同一控制下的企业合并。
非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业
控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日，
是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。
第十一条 购买方应当区别下列情况确定合并成本：
（一）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购
买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债
以及发行的权益性证券的公允价值。
（二）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每
170一单项交易成本之和。
（三）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当
计入企业合并成本。
（四）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作
出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的
影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。
第十二条 购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发
生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的
差额，计入当期损益。
第十三条 购买方在购买日应当对合并成本进行分配，按照本准
则第十四条的规定确认所取得的被购买方各项可辨认资产、负债及
或有负债。
（一）购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净
资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。
初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的金额
计量。商誉的减值应当按照《企业会计准则第 8 号——资产减值》
171处理。
（二）购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净
资产公允价值份额的差额，应当按照下列规定处理：
1.对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允
价值以及合并成本的计量进行复核；
2.经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资
产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益。
第十四条 被购买方可辨认净资产公允价值，是指合并中取得的
被购买方可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的
余额。被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，符合下列条件
的，应当单独予以确认：
（一）合并中取得的被购买方除无形资产以外的其他各项资产
（不仅限于被购买方原已确认的资产），其所带来的经济利益很可
能流入企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认并按
照公允价值计量。
合并中取得的无形资产，其公允价值能够可靠地计量的，应当
172单独确认为无形资产并按照公允价值计量。
（二）合并中取得的被购买方除或有负债以外的其他各项负债，
履行有关的义务很可能导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠
地计量的，应当单独予以确认并按照公允价值计量。
（三）合并中取得的被购买方或有负债，其公允价值能够可靠
地计量的，应当单独确认为负债并按照公允价值计量。或有负债在
初始确认后，应当按照下列两者孰高进行后续计量：
1、按照《企业会计准则第13号——或有事项》应予确认的金额；
2、初始确认金额减去按照《企业会计准则第14号——收入》的
原则确认的累计摊销额后的余额。
第十五条 企业合并形成母子公司关系的，母公司应当设置备查
簿，记录企业合并中取得的子公司各项可辨认资产、负债及或有负
债等在购买日的公允价值。编制合并财务报表时，应当以购买日确
定的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础对子公司
的财务报表进行调整。
第十六条 企业合并发生当期的期末，因合并中取得的各项可辨
173认资产、负债及或有负债的公允价值或企业合并成本只能暂时确定
的，购买方应当以所确定的暂时价值为基础对企业合并进行确认和
计量。
购买日后 12个月内对确认的暂时价值进行调整的，视为在购买
日确认和计量。
第十七条 企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制购买
日的合并资产负债表，因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、
负债及或有负债应当以公允价值列示。母公司的合并成本与取得的
子公司可辨认净资产公允价值份额的差额，以按照本准则规定处理
的结果列示。
第四章 披露
第十八条 企业合并发生当期的期末，合并方应当在附注中披露
与同一控制下企业合并有关的下列信息：
（一）参与合并企业的基本情况。
（二）属于同一控制下企业合并的判断依据。
（三）合并日的确定依据。
174（四）以支付现金、转让非现金资产以及承担债务作为合并对
价的，所支付对价在合并日的账面价值；以发行权益性证券作为合
并对价的，合并中发行权益性证券的数量及定价原则，以及参与合
并各方交换有表决权股份的比例。
（五）被合并方的资产、负债在上一会计期间资产负债表日及
合并日的账面价值；被合并方自合并当期期初至合并日的收入、净
利润、现金流量等情况。
（六）合并合同或协议约定将承担被合并方或有负债的情况。
（七）被合并方采用的会计政策与合并方不一致所作调整情况
的说明。
（八）合并后已处置或准备处置被合并方资产、负债的账面价
值、处置价格等。
第十九条 企业合并发生当期的期末，购买方应当在附注中披露
与非同一控制下企业合并有关的下列信息：
（一）参与合并企业的基本情况。
（二）购买日的确定依据。
175（三）合并成本的构成及其账面价值、公允价值及公允价值的
确定方法。
（四）被购买方各项可辨认资产、负债在上一会计期间资产负债
表日及购买日的账面价值和公允价值。
（五）合并合同或协议约定将承担被购买方或有负债的情况。
（六）被购买方自购买日起至报告期期末的收入、净利润和现
金流量等情况。
（七）商誉的金额及其确定方法。
（八）因合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公
允价值的份额计入当期损益的金额。
（九）合并后已处置或准备处置被购买方资产、负债的账面价
值、处置价格等。
企业会计准则第 21 号——租赁
为了规范租赁的确认、计量和相关信息的列报，根据《企业会计
准则——基本准则》，制定本准则。
176第一章 总则
第二条 租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与
承租人，以获取租金的协议。
第三条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）出租人以经营租赁方式租出的土地使用权和建筑物，适用
《企业会计准则第3号——投资性房地产》。
（二）电影、录像、剧本、文稿、专利和版权等项目的许可使用
协议，适用《企业会计准则第6号——无形资产》。
（三）出租人因融资租赁形成的长期债权的减值，适用《企业会
计准则第22号——金融工具确认和计量》。
第二章 租赁的分类
编辑
第四条 承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁
和经营租赁。
租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承
诺日中的较早者。
177第五条 融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部
风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。
第六条 符合下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁：
（一）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。
（二）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计
将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就
可以合理确定承租人将会行使这种选择权。
（三）即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿
命的大部分。
（四）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于
租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收
款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。
（五）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才
能使用。
第七条 租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租
赁合同签订后一般不可撤销，但下列情况除外：
178（一）经出租人同意。
（二）承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租
赁合同。
（三）承租人支付一笔足够大的额外款项。
（四）发生某些很少会出现的或有事项。
承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定
承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，续租期也包括
在租赁期之内。
第八条 最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可
能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租
人或与其有关的第三方担保的资产余值。
承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于
行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理
确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付
款额。
179或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销
售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。
履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如
技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。
第九条 最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独立于承租
人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。
第十条 经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。
第三章 融资租赁中承租人的会计处理
第十一条 在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产
公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账
价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为
未确认融资费用。
承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁
项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计
入租入资产价值。
租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的开
180始日。
第十二条 承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出
租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，
应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人
的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷
款利率作为折现率。
第十三条 租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款
额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人
的初始直接费用之和的折现率。
第十四条 担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关
的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担
保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。
资产余值，是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公
允价值。
未担保余值，是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余
值以后的资产余值。
181第十五条 未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。
承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。
第十六条 承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计
提租赁资产折旧。
能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁
资产使用寿命内计提折旧。
无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在
租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。
第十七条 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。
第四章 融资租赁中出租人的会计处理
第十八条 在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁
收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时
记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值
之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。
第十九条 未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。
出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。
182第二十条 出租人至少应当于每年年度终了，对未担保余值进行
复核。
未担保余值增加的，不作调整。
有证据表明未担保余值已经减少的，应当重新计算租赁内含利率，
将由此引起的租赁投资净额的减少，计入当期损益；以后各期根据
修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。
租赁投资净额是融资租赁中最低租赁收款额及未担保余值之和与
未实现融资收益之间的差额。
已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失
金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租
赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。
第二十一条 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。
第五章 经营租赁中承租人的会计处理
第二十二条 对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个
期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更为系统
合理的，也可以采用其他方法。
183第二十三条 承租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。
第二十四条 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。
第六章 经营租赁中出租人的会计处理
第二十五条 出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产
包括在资产负债表中的相关项目内。
第二十六条 对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个
期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可
以采用其他方法。
第二十七条 出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。
第二十八条 对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用
类似资产的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当采用
系统合理的方法进行摊销。
第二十九条 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。
第七章 售后租回交易
第三十条 承租人和出租人应当根据本准则第二章的规定，将售
后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。
184第三十一条 售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面
价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进
行分摊，作为折旧费用的调整。
第三十二条 售后租回交易认定为经营租赁的，售价与资产账面
价值之间的差额应当予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用
相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。但是，有确凿证据
表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值之
间的差额应当计入当期损益。
第八章 列报
第三十三条 承租人应当在资产负债表中，将与融资租赁相关的
长期应付款减去未确认融资费用的差额，分别长期负债和一年内到
期的长期负债列示。
第三十四条 承租人应当在附注中披露与融资租赁有关的下列信
息：
（一）各类租入固定资产的期初和期末原价、累计折旧额。
185（二）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁
付款额，以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额。
（三）未确认融资费用的余额，以及分摊未确认融资费用所采
用的方法。
第三十五条 出租人应当在资产负债表中，将应收融资租赁款减
去未实现融资收益的差额，作为长期债权列示。
第三十六条 出租人应当在附注中披露与融资租赁有关的下列信
息：
（一）资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁
收款额，以及以后年度将收到的最低租赁收款额总额。
（二）未实现融资收益的余额，以及分配未实现融资收益所采
用的方法。
第三十七条 承租人对于重大的经营租赁，应当在附注中披露下
列信息：
（一）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不可撤销
经营租赁的最低租赁付款额。
186（二）以后年度将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额
总额。
第三十八条 出租人对经营租赁，应当披露各类租出资产的账面
价值。
第三十九条 承租人和出租人应当披露各售后租回交易以及售后
租回合同中的重要条款。
企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量（2017 修
改）
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》是财政部为
了适应社会主义市场经济发展需要，规范金融工具的会计处理，提
高会计信息质量，根据《企业会计准则——基本准则》，修订的会
计基本准则之一。
第一章 总则
第一条 为了规范金融工具的确认和计量，根据《企业会计准则
——基本准则》，制定本准则。
187第二条 金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他
单位的金融负债或权益工具的合同。
第三条 衍生工具，是指本准则涉及的、具有下列特征的金融工
具或其他合同：
（一）其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、
价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动
而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定
关系；
（二）不要求初始净投资，或与对市场情况变化有类似反应的
其他类型合同相比，要求很少的初始净投资；
（三）在未来某一日期结算。
衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远
期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。
第四条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）由《企业会计准则第2号——长期股权投资》规范的长期
股权投资，适用《企业会计准则第2号——长期股权投资》。
188（二）由《企业会计准则第11号——股份支付》规范的股份支
付，适用《企业会计准则第11号——股份支付》。
（三）债务重组，适用《企业会计准则第12号——债务重组》。
（四）因清偿预计负债获得补偿的权利，适用《企业会计准则第
13号——或有事项》。
（五）企业合并中合并方的或有对价合同，适用《企业会计准则
第20号——企业合并》。
（六）租赁的权利和义务，适用《企业会计准则第21号——租
赁》。
（七）金融资产转移，适用《企业会计准则第23号——金融资
产转移》。
（八）套期保值，适用《企业会计准则第24号——套期保值》。
（九）原保险合同的权利和义务，适用《企业会计准则第25号
——原保险合同》。
（十）再保险合同的权利和义务，适用《企业会计准则第26号
——再保险合同》。
189（十一）企业发行的权益工具，适用《企业会计准则第37号
——金融工具列报》。
第五条 本准则不涉及企业作出的不可撤销授信承诺（即贷款承
诺）。但是，下列贷款承诺除外：
（一）指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负
债的贷款承诺。
（二）能够以现金净额结算，或通过交换或发行其他金融工具
结算的贷款承诺。
（三）以低于市场利率贷款的贷款承诺。
本准则不涉及的贷款承诺，适用《企业会计准则第13号——或
有事项》。
第六条 本准则不涉及按照预定的购买、销售或使用要求所签订，
并到期履约买入或卖出非金融项目的合同。但是，能够以现金或其
他金融工具净额结算，或通过交换金融工具结算的买入或卖出非金
融项目的合同，适用本准则。
190第二章 金融资产和金融负债的分类
第七条 金融资产应当在初始确认时划分为下列四类：
（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包
括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益
的金融资产；
（二）持有至到期投资；
（三）贷款和应收款项；
（四）可供出售金融资产。
第八条 金融负债应当在初始确认时划分为下列两类：
（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包
括交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益
的金融负债；
（二）其他金融负债。
第九条 金融资产或金融负债满足下列条件之一的，应当划分为
交易性金融资产或金融负债：
（一）取得该金融资产或承担该金融负债的目的，主要是为了
191近期内出售或回购。
（二）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且
有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。
（三）属于衍生工具。但是，被指定且为有效套期工具的衍生
工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且
其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益
工具结算的衍生工具除外。
第十条 除本准则第二十一条和第二十二条的规定外，只有符合
下列条件之一的金融资产或金融负债，才可以在初始确认时指定为
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债：
（一）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产或金融负债
的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致
的情况。
（二）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金
融资产组合、该金融负债组合、或该金融资产和金融负债组合，以
公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。
192在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投
资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
活跃市场，是指同时具有下列特征的市场：
（一）市场内交易的对象具有同质性；
（二）可随时找到自愿交易的买方和卖方；
（三）市场价格信息是公开的。
第十一条 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或
可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
下列非衍生金融资产不应当划分为持有至到期投资：
（一）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期
损益的非衍生金融资产；
（二）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；
（三）贷款和应收款项。
企业应当在资产负债表日对持有意图和能力进行评价。发生变
化的，应当按照本准则有关规定处理。
第十二条 存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融
193资产投资持有至到期：
（一）持有该金融资产的期限不确定。
（二）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及
其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，
将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合
理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。
（三）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金
额清偿。
（四）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的
情况。
第十三条 金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或
金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：
（一）扣除已偿还的本金；
（二）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日
金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；
（三）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。
194第十四条 实际利率法，是指按照金融资产或金融负债（含一组
金融资产或金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入
或利息费用的方法。
实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用
的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前
账面价值所使用的利率。
在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同
条款（包括提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未
来现金流量，但不应当考虑未来信用损失。
金融资产或金融负债合同各方之间支付或收取的、属于实际利
率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实
际利率时予以考虑。金融资产或金融负债的未来现金流量或存续期
间无法可靠预计时，应当采用该金融资产或金融负债在整个合同期
内的合同现金流量。
第十五条 存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定
195期限的金融资产投资持有至到期：
（一）没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资
金支持，以使该金融资产投资持有至到期。
（二）受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投
资持有至到期。
（三）其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资
持有至到期的情况。
第十六条 企业将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度
内出售或重分类为可供出售金融资产的金额，相对于该类投资在出
售或重分类前的总额较大时，应当将该类投资的剩余部分重分类为
可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内
不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。但是，下列情况除外：
（一）出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近
（如到期前三个月内），市场利率变化对该项投资的公允价值没有
显著影响。
（二）根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几
196乎所有初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。
（三）出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生
且难以合理预计的独立事项所引起。此种情况主要包括：
1.因被投资单位信用状况严重恶化，将持有至到期投资予以出
售；
2.因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政
策，或显著减少了税前可抵扣金额，将持有至到期投资予以出售；
3.因发生重大企业合并或重大处置，为保持现行利率风险头寸
或维持现行信用风险政策，将持有至到期投资予以出售；
4.因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资
限额作出重大调整，将持有至到期投资予以出售；
5.因监管部门要求大幅度提高资产流动性，或大幅度提高持有
至到期投资在计算资本充足率时的风险权重，将持有至到期投资予
以出售。
第十七条 贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收
金额固定或可确定的非衍生金融资产。企业不应当将下列非衍生金
197融资产划分为贷款和应收款项：
（一）准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产。
（二）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期
损益的非衍生金融资产。
（三）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产。
（四）因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回
几乎所有初始投资的非衍生金融资产。
企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收
款项。
第十八条 可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供
出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：
（一）贷款和应收款项。
（二）持有至到期投资。
（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
第十九条 企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，
198不能重分类为其他类金融资产或金融负债；其他类金融资产或金融
负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融
资产或金融负债。
第三章 嵌入衍生工具
第二十条 嵌入衍生工具，是指嵌入到非衍生工具（即主合同）
中，使混合工具的全部或部分现金流量随特定利率、金融工具价格、
商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其
他类似变量的变动而变动的衍生工具。嵌入衍生工具与主合同构成
混合工具，如可转换公司债券等。
第二十一条 企业可以将混合工具指定为以公允价值计量且其变
动计入当期损益的金融资产或金融负债。但是，下列情况除外：
（一）嵌入衍生工具对混合工具的现金流量没有重大改变。
（二）类似混合工具所嵌入的衍生工具，明显不应当从相关混
合工具中分拆。
第二十二条 嵌入衍生工具相关的混合工具没有指定为以公允价
199值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，且同时满足
下列条件的，该嵌入衍生工具应当从混合工具中分拆，作为单独存
在的衍生工具处理：
（一）与主合同在经济特征及风险方面不存在紧密关系；
（二）与嵌入衍生工具条件相同，单独存在的工具符合衍生工
具定义。
无法在取得时或后续的资产负债表日对其进行单独计量的，应
当将混合工具整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的
金融资产或金融负债。
第二十三条 嵌入衍生工具按照本准则规定从混合工具分拆后，
主合同是金融工具的，应当按照本准则有关规定处理；主合同是非
金融工具的，应当按照其他会计准则的规定处理。
第四章 金融工具确认
第二十四条 企业成为金融工具合同的一方时，应当确认一项金
融资产或金融负债。
第二十五条 金融资产满足下列条件之一的，应当终止确认：
200（一）收取该金融资产现金流量的合同权利终止。
（二）该金融资产已转移，且符合《企业会计准则第23号——
金融资产转移》规定的金融资产终止确认条件。
终止确认，是指将金融资产或金融负债从企业的账户和资产负
债表内予以转销。
第二十六条 金融负债的现时义务全部或部分已经解除的，才能
终止确认该金融负债或其一部分。
企业将用于偿付金融负债的资产转入某个机构或设立信托，偿
付债务的现时义务仍存在的，不应当终止确认该金融负债，也不能
终止确认转出的资产。
第二十七条 企业（债务人）与债权人之间签订协议，以承担新
金融负债方式替换现存金融负债，且新金融负债与现存金融负债的
合同条款实质上不同的，应当终止确认现存金融负债，并同时确认
新金融负债。
企业对现存金融负债全部或部分的合同条款作出实质性修改的，
应当终止确认现存金融负债或其一部分，同时将修改条款后的金融
201负债确认为一项新金融负债。
第二十八条 金融负债全部或部分终止确认的，企业应当将终止
确认部分的账面价值与支付的对价（包括转出的非现金资产或承担
的新金融负债）之间的差额，计入当期损益。
第二十九条 企业回购金融负债一部分的，应当在回购日按照继
续确认部分和终止确认部分的相对公允价值，将该金融负债整体的
账面价值进行分配。分配给终止确认部分的账面价值与支付的对价
（包括转出的非现金资产或承担的新金融负债）之间的差额，计入
当期损益。
第五章 金融工具计量
第三十条 企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价
值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或
金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益；对于其他类别的
金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。
第三十一条 交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置金
202融工具新增的外部费用。新增的外部费用，是指企业不购买、发行
或处置金融工具就不会发生的费用。
交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和
佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管
理成本及其他与交易不直接相关的费用。
第三十二条 企业应当按照公允价值对金融资产进行后续计量，
且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。但是，下列
情况除外：
（一）持有至到期投资以及贷款和应收款项，应当采用实际利
率法，按摊余成本计量。
（二）在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权
益工具投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算
的衍生金融资产，应当按照成本计量。
第三十三条 企业应当采用实际利率法，按摊余成本对金融负债
进行后续计量。但是，下列情况除外：
（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，应
203当按照公允价值计量，且不扣除将来结清金融负债时可能发生的交
易费用。
（二）与在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权
益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融负债，应当按
照成本计量。
（三）不属于指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的
金融负债的财务担保合同，或没有指定为以公允价值计量且其变动
计入当期损益并将以低于市场利率贷款的贷款承诺，应当在初始确
认后按照下列两项金额之中的较高者进行后续计量：
1.按照《企业会计准则第13号——或有事项》确定的金额；
2.初始确认金额扣除按照《企业会计准则第14号——收入》的
原则确定的累计摊销额后的余额。
第三十四条 企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再
适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资
产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资的账面价值与
公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生
204减值或终止确认时转出，计入当期损益。
第三十五条 持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且
不属于第十六条所指的例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划
分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的剩余部分重分类为可
供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资
剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在
该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。
第三十六条 对按照本准则规定应当以公允价值计量，但以前公
允价值不能可靠计量的金融资产或金融负债，企业应当在其公允价
值能够可靠计量时改按公允价值计量，相关账面价值与公允价值之
间的差额按照本准则第三十八条的规定处理。
第三十七条 因持有意图或能力发生改变，或公允价值不再能够
可靠计量，或持有期限已超过本准则第十六条所指“两个完整的会
计年度”，使金融资产或金融负债不再适合按照公允价值计量时，
企业可以将该金融资产或金融负债改按成本或摊余成本计量，该成
205本或摊余成本为重分类日该金融资产或金融负债的公允价值或账面
价值。与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，
应当按照下列规定处理：
（一）该金融资产有固定到期日的，应当在该金融资产的剩余
期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产的摊余
成本与到期日金额之间的差额，也应当在该金融资产的剩余期限内，
采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产在随后的会计期
间发生减值的，原直接计入所有者权益的相关利得或损失，应当转
出计入当期损益。
（二）该金融资产没有固定到期日的，仍应保留在所有者权益
中，
在该金融资产被处置时转出，计入当期损益。该金融资产在随
后的会计期间发生减值的，原直接计入所有者权益的相关利得或损
失，应当转出计入当期损益。
第三十八条 金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或损
206失，除与套期保值有关外，应当按照下列规定处理：
（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金
融负债公允价值变动形成的利得或损失，应当计入当期损益。
（二）可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除
减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入
所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。
可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期
损益。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入
当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位
宣告发放股利时计入当期损益。
与套期保值有关的金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得
或损失的处理，适用《企业会计准则第24号——套期保值》。
第三十九条 以摊余成本计量的金融资产或金融负债，在终止确
认、发生减值或摊销时产生的利得或损失，应当计入当期损益。但
是，该金融资产或金融负债被指定为被套期项目的，相关的利得或
损失的处理，适用《企业会计准则第24号——套期保值》。
207第六章 金融资产减值
第四十条 企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动
计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有
客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。
第四十一条 表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产
初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，
且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值的客
观证据，包括下列各项：
（一）发行方或债务人发生严重财务困难；
（二）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或
逾期等；
（三）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务
困难的债务人作出让步；
（四）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；
（五）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市
场继续交易；
208（六）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已
经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资
产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组
金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失
业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气
等；
（七）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生
重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；
（八）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；
（九）其他表明金融资产发生减值的客观证据。
第四十二条 以摊余成本计量的金融资产发生减值时，应当将该
金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量（不包括尚未发生的
未来信用损失）现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期
损益。
预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折
现确定，并考虑相关担保物的价值（取得和出售该担保物发生的费
209用应当予以扣除）。原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定
的实际利率。对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在
计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现
率。
短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确
定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。
第四十三条 对单项金额重大的金融资产应当单独进行减值测试，
如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损
益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包
括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。
单独测试未发生减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大
的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合
中再进行减值测试。已单项确认减值损失的金融资产，不应包括在
具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。
第四十四条 对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如
210有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后
发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值
损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不
应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成
本。
第四十五条 在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量
的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结
算的衍生金融资产发生减值时，应当将该权益工具投资或衍生金融
资产的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金
流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。
第四十六条 可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没
有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计
损失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，为可供
出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前
公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。
211第四十七条 对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后
的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生
的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。
第四十八条 可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过
损益转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计
量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具
结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。
第四十九条 金融资产发生减值后，利息收入应当按照确定减值
损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。
第七章 公允价值确定
第五十条 公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方
自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公平交易中，交易双方
应当是持续经营企业，不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规
模，或在不利条件下仍进行交易。
第五十一条 存在活跃市场的金融资产或金融负债，活跃市场中
212的报价应当用于确定其公允价值。活跃市场中的报价是指易于定期
从交易所、经纪商、行业协会、定价服务机构等获得的价格，且代
表了在公平交易中实际发生的市场交易的价格。
（一）在活跃市场上，企业已持有的金融资产或拟承担的金融
负债的报价，应当是现行出价；企业拟购入的金融资产或已承担的
金融负债的报价，应当是现行要价。
（二）企业持有可抵销市场风险的资产和负债时，可采用市场
中间价确定可抵销市场风险头寸的公允价值；同时，用出价或要价
作为确定净敞口的公允价值。
（三）金融资产或金融负债没有现行出价或要价，但最近交易
日后经济环境没有发生重大变化的，企业应当采用最近交易的市场
报价确定该金融资产或金融负债的公允价值。
最近交易日后经济环境发生了重大变化时，企业应当参考类似
金融资产或金融负债的现行价格或利率，调整最近交易的市场报价，
以确定该金融资产或金融负债的公允价值。
企业有足够的证据表明最近交易的市场报价不是公允价值的，
213应当对最近交易的市场报价作出适当调整，以确定该金融资产或金
融负债的公允价值。
（四）金融工具组合的公允价值，应当根据该组合内单项金融
工具的数量与单位市场报价共同确定。
（五）活期存款的公允价值，应当不低于存款人可支取时应付
的金额；通知存款的公允价值，应当不低于存款人要求支取时应付
金额从可支取的第一天起进行折现的现值。
第五十二条 金融工具不存在活跃市场的，企业应当采用估值技
术确定其公允价值。采用估值技术得出的结果，应当反映估值日在
公平交易中可能采用的交易价格。估值技术包括参考熟悉情况并自
愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格、参照实质上相同
的其他金融工具的当前公允价值、现金流量折现法和期权定价模型
等。
企业应当选择市场参与者普遍认同，且被以往市场实际交易价
格验证具有可靠性的估值技术确定金融工具的公允价值：
（一）采用估值技术确定金融工具的公允价值时，应当尽可能
214使用市场参与者在金融工具定价时考虑的所有市场参数，包括无风
险利率、信用风险、外汇汇率、商品价格、股价或股价指数、金融
工具价格未来波动率、提前偿还风险、金融资产或金融负债的服务
成本等，尽可能不使用与企业特定相关的参数。
（二）企业应当定期使用没有经过修正或重新组合的金融工具
公开交易价格校正所采用的估值技术，并测试该估值技术的有效性。
（三）金融工具的交易价格应当作为其初始确认时的公允价值
的最好证据，但有客观证据表明相同金融工具公开交易价格更公允，
或采用仅考虑公开市场参数的估值技术确定的结果更公允的，不应
当采用交易价格作为初始确认时的公允价值，而应当采用更公允的
交易价格或估值结果确定公允价值。
第五十三条 初始取得或源生的金融资产或承担的金融负债，应
当以市场交易价格作为确定其公允价值的基础。
债务工具的公允价值，应当根据取得日或发行日的市场情况和
当前市场情况，或其他类似债务工具（即有类似的剩余期限、现金
215流量模式、标价币种、信用风险、担保和利率基础等）的当前市场
利率确定。
债务人的信用风险和适用的信用风险贴水在债务工具发行后没
有改变的，可使用基准利率估计当前市场利率确定债务工具的公允
价值。债务人的信用风险和相应的信用风险贴水在债务工具发行后
发生改变的，应当参考类似债务工具的当前价格或利率，并考虑金
融工具之间的差异调整，确定债务工具的公允价值。
第五十四条 企业采用未来现金流量折现法确定金融工具公允价
值的，应当使用合同条款和特征在实质上相同的其他金融工具的市
场收益率作为折现率。金融工具的条款和特征，包括金融工具本身
的信用质量、合同规定采用固定利率计息的剩余期间、支付本金的
剩余期间以及支付时采用的货币等。
没有标明利率的短期应收款项和应付款项的现值与实际交易价
格相差很小的，可以按照实际交易价格计量。
第五十五条 在活跃市场中没有报价的权益工具投资，以及与该
216权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具，满足下列
条件之一的，表明其公允价值能够可靠计量：
（一）该金融工具公允价值合理估计数的变动区间很小。
（二）该金融工具公允价值变动区间内，各种用于确定公允价
值估计数的概率能够合理地确定。
第八章 金融资产、金融负债和权益工具定义
第五十六条 金融资产，是指企业的下列资产：
（一）现金；
（二）持有的其他单位的权益工具；
（三）从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利；
（四）在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负
债的合同权利；
（五）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工
具的合同权利，企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具；
（六）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具
的合同权利，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数
217量的自身权益工具的衍生工具合同权利除外。其中，企业自身权益
工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。
第五十七条 金融负债，是指企业的下列负债：
（一）向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；
（二）在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负
债的合同义务；
（三）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工
具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具；
（四）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具
的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数
量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。其中，企业自身权益
工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。
第五十八条 权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负
债后的资产中的剩余权益的合同。[
218企业会计准则第 23 号——金融资产转移（2017 修改）
第一条 为了规范金融资产（含单项或一组类似金融资产）转移
的确认和计量，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范金融资产（含单项或一组类似金融资产）转移
的确认和计量，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 金融资产转移，是指企业（转出方）将金融资产让与或
交付给该金融资产发行方以外的另一方（转入方）。
第三条 企业对金融资产转入方具有控制权的，除在该企业财务
报表基础上运用本准则外，还应当按照《企业会计准则第33号——
合并财务报表》的规定，将转入方纳入合并财务报表范围。
第二章 金融资产转移的确认
第四条 企业金融资产转移，包括下列两种情形：
（一）将收取金融资产现金流量的权利转移给另一方；
219（二）将金融资产转移给另一方，但保留收取金融资产现金流量
的权利，并承担将收取的现金流量支付给最终收款方的义务，同时
满足下列条件：
1.从该金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将其支付给最
终收款方。企业发生短期垫付款，但有权全额收回该垫付款并按照
市场上同期银行贷款利率计收利息的，视同满足本条件。
2.根据合同约定，不能出售该金融资产或作为担保物，但可以
将其作为对最终收款方支付现金流量的保证。
3.有义务将收取的现金流量及时支付给最终收款方。企业无权将
该现金流量进行再投资，但按照合同约定在相邻两次支付间隔期内
将所收到的现金流量进行现金或现金等价物投资的除外。企业按照
合同约定进行再投资的，应当将投资收益按照合同约定支付给最终
收款方。
第五条 企业应当将金融资产转移区分为金融资产整体转移和部
分转移，并分别按照本准则有关规定处理。
第六条 金融资产部分转移，包括下列三种情形：
220（一）将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移，如
企业将一组类似贷款的应收利息转移等。
（二）将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移，如企
业将一组类似贷款的本金和应收利息合计的一定比例转移等。
（三）将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的一定比
例转移，如企业将一组类似贷款的应收利息的一定比例转移等。
第七条 企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移
给转入方的，应当终止确认该金融资产；保留了金融资产所有权上
几乎所有的风险和报酬的，不应当终止确认该金融资产。
终止确认，是指将金融资产或金融负债从企业的账户和资产负债
表内予以转销。
第八条 企业在判断是否已将金融资产所有权上几乎所有的风险
和报酬转移给了转入方时，应当比较转移前后该金融资产未来现金
流量净现值及时间分布的波动使其面临的风险。
221企业面临的风险因金融资产转移发生实质性改变的，表明该企业
已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给了转入方，如
不附任何保证条款的金融资产出售等。
企业面临的风险没有因金融资产转移发生实质性改变的，表明
该企业仍保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，如将贷
款整体转移并对该贷款可能发生的信用损失进行全额补偿等。
企业需要通过计算判断是否已将金融资产所有权上几乎所有的风
险和报酬转移给了转入方的，在计算金融资产未来现金流量净现值
时，应当考虑所有合理、可能的现金流量波动，并采用适当的现行
市场利率作为折现率。
第九条 企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有
的风险和报酬的（即不属于本准则第七条所指情形），应当分别下
列情况处理：
（一）放弃了对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产。
（二）未放弃对该金融资产控制的，应当按照其继续涉入所转
移金融资产的程度确认有关金融资产，并相应确认有关负债。
222继续涉入所转移金融资产的程度，是指该金融资产价值变动使
企业面临的风险水平。
第十条 企业在判断是否已放弃对所转移金融资产的控制时，应
当注重转入方出售该金融资产的实际能力。转入方能够单独将转入
的金融资产整体出售给与其不存在关联方关系的第三方，且没有额
外条件对此项出售加以限制的，表明企业已放弃对该金融资产的控
制。
第十一条 企业在判断金融资产转移是否满足本准则规定的金融
资产终止确认条件时，应当注重金融资产转移的实质。
（一）在附回购协议的金融资产出售中，转出方将予回购的资产
与售出的金融资产相同或实质上相同、回购价格固定或是原售价加
上合理回报的，不应当终止确认所出售的金融资产，如采用买断式
回购、质押式回购交易卖出债券等。
223（二）转出方在金融资产转移后只保留了优先按照公允价值回购
该金融资产的权利的（在转入方出售该金融资产的情况下），应当
终止确认所转移的金融资产。
（三）在采用保留次级权益或提供信用担保等进行信用增级的金
融资产转移中，转出方只保留了所转移金融资产所有权上的部分
（非几乎所有）风险和报酬且能控制所转移金融资产的，应当按照
其继续涉入所转移金融资产的程度确认相关资产和负债。
第三章 金融资产转移的计量
第十二条 金融资产整体转移满足终止确认条件的，应当将下列
两项金额的差额计入当期损益：
（一）所转移金融资产的账面价值；
（二）因转移而收到的对价，与原直接计入所有者权益的公允价
值变动累计额（涉及转移的金融资产为可供出售金融资产的情形）
之和。
224因金融资产转移获得了新金融资产或承担了新金融负债的，应当
在转移日按照公允价值确认该金融资产或金融负债（包括看涨期权、
看跌期权、担保负债、远期合同、互换等），并将该金融资产扣除
金融负债后的净额作为上述对价的组成部分。
企业与金融资产转入方签订服务合同提供相关服务的（包括收
取该金融资产的现金流量，并将所收取的现金流量交付给指定的资
金保管机构等），应当就该服务合同确认一项服务资产或服务负债。
服务负债应当按照公允价值进行初始计量，并作为上述对价的组成
部分。
第十三条 金融资产部分转移满足终止确认条件的，应当将所转
移金融资产整体的账面价值，在终止确认部分和未终止确认部分
（在此种情况下，所保留的服务资产应当视同未终止确认金融资产
的一部分）之间，按照各自的相对公允价值进行分摊，并将下列两
项金额的差额计入当期损益：
（一）终止确认部分的账面价值；
225（二）终止确认部分的对价，与原直接计入所有者权益的公允价
值变动累计额中对应终止确认部分的金额（涉及转移的金融资产为
可供出售金融资产的情形）之和。
原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认
部分的金额，应当按照金融资产终止确认部分和未终止确认部分的
相对公允价值，对该累计额进行分摊后确定。
第十四条 根据本准则第十三条规定将所转移金融资产整体的账
面价值按相对公允价值在终止确认部分和未终止确认部分之间进行
分摊时，未终止确认部分的公允价值按照下列规定确定：
（一）企业出售过与未终止确认部分类似的金融资产，或发生
过与未终止确认部分有关的其他市场交易的，应当按照最近实际交
易价格确定。
（二）未终止确认部分在活跃市场上没有报价，且最近市场上
也没有与其有关的实际交易价格的，应当按照所转移金融资产整体
的公允价值扣除终止确认部分的对价后的余额确定。该金融资产整
226体的公允价值确实难以合理确定的，按照金融资产整体的账面价值
扣除终止确认部分的对价后的余额确定。
第十五条 企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风
险和报酬的，应当继续确认所转移金融资产整体，并将收到的对价
确认为一项金融负债。
该金融资产与确认的相关金融负债不得相互抵销。在随后的会计
期间，企业应当继续确认该金融资产产生的收入和该金融负债产生
的费用。所转移的金融资产以摊余成本计量的，确认的相关负债不
得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。
第十六条 企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所
有的风险和报酬，且未放弃对该金融资产控制的，根据本准则第九
条规定确认的相关资产和负债，应当充分反映保留的权利和承担的
义务。
第十七条 通过对所转移金融资产提供财务担保方式继续涉入的，
应当在转移日按照金融资产的账面价值和财务担保金额两者之中的
227较低者，确认继续涉入形成的资产，同时按照财务担保金额和财务
担保合同的公允价值（提供担保的取费）之和确认继续涉入形成的
负债。财务担保金额，是指企业所收到的对价中，将被要求偿还的
最高金额。
在随后的会计期间，财务担保合同的初始确认金额应当在该财务
担保合同期间内按照时间比例摊销，确认为各期收入。因担保形成
的资产的账面价值，应当在资产负债表日进行减值测试。
第十八条 企业因卖出一项看跌期权或持有一项看涨期权，使所
转移金融资产不符合终止确认条件，且按照摊余成本计量该金融资
产的，应当在转移日按照收到的对价确认继续涉入形成的负债。
所转移金融资产在期权到期日的摊余成本和继续涉入形成的负债
初始确认金额之间的差额，应当采用实际利率法摊销，计入当期损
益；同时，调整继续涉入所形成负债的账面价值。相关期权行权的，
应当在行权时，将继续涉入形成负债的账面价值与行权价格之间的
差额计入当期损益。
228第十九条 企业因持有一项看涨期权使所转移金融资产不满足终
止确认条件，且按照公允价值计量该金融资产的，应当在转移日仍
按照公允价值确认所转移金融资产，同时按照下列规定计量继续涉
入形成的负债：
（一）该期权是价内或平价期权的，应当按照期权的行权价格扣
除期权的时间价值后的余额，计量继续涉入形成的负债。
（二）该期权是价外期权的，应当按照所转移金融资产的公允
价值扣除期权的时间价值后的余额，计量继续涉入形成的负债。
第二十条 企业因卖出一项看跌期权使所转移金融资产不满足终
止确认条件，且按照公允价值计量该金融资产的，应当在转移日按
照该金融资产的公允价值和该期权行权价格之间的较低者，确认继
续涉入形成的资产；同时，按照该期权的行权价格与时间价值之和，
确认继续涉入形成的负债。
第二十一条 企业因卖出一项看跌期权和购入一项看涨期权（即
上下期权）使所转移金融资产不满足终止确认条件，且按照公允价
229值计量该金融资产的，应当在转移日仍按照公允价值确认所转移金
融资产；同时，按照下列规定计量继续涉入形成的负债：
（一）该看涨期权是价内或平价期权的，应当按照看涨期权的行
权价格和看跌期权的公允价值之和，扣除看涨期权的时间价值后的
金额，计量继续涉入形成的负债。
（二）该看涨期权是价外期权的，应当按照所转移金融资产的公
允价值总额和看跌期权的公允价值之和，扣除看涨期权的时间价值
后的金额，计量继续涉入形成的负债。
第二十二条 企业应当对因继续涉入所转移金融资产形成的有关
资产确认相关收入，对继续涉入形成的有关负债确认相关费用。继
续涉入所形成的相关资产和负债不应当相互抵销，其后续计量适用
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。
第二十三条 企业仅继续涉入所转移金融资产一部分的，应当比
照本准则第十三条的规定处理。
第二十四条 企业向金融资产转入方提供了非现金担保物（如债
务工具或权益工具投资等）的，企业和转入方应当按照下列规定处
230理：
（一）转入方按照合同或惯例有权出售该担保物或将其再作为担
保物的，企业应当将该非现金担保物在资产负债表中重新归类，并
单独列示。
（二）转入方已将该担保物出售的，转入方应当就归还担保物义
务，按照公允价值确认一项负债。
（三）企业违约，丧失了赎回担保物权利的，应当终止确认该
担保物；转入方应当按照公允价值将该担保物确认为一项资产。转
入方已出售该担保物的，转入方应当终止确认归还担保物的义务。
（四）除上述（三）所涉及的情况外，企业应当继续将担保物
确认为一项资产。
企业会计准则第 24 号——套期保值（2017 修改）
为了规范套期保值的确认和计量，根据《企业会计准则——基本
准则》，制定本准则。
231第一章 总则
第一条 为了规范套期保值的确认和计量，根据《企业会计准则
——基本准则》，制定本准则。
第二条 套期保值（以下简称套期），是指企业为规避外汇风险、
利率风险、商品价格风险、股票价格风险、信用风险等，指定一项
或一项以上套期工具，使套期工具的公允价值或现金流量变动，预
期抵销被套期项目全部或部分公允价值或现金流量变动。
第三条 套期分为公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投
资套期。
（一）公允价值套期，是指对已确认资产或负债、尚未确认的
确定承诺，或该资产或负债、尚未确认的确定承诺中可辨认部分的
公允价值变动风险进行的套期。该类价值变动源于某类特定风险，
且将影响企业的损益。
（二）现金流量套期，是指对现金流量变动风险进行的套期。
该类现金流量变动源于与已确认资产或负债、很可能发生的预期交
易有关的某类特定风险，且将影响企业的损益。
232（三）境外经营净投资套期，是指对境外经营净投资外汇风险
进行的套期。境外经营净投资，是指企业在境外经营净资产中的权
益份额。
第四条 对于满足本准则第三章规定条件的套期，企业可运用套
期会计方法进行处理。
套期会计方法，是指在相同会计期间将套期工具和被套期项目
公允价值变动的抵销结果计入当期损益的方法。
第二章 套期工具和被套期项目
第五条 套期工具，是指企业为进行套期而指定的、其公允价值
或现金流量变动预期可抵销被套期项目的公允价值或现金流量变动
的衍生工具，对外汇风险进行套期还可以将非衍生金融资产或非衍
生金融负债作为套期工具。
第六条 企业在确立套期关系时，应当将套期工具整体或其一定
比例（不含套期工具剩余期限内的某一时段）进行指定，但下列情
况除外：
233（一）对于期权，企业可以将期权的内在价值和时间价值分开，
只就内在价值变动将期权指定为套期工具；
（二）对于远期合同，企业可以将远期合同的利息和即期价格
分开，只就即期价格变动将远期合同指定为套期工具。
第七条 企业通常可将单项衍生工具指定为对一种风险进行套期，
但同时满足下列条件的，可以指定单项衍生工具对一种以上的风险
进行套期：
（一）各项被套期风险可以清晰辨认；
（二）套期有效性可以证明；
（三）可以确保该衍生工具与不同风险头寸之间存在具体指定
关系。
套期有效性，是指套期工具的公允价值或现金流量变动能够抵
销被套期风险引起的被套期项目公允价值或现金流量变动的程度。
第八条 企业可以将两项或两项以上衍生工具的组合或该组合的
一定比例指定为套期工具。
对于外汇风险套期，企业可以将两项或两项以上非衍生工具的
234组合或该组合的一定比例，或将衍生工具和非衍生工具的组合或该
组合的一定比例指定为套期工具。
对于利率上下限期权或由一项发行的期权和一项购入的期权组
成的期权，其实质相当于企业发行的一项期权的（即企业收取了净
期权费），不能将其指定为套期工具。
第九条 被套期项目，是指使企业面临公允价值或现金流量变动
风险，且被指定为被套期对象的下列项目：
（一）单项已确认资产、负债、确定承诺、很可能发生的预期
交易，或境外经营净投资；
（二）一组具有类似风险特征的已确认资产、负债、确定承诺、
很可能发生的预期交易，或境外经营净投资；
（三）分担同一被套期利率风险的金融资产或金融负债组合的
一部分（仅适用于利率风险公允价值组合套期）。
确定承诺，是指在未来某特定日期或期间，以约定价格交换特
定数量资源、具有法律约束力的协议。预期交易，是指尚未承诺但
预期会发生的交易。
235第十条 被套期风险是信用风险或外汇风险的，持有至到期投资
可以指定为被套期项目。被套期风险是利率风险或提前还款风险的，
持有至到期投资不能指定为被套期项目。
第十一条 企业集团内部交易形成的货币性项目的汇兑收益或损
失，不能在合并财务报表中全额抵销的，该货币性项目的外汇风险
可以在合并财务报表中指定为被套期项目。
企业集团内部很可能发生的预期交易，按照进行此项交易的主
体的记账本位币以外的货币标价（即按外币标价），且相关的外汇
风险将影响合并利润或损失的，该外汇风险可以在合并财务报表中
指定为被套期项目。
第十二条 对于与金融资产或金融负债现金流量或公允价值的一
部分相关的风险，其套期有效性可以计量的，企业可以就该风险将
金融资产或金融负债指定为被套期项目。
第十三条 在金融资产或金融负债组合的利率风险公允价值套期
中，可以将某货币金额（如人民币、美元或欧元金额）的资产或负
236债指定为被套期项目。
第十四条 企业可以将金融资产或金融负债现金流量的全部指定
为被套期项目。但金融资产或金融负债现金流量的一部分被指定为
被套期项目的，被指定部分的现金流量应当少于该金融资产或金融
负债现金流量总额。
第十五条 非金融资产或非金融负债指定为被套期项目的，被套
期风险应当是该非金融资产或非金融负债相关的全部风险或外汇风
险。
第十六条 对具有类似风险特征的资产或负债组合进行套期时，
该组合中的各单项资产或单项负债应当同时承担被套期风险，且该
组合内各单项资产或单项负债由被套期风险引起的公允价值变动，
应当预期与该组合由被套期风险引起的公允价值整体变动基本成比
例。
第三章 套期确认和计量
第十七条 公允价值套期、现金流量套期或境外经营净投资套期
237同时满足下列条件的，才能运用本准则规定的套期会计方法进行处
理：
（一）在套期开始时，企业对套期关系（即套期工具和被套期
项目之间的关系）有正式指定，并准备了关于套期关系、风险管理
目标和套期策略的正式书面文件。该文件至少载明了套期工具、被
套期项目、被套期风险的性质以及套期有效性评价方法等内容。
套期必须与具体可辨认并被指定的风险有关，且最终影响企业
的损益。
（二）该套期预期高度有效，且符合企业最初为该套期关系所
确定的风险管理策略。
（三）对预期交易的现金流量套期，预期交易应当很可能发生，
且必须使企业面临最终将影响损益的现金流量变动风险。
（四）套期有效性能够可靠地计量。
（五）企业应当持续地对套期有效性进行评价，并确保该套期
在套期关系被指定的会计期间内高度有效。
第十八条 套期同时满足下列条件的，企业应当认定其为高度有
238效：
（一）在套期开始及以后期间，该套期预期会高度有效地抵销
套期指定期间被套期风险引起的公允价值或现金流量变动；
（二）该套期的实际抵销结果在80%至125%的范围内。
第十九条 企业至少应当在编制中期或年度财务报告时对套期有
效性进行评价。
第二十条 对利率风险进行套期的，企业可以通过编制金融资产
和金融负债的到期时间表，标明每期的利率净风险，据此对套期有
效性进行评价。
第二十一条 公允价值套期满足运用套期会计方法条件的，应当
按照下列规定处理：
（一）套期工具为衍生工具的，套期工具公允价值变动形成的
利得或损失应当计入当期损益；套期工具为非衍生工具的，套期工
具账面价值因汇率变动形成的利得或损失应当计入当期损益。
（二）被套期项目因被套期风险形成的利得或损失应当计入当
期损益，同时调整被套期项目的账面价值。被套期项目为按成本与
239可变现净值孰低进行后续计量的存货、按摊余成本进行后续计量的
金融资产或可供出售金融资产的，也应当按此规定处理。
第二十二条 对于金融资产或金融负债组合一部分的利率风险公
允价值套期，为符合本准则第二十一条（二）的要求，企业对被套
期项目形成的利得或损失可按下列方法处理：
（一）被套期项目在重新定价期间内是资产的，在资产负债表
中资产项下单列项目反映（列在金融资产后），待终止确认时转销；
（二）被套期项目在重新定价期间内是负债的，在资产负债表
中负债项下单列项目反映（列在金融负债后），待终止确认时转销。
第二十三条 满足下列条件之一的，企业不应当再按照本准则第
二十一条的规定处理：
（一）套期工具已到期、被出售、合同终止或已行使。
套期工具展期或被另一项套期工具替换时，展期或替换是企业
正式书面文件所载明的套期策略组成部分的，不作为已到期或合同
终止处理。
（二）该套期不再满足本准则所规定的运用套期会计方法的条
240件。
（三）企业撤销了对套期关系的指定。
第二十四条 被套期项目是以摊余成本计量的金融工具的，按照
本准则第二十一条（二）对被套期项目账面价值所作的调整，应当
按照调整日重新计算的实际利率在调整日至到期日的期间内进行摊
销，计入当期损益。
对利率风险组合的公允价值套期，在资产负债表中单列的相关
项目，也应当按照调整日重新计算的实际利率在调整日至相关的重
新定价期间结束日的期间内摊销。采用实际利率法进行摊销不切实
可行的，可以采用直线法进行摊销。
上述调整金额应当于金融工具到期日前摊销完毕；对于利率风
险组合的公允价值套期，应当于相关重新定价期间结束日前摊销完
毕。
第二十五条 被套期项目为尚未确认的确定承诺的，该确定承诺
因被套期风险引起的公允价值变动累计额应当确认为一项资产或负
债，相关的利得或损失应当计入当期损益。
241第二十六条 在购买资产或承担负债的确定承诺的公允价值套期
中，该确定承诺因被套期风险引起的公允价值变动累计额（已确认
为资产或负债），应当调整履行该确定承诺所取得的资产或承担的
负债的初始确认金额。
第二十七条 现金流量套期满足运用套期会计方法条件的，应当
按照下列规定处理：
（一）套期工具利得或损失中属于有效套期的部分，应当直接
确认为所有者权益，并单列项目反映。该有效套期部分的金额，按
照下列两项的绝对额中较低者确定：
1.套期工具自套期开始的累计利得或损失；
2.被套期项目自套期开始的预计未来现金流量现值的累计变动
额。
（二）套期工具利得或损失中属于无效套期的部分（即扣除直
接确认为所有者权益后的其他利得或损失），应当计入当期损益。
（三）在风险管理策略的正式书面文件中，载明了在评价套期有
效性时将排除套期工具的某部分利得或损失或相关现金流量影响的，
242被排除的该部分利得或损失的处理适用《企业会计准则第22号——
金融工具确认和计量》。
对确定承诺的外汇风险进行的套期，企业可以作为现金流量套
期或公允价值套期处理。
第二十八条 被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后
确认一项金融资产或一项金融负债的，原直接确认为所有者权益的
相关利得或损失，应当在该金融资产或金融负债影响企业损益的相
同期间转出，计入当期损益。但是，企业预期原直接在所有者权益
中确认的净损失全部或部分在未来会计期间不能弥补时，应当将不
能弥补的部分转出，计入当期损益。
第二十九条 被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后
确认一项非金融资产或一项非金融负债的，企业可以选择下列方法
处理：
（一）原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失，应当在
该非金融资产或非金融负债影响企业损益的相同期间转出，计入当
243期损益。但是，企业预期原直接在所有者权益中确认的净损失全部
或部分在未来会计期间不能弥补时，应当将不能弥补的部分转出，
计入当期损益。
（二）将原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失转出，
计入该非金融资产或非金融负债的初始确认金额。
非金融资产或非金融负债的预期交易形成了一项确定承诺时，
该确定承诺满足运用本准则规定的套期会计方法条件的，也应当选
择上述两种方法之一处理。
企业选择了上述两种处理方法之一作为会计政策后，应当一致
地运用于相关的所有预期交易套期，不得随意变更。
第三十条 对于不属于本准则第二十八条和第二十九条涉及的现
金流量套期，原直接计入所有者权益中的套期工具利得或损失，应
当在被套期预期交易影响损益的相同期间转出，计入当期损益。
第三十一条 在下列情况下，企业不应当再按照本准则第二十七
条至第三十条的规定处理：
（一）套期工具已到期、被出售、合同终止或已行使。
244在套期有效期间直接计入所有者权益中的套期工具利得或损失
不应当转出，直至预期交易实际发生时，再按照本准则第二十八条、
第二十九条或第三十条的规定处理。
套期工具展期或被另一项套期工具替换，且展期或替换是企业
正式书面文件所载明套期策略组成部分的，不作为已到期或合同终
止处理。
（二）该套期不再满足运用本准则规定的套期会计方法的条件。
在套期有效期间直接计入所有者权益中的套期工具利得或损失
不应当转出，直至预期交易实际发生时，再按照本准则第二十八条、
第二十九条或第三十条的规定处理。
（三）预期交易预计不会发生。
在套期有效期间直接计入所有者权益中的套期工具利得或损失
应当转出，计入当期损益。
（四）企业撤销了对套期关系的指定。
对于预期交易套期，在套期有效期间直接计入所有者权益中的
套期工具利得或损失不应当转出，直至预期交易实际发生或预计不
245会发生。预期交易实际发生的，应当按照本准则第二十八条、第二
十九条或第三十条的规定处理；预期交易预计不会发生的，原直接
计入所有者权益中的套期工具利得或损失应当转出，计入当期损益。
第三十二条 对境外经营净投资的套期，应当按照类似于现金流
量套期会计的规定处理：
（一）套期工具形成的利得或损失中属于有效套期的部分，应
当直接确认为所有者权益，并单列项目反映。
处置境外经营时，上述在所有者权益中单列项目反映的套期工
具利得或损失应当转出，计入当期损益。
（二）套期工具形成的利得或损失中属于无效套期的部分，应当
计入当期损益。
企业会计准则第 25 号——原保险合同
为了规范保险人签发的原保险合同的确认、计量和相关 信息的
列报，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
246第一章 总则
第一条 为了规范保险人签发的原保险合同的确认、计量和相关
信息的列报，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 保险合同，是指保险人与投保人约定保险权利义务关
系，并承担源于被保险人保险风险的协议。保险合同分为原保险合
同 和再保险合同。
原保险合同，是指保险人向投保人收取保费，对约定的可能发
生 的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当
被保 险人死亡、伤残、疾病或者达到约定的年龄、期限时承担给付
保险金 责任的保险合同。
第三条 下列各项适用其他相关会计准则：
（一）保险人签发的原保险合同产生的损余物资等资产的减值，
适用《企业会计准则第1号——存货》。
（二）保险人向投保人签发的承担保险风险以外的其他风险的合
同，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》和《企
业会计准则第37号——金融工具列报》。
247（三）保险人签发、持有的再保险合同，适用《企业会计准则第
26号——再保险合同》。
第二章 原保险合同的确定
第四条 保险人与投保人签订的合同是否属于原保险合同，应当
在单项合同的基础上，根据合同条款判断保险人是否承担了保险风
险。发生保险事故可能导致保险人承担赔付保险金责任的，应当确
定保险人承担了保险风险。保险事故，是指保险合同约定的保险责
任范围内的事故。
第五条 保险人与投保人签订的合同，使保险人既承担保险风险
又承担其他风险的，应当分别下列情况进行处理：
（一）保险风险部分和其他风险部分能够区分，并且能够单独
计量的，可以将保险风险部分和其他风险部分进行分拆。保险风险
部分，确定为原保险合同；其他风险部分，不确定为原保险合同。
（二）保险风险部分和其他风险部分不能够区分，或者虽能够
区分但不能够单独计量的，应当将整个合同确定为原保险合同。
248第六条 保险人应当根据在原保险合同延长期内是否承担赔付保
险金责任，将原保险合同分为寿险原保险合同和非寿险原保险合同。
在原保险合同延长期内承担赔付保险金责任的，应当确定为寿
险原保险合同；在原保险合同延长期内不承担赔付保险金责任的，
应当确定为非寿险原保险合同。
原保险合同延长期，是指投保人自上一期保费到期日未交纳保
费，保险人仍承担赔付保险金责任的期间。
第三章 原保险合同收入
第七条 保费收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）原保险合同成立并承担相应保险责任；
（二）与原保险合同相关的经济利益很可能流入；
（三）与原保险合同相关的收入能够可靠地计量。
第八条 保险人应当按照下列规定计算确定保费收入金额：
（一）对于非寿险原保险合同，应当根据原保险合同约定的保
费总额确定。
（二）对于寿险原保险合同，分期收取保费的，应当根据当期
249应收取的保费确定；一次性收取保费的，应当根据一次性应收取的
保费确定。
第九条 原保险合同提前解除的，保险人应当按照原保险合同约
定计算确定应退还投保人的金额，作为退保费，计入当期损益。
第四章 原保险合同准备金
第十条 原保险合同准备金包括未到期责任准备金、未决赔款准
备金、寿险责任准备金和长期健康险责任准备金。
未到期责任准备金，是指保险人为尚未终止的非寿险保险责任
提取的准备金。
未决赔款准备金，是指保险人为非寿险保险事故已发生尚未结
案的赔案提取的准备金。
寿险责任准备金，是指保险人为尚未终止的人寿保险责任提取
的准备金。
长期健康险责任准备金，是指保险人为尚未终止的长期健康保
险责任提取的准备金。
第十一条 保险人应当在确认非寿险保费收入的当期，按照保险
250精算确定的金额，提取未到期责任准备金，作为当期保费收入的调
整，并确认未到期责任准备金负债。
保险人应当在资产负债表日，按照保险精算重新计算确定的未
到期责任准备金金额与已提取的未到期责任准备金余额的差额，调
整未 到期责任准备金余额。
第十二条 保险人应当在非寿险保险事故发生的当期，按照保险
精算确定的金额，提取未决赔款准备金，并确认未决赔款准备金负
债。未决赔款准备金包括已发生已报案未决赔款准备金、已发生未
报案未决赔款准备金和理赔费用准备金。
已发生已报案未决赔款准备金，是指保险人为非寿险保险事故
已发生并已向保险人提出索赔、尚未结案的赔案提取的准备金。
已发生未报案未决赔款准备金，是指保险人为非寿险保险事故
已发生、尚未向保险人提出索赔的赔案提取的准备金。
理赔费用准备金，是指保险人为非寿险保险事故已发生尚未结
案的赔案可能发生的律师费、诉讼费、损失检验费、相关理赔人员
薪酬等费用提取的准备金。
251第十三条 保险人应当在确认寿险保费收入的当期，按照保险精
算确定的金额，提取寿险责任准备金、长期健康险责任准备金，并
确认寿险责任准备金、长期健康险责任准备金负债。
第十四条 保险人至少应当于每年年度终了，对未决赔款准备金、
寿险责任准备金、长期健康险责任准备金进行充足性测试。
保险人按照保险精算重新计算确定的相关准备金金额超过充足
性测试日已提取的相关准备金余额的，应当按照其差额补提相关准
备金；保险人按照保险精算重新计算确定的相关准备金金额小于充
足性测试日已提取的相关准备金余额的，不调整相关准备金。
第十五条 原保险合同提前解除的，保险人应当转销相关未到期
责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金余额，计入
当期损益。
第五章 原保险合同成本
第十六条 原保险合同成本，是指原保险合同发生的、会导致所
有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。
252原保险合同成本主要包括发生的手续费或佣金支出、赔付成本，以
及提取的未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备
金等。
赔付成本包括保险人支付的赔款、给付，以及在理赔过程中发
生的律师费、诉讼费、损失检验费、相关理赔人员薪酬等理赔费用。
第十七条 保险人在取得原保险合同过程中发生的手续费、佣金，
应当在发生时计入当期损益。
第十八条 保险人按照保险精算确定提取的未决赔款准备金、寿
险责任准备金、长期健康险责任准备金，计入当期损益。
保险人应当在确定支付赔付款项金额的当期，按照确定支付的
赔 付款项金额，计入当期损益；同时，冲减相应的未决赔款准备金、
寿险责任准备金、长期健康险责任准备金余额。
保险人应当在实际发生理赔费用的当期，按照实际发生的理赔
费用金额，计入当期损益；同时，冲减相应的未决赔款准备金、寿
险责任准备金、长期健康险责任准备金余额。
第十九条 保险人按照充足性测试补提的未决赔款准备金、寿险
253责任准备金、长期健康险责任准备金，计入当期损益。
第二十条 保险人承担赔偿保险金责任取得的损余物资，应当按
照同类或类似资产的市场价格计算确定的金额确认为资产，并冲减
当期赔付成本。
处置损余物资时，保险人应当按照收到的金额与相关损余物资
账面价值的差额，调整当期赔付成本。
第二十一条 保险人承担赔付保险金责任应收取的代位追偿款，
同时满足下列条件的，应当确认为应收代位追偿款，并冲减当期赔
付成本：
（一）与该代位追偿款有关的经济利益很可能流入；
（二）该代位追偿款的金额能够可靠地计量。
收到应收代位追偿款时，保险人应当按照收到的金额与相关应
收代位追偿款账面价值的差额，调整当期赔付成本。
第六章 列报
第二十二条 保险人应当在资产负债表中单独列示与原保险合同
有关的下列项目：
254（一）未到期责任准备金；
（二）未决赔款准备金；
（三）寿险责任准备金；
（四）长期健康险责任准备金。
第二十三条 保险人应当在利润表中单独列示与原保险合同有关
的下列项目：
（一）保费收入；
（二）退保费；
（三）提取未到期责任准备金；
（四）已赚保费；
（五）手续费支出；
（六）赔付成本；
（七）提取未决赔款准备金；
（八）提取寿险责任准备金；
（九）提取长期健康险责任准备金。
第二十四条 保险人应当在附注中披露与原保险合同有关的下列
信息：
255（一）代位追偿款的有关情况。
（二）损余物资的有关情况。
（三）各项准备金的增减变动情况。
（四）提取各项准备金及进行准备金充足性测试的主要精算假
设和方法。
企业会计准则第 26 号——再保险合同
为了规范再保险合同的确认、计量和相关信息的列报，根据《企
业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范再保险合同的确认、计量和相关信息的列报，
根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 再保险合同，是指一个保险人（再保险分出人）分出一
定的保费给另一个保险人（再保险接受人），再保险接受人对再保
险分出人由原保险合同所引起的赔付成本及其他相关费用进行补偿
的保险合同。
256第三条 本准则适用于保险人签发、持有的再保险合同。
保险人将分入的再保险业务转分给其他保险人而签订的转分保
合同，比照本准则处理。
第四条 保险人签发的原保险合同，适用《企业会计准则第25号
——原保险合同》。
第二章 分出业务的会计处理
第五条 再保险分出人不应当将再保险合同形成的资产与有关原
保险合同形成的负债相互抵销。
再保险分出人不应当将再保险合同形成的收入或费用与有关原
保险合同形成的费用或收入相互抵销。
第六条 再保险分出人应当在确认原保险合同保费收入的当期，
按照相关再保险合同的约定，计算确定分出保费，计入当期损益；
同时，原保险合同为非寿险原保险合同的，再保险分出人还应当按
照相关再保险合同的约定，计算确认相关的应收分保未到期责任准
备金资产，并冲减提取未到期责任准备金。
再保险分出人应当在资产负债表日调整原保险合同未到期责任
257准备金余额时，相应调整应收分保未到期责任准备金余额。
第七条 再保险分出人应当在确认原保险合同保费收入的当期，
按照相关再保险合同的约定，计算确定应向再保险接受人摊回的分
保费用，计入当期损益。
第八条 再保险分出人应当在提取原保险合同未决赔款准备金、
寿险责任准备金、长期健康险责任准备金的当期，按照相关再保险
合同的约定，计算确定应向再保险接受人摊回的相应准备金，确认
为相应的应收分保准备金资产。
第九条 再保险分出人应当在确定支付赔付款项金额或实际发生
理赔费用而冲减原保险合同相应准备金余额的当期，冲减相应的应
收分保准备金余额；同时，按照相关再保险合同的约定，计算确定
应向再保险接受人摊回的赔付成本，计入当期损益。
第十条 再保险分出人应当在原保险合同提前解除的当期，按照
相关再保险合同的约定，计算确定分出保费、摊回分保费用的调整
金额，计入当期损益；同时，转销相关应收分保准备金余额。
第十一条 再保险分出人应当在因取得和处置损余物资、确认和
258收到应收代位追偿款等而调整原保险合同赔付成本的当期，按照相
关再保险合同的约定，计算确定摊回赔付成本的调整金额，计入当
期损益。
第十二条 再保险分出人应当在发出分保业务账单时，将账单标
明的扣存本期分保保证金确认为存入分保保证金；同时，按照账单
标明的返还上期扣存分保保证金转销相关存入分保保证金。
再保险分出人应当根据相关再保险合同的约定，按期计算存入
分保保证金利息，计入当期损益。
第十三条 再保险分出人应当根据相关再保险合同的约定，在能
够计算确定应向再保险接受人收取的纯益手续费时，将该项纯益手
续费作为摊回分保费用，计入当期损益。
第十四条 对于超额赔款再保险等非比例再保险合同，再保险分
出人应当根据再保险合同的约定，计算确定分出保费，计入当期损
益。
再保险分出人调整分出保费时，应当将调整金额计入当期损益。
再保险分出人应当在能够计算确定应向再保险接受人摊回的赔
259付成本时，将该项应摊回的赔付成本计入当期损益。
第三章 分入业务的会计处理
第十五条 分保费收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）再保险合同成立并承担相应保险责任；
（二）与再保险合同相关的经济利益很可能流入；
（三）与再保险合同相关的收入能够可靠地计量。
再保险接受人应当根据相关再保险合同的约定，计算确定分保费
收入金额。
第十六条 再保险接受人应当在确认分保费收入的当期，根据相
关再保险合同的约定，计算确定分保费用，计入当期损益。
第十七条 再保险接受人应当根据相关再保险合同的约定，在能
够计算确定应向再保险分出人支付的纯益手续费时，将该项纯益手
续费作为分保费用，计入当期损益。
第十八条 再保险接受人应当在收到分保业务账单时，按照账单
标明的金额对相关分保费收入、分保费用进行调整，调整金额计入
当期损益。
260第十九条 再保险接受人提取分保未到期责任准备金、分保未决
赔款准备金、分保寿险责任准备金、分保长期健康险责任准备金，
以及进行相关分保准备金充足性测试，比照《企业会计准则第25号
——原保险合同》的相关规定处理。
第二十条 再保险接受人应当在收到分保业务账单的当期，按照
账单标明的分保赔付款项金额，作为分保赔付成本，计入当期损益；
同时，冲减相应的分保准备金余额。
第二十一条 再保险接受人应当在收到分保业务账单时，将账单
标明的扣存本期分保保证金确认为存出分保保证金；同时，按照账
单标明的返还上期扣存分保保证金转销相关存出分保保证金。
再保险接受人应当根据相关再保险合同的约定，按期计算存出
分保保证金利息，计入当期损益。
第四章 列报
第二十二条 保险人应当在资产负债表中单独列示与再保险合同
有关的下列项目：
（一）应收分保账款；
261（二）应收分保未到期责任准备金；
（三）应收分保未决赔款准备金；
（四）应收分保寿险责任准备金；
（五）应收分保长期健康险责任准备金；
（六）应付分保账款。
第二十三条 保险人应当在利润表中单独列示与再保险合同有关
的下列项目：
（一）分保费收入；
（二）分出保费；
（三）摊回分保费用；
（四）分保费用；
（五）摊回赔付成本；
（六）分保赔付成本；
（七）摊回未决赔款准备金；
（八）摊回寿险责任准备金；
（九）摊回长期健康险责任准备金。
第二十四条 保险人应当在附注中披露与再保险合同有关的下列
262信息：
（一）分入业务各项分保准备金的增减变动情况。
（二）分入业务提取各项分保准备金及进行分保准备金充足性
测试的主要精算假设和方法。
企业会计准则第 27 号——石油天然气开采
为了规范石油天然气开采活动的会计处理和相关信息的披露，根
据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范石油天然气（以下简称油气）开采活动的会计
处理和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制
定本准则。
第二条 油气开采活动包括矿区权益的取得以及油气的勘探、开
发和生产等阶段。
第三条 油气开采活动以外的油气储存、集输、加工和销售等业
务的会计处理，适用其他相关会计准则。
263第二章 矿区权益的会计处理
第四条 矿区权益，是指企业取得的在矿区内勘探、开发和生产
油气的权利。
矿区权益分为探明矿区权益和未探明矿区权益。探明矿区，是
指已发现探明经济可采储量的矿区；未探明矿区，是指未发现探明
经济可采储量的矿区。
探明经济可采储量，是指在现有技术和经济条件下，根据地质
和工程分析，可合理确定的能够从已知油气藏中开采的油气数量。
第五条 为取得矿区权益而发生的成本应当在发生时予以资本化。
企业取得的矿区权益，应当按照取得时的成本进行初始计量：
（一）申请取得矿区权益的成本包括探矿权使用费、采矿权使
用费、土地或海域使用权支出、中介费以及可直接归属于矿区权益
的其他申请取得支出。
（二）购买取得矿区权益的成本包括购买价款、中介费以及可
直接归属于矿区权益的其他购买取得支出。
矿区权益取得后发生的探矿权使用费、采矿权使用费和租金等
264维持矿区权益的支出，应当计入当期损益。
第六条 企业应当采用产量法或年限平均法对探明矿区权益计提
折耗。采用产量法计提折耗的，折耗额可按照单个矿区计算，也可
按照若干具有相同或类似地质构造特征或储层条件的相邻矿区所组
成的矿区组计算。计算公式如下：
探明矿区权益折耗额=探明矿区权益账面价值×探明矿区权益折
耗率探明矿区权益折耗率=探明矿区当期产量/（探明矿区期末探明
经济可采储量+探明矿区当期产量）
第七条 企业对于矿区权益的减值，应当分别不同情况确认减值
损失：
（一）探明矿区权益的减值，按照《企业会计准则第8号——资
产减值》处理。
（二）对于未探明矿区权益，应当至少每年进行一次减值测试。
单个矿区取得成本较大的，应当以单个矿区为基础进行减值测
试，并确定未探明矿区权益减值金额。单个矿区取得成本较小且与
其他相邻矿区具有相同或类似地质构造特征或储层条件的，可按照
265若干具有相同或类似地质构造特征或储层条件的相邻矿区所组成的
矿区组进行减值测试。
未探明矿区权益公允价值低于账面价值的差额，应当确认为减
值损失，计入当期损益。未探明矿区权益减值损失一经确认，不得
转回。
第八条 企业转让矿区权益的，应当按照下列规定进行处理：
（一）转让全部探明矿区权益的，将转让所得与矿区权益账面
价值的差额计入当期损益。
转让部分探明矿区权益的，按照转让权益和保留权益的公允价
值比例，计算确定已转让部分矿区权益账面价值，转让所得与已转
让矿区权益账面价值的差额计入当期损益。
（二）转让单独计提减值准备的全部未探明矿区权益的，转让
所得与未探明矿区权益账面价值的差额，计入当期损益。
转让单独计提减值准备的部分未探明矿区权益的，如果转让所
得大于矿区权益账面价值，将其差额计入当期损益；如果转让所得
小于矿区权益账面价值，以转让所得冲减矿区权益账面价值，不确
266认损益。
（三）转让以矿区组为基础计提减值准备的未探明矿区权益的，
如果转让所得大于矿区权益账面原值，将其差额计入当期损益；如
果转让所得小于矿区权益账面原值，以转让所得冲减矿区权益账面
原值，不确认损益。
转让该矿区组最后一个未探明矿区的剩余矿区权益时，转让所
得与未探明矿区权益账面价值的差额，计入当期损益。
第九条 未探明矿区（组）内发现探明经济可采储量而将未探明
矿区（组）转为探明矿区（组）的，应当按照其账面价值转为探明
矿区权益。
第十条 未探明矿区因最终未能发现探明经济可采储量而放弃的，
应当按照放弃时的账面价值转销未探明矿区权益并计入当期损益。
因未完成义务工作量等因素导致发生的放弃成本，计入当期损益。
第三章 油气勘探的会计处理
第十一条 油气勘探，是指为了识别勘探区域或探明油气储量而
267进行的地质调查、地球物理勘探、钻探活动以及其他相关活动。
第十二条 油气勘探支出包括钻井勘探支出和非钻井勘探支出。
钻井勘探支出主要包括钻探区域探井、勘探型详探井、评价井
和资料井等活动发生的支出；非钻井勘探支出主要包括进行地质调
查、地球物理勘探等活动发生的支出。
第十三条 钻井勘探支出在完井后，确定该井发现了探明经济可
采储量的，应当将钻探该井的支出结转为井及相关设施成本。
确定该井未发现探明经济可采储量的，应当将钻探该井的支出
扣除净残值后计入当期损益。
确定部分井段发现了探明经济可采储量的，应当将发现探明经
济可采储量的有效井段的钻井勘探支出结转为井及相关设施成本，
无效井段钻井勘探累计支出转入当期损益。
未能确定该探井是否发现探明经济可采储量的，应当在完井后
一年内将钻探该井的支出予以暂时资本化。
第十四条 在完井一年时仍未能确定该探井是否发现探明经济可
采储量，同时满足下列条件的，应当将钻探该井的资本化支出继续
268暂时资本化，否则应当计入当期损益：
（一）该井已发现足够数量的储量，但要确定其是否属于探明
经济可采储量，还需要实施进一步的勘探活动；
（二）进一步的勘探活动已在实施中或已有明确计划并即将实
施。
钻井勘探支出已费用化的探井又发现了探明经济可采储量的，
已费用化的钻井勘探支出不作调整，重新钻探和完井发生的支出应
当予以资本化。
第十五条 非钻井勘探支出于发生时计入当期损益。
第四章 油气开发的会计处理
第十六条 油气开发，是指为了取得探明矿区中的油气而建造或
更新井及相关设施的活动。
第十七条 油气开发活动所发生的支出，应当根据其用途分别予
以资本化，作为油气开发形成的井及相关设施的成本。
油气开发形成的井及相关设施的成本主要包括：
（一）钻前准备支出，包括前期研究、工程地质调查、工程设
269计、确定井位、清理井场、修建道路等活动发生的支出；
（二）井的设备购置和建造支出，井的设备包括套管、油管、
抽油设备和井口装置等，井的建造包括钻井和完井；
（三）购建提高采收率系统发生的支出；
（四）购建矿区内集输设施、分离处理设施、计量设备、储存
设施、各种海上平台、海底及陆上电缆等发生的支出。
第十八条 在探明矿区内，钻井至现有已探明层位的支出，作为
油气开发支出；为获取新增探明经济可采储量而继续钻至未探明层
位的支出，作为钻井勘探支出，按照本准则第十三条和第十四条处
理。
第五章 油气生产的会计处理
第十九条 油气生产，是指将油气从油气藏提取到地表以及在矿
区内收集、拉运、处理、现场储存和矿区管理等活动。
第二十条 油气的生产成本包括相关矿区权益折耗、井及相关设
施折耗、辅助设备及设施折旧以及操作费用等。操作费用包括油气
生产和矿区管理过程中发生的直接和间接费用。
270第二十一条 企业应当采用产量法或年限平均法对井及相关设施
计提折耗。井及相关设施包括确定发现了探明经济可采储量的探井
和开采活动中形成的井，以及与开采活动直接相关的各种设施。采
用产量法计提折耗的，折耗额可按照单个矿区计算，也可按照若干
具有相同或类似地质构造特征或储层条件的相邻矿区所组成的矿区
组计算。计算公式如下：
矿区井及相关设施折耗额=期末矿区井及相关设施账面价值×矿
区井及相关设施折耗率矿区井及相关设施折耗率=矿区当期产
量/（矿区期末探明已开发经济可采储量+矿区当期产量）
探明已开发经济可采储量，包括矿区的开发井网钻探和配套设
施建设完成后已全面投入开采的探明经济可采储量，以及在提高采
收率技术所需的设施已建成并已投产后相应增加的可采储量。
第二十二条 地震设备、建造设备、车辆、修理车间、仓库、供
应站、通讯设备、办公设施等辅助设备及设施，应当按照《企业会
计准则第4号——固定资产》处理。
271第二十三条 企业承担的矿区废弃处置义务，满足《企业会计准
则第13号——或有事项》中预计负债确认条件的，应当将该义务确
认为预计负债，并相应增加井及相关设施的账面价值。
不符合预计负债确认条件的，在废弃时发生的拆卸、搬移、场
地清理等支出，应当计入当期损益。
矿区废弃，是指矿区内的最后一口井停产。
第二十四条 井及相关设施、辅助设备及设施的减值，应当按照
《企业会计准则第8号——资产减值》处理。
第六章 披露
第二十五条 企业应当在附注中披露与石油天然气开采活动有关
的下列信息：
（一）拥有国内和国外的油气储量年初、年末数据。
（二）当期在国内和国外发生的矿区权益的取得、油气勘探和
油气开发各项支出的总额。
（三）探明矿区权益、井及相关设施的账面原值，累计折耗和
减值准备累计金额及其计提方法；与油气开采活动相关的辅助设备
272及设施的账面原价，累计折旧和减值准备累计金额及其计提方法。
企业会计准则第 28 号——会计政策、会计估计变更和
差错更正
为了规范企业会计政策的应用，会计政策、会计估计变更和前期
差错更正的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则
——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范企业会计政策的应用，会计政策、会计估计变
更和前期差错更正的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会
计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 会计政策变更和前期差错更正的所得税影响，适用《企
业会计准则第18号——所得税》。
第二章 会计政策
第三条 企业应当对相同或者相似的交易或者事项采用相同的会
计政策进行处理。但是，其他会计准则另有规定的除外。
273会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、
基础和会计处理方法。
第四条 企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当
保持一致，不得随意变更。但是，满足下列条件之一的，可以变更
会计政策：
（一）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。
（二）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。
第五条 下列各项不属于会计政策变更：
（一）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用
新的会计政策。
（二）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政
策。
第六条 企业根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要
求变更会计政策的，应当按照国家相关会计规定执行。
会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应当采用
追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期
274初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较
数据也应当一并调整，但确定该项会计政策变更累积影响数不切实
可行的除外。
追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交
易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表
相关项目进行调整的方法。
会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前
各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之
间的差额。
第七条 确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应
当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。
在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行
的，应当采用未来适用法处理。
未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生
的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估
计变更影响数的方法。
275第三章 会计估计变更
第八条 企业据以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得新
信息、积累更多经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进
行修订。会计估计变更的依据应当真实、可靠。
会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益
和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期
消耗金额进行调整。
第九条 企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。
会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予
以确认；既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更
当期和未来期间予以确认。
第十条 企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变
更的，应当将其作为会计估计变更处理。
第四章 前期差错更正
第十一条 前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信
息，而对前期财务报表造成省略漏或错报。
276（一）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信
息。
（二）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。
前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事
实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等。
第十二条 企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确
定前期差错累积影响数不切实可行的除外。
追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未
发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。
第十三条 确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重
述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项
目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。
第十四条 企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，
调整前期比较数据。
277第五章 披露
第十五条 企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信
息：
（一）会计政策变更的性质、内容和原因。
（二）当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调
整金额。
（三）无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变
更后的会计政策的时点、具体应用情况。
第十六条 企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信
息：
（一）会计估计变更的内容和原因。
（二）会计估计变更对当期和未来期间的影响数。
（三）会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原
因。
第十七条 企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信
息：
278（一）前期差错的性质。
（二）各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。
（三）无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差
错开始进行更正的时点、具体更正情况。
第十八条 在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期
间的附注中已披露的会计政策变更和前期差错更正的信息。
企业会计准则第 29 号——资产负债表日后事项
为了规范资产负债表日后事项的确认、计量和相关信息的披露，
根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范资产负债表日后事项的确认、计量和相关信息
的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准
报出日之间发生的有利或不利事项。财务报告批准报出日，是指董
事会或类似机构批准财务报告报出的日期。
279资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项和资产负债
表日后非调整事项。
资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情
况提供了新的或进一步证据的事项。
资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的
情况的事项。
第三条 资产负债表日后事项表明持续经营假设不再适用的，企
业不应当在持续经营基础上编制财务报表。
第二章 资产负债表日后调整事项
第四条 企业发生的资产负债表日后调整事项，应当调整资产负
债表日的财务报表。
第五条 企业发生的资产负债表日后调整事项，通常包括下列各
项：
（一）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在
资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案
件相关的预计负债，或确认一项新负债。
280（二）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负
债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。
（三）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产
的成本或售出资产的收入。
（四）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。
第三章 资产负债表日后非调整事项
第六条 企业发生的资产负债表日后非调整事项，不应当调整资
产负债表日的财务报表。
第七条 企业发生的资产负债表日后非调整事项，通常包括下列
各项：
（一）资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺。
（二）资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重
大变化。
（三）资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失。
（四）资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债。
（五）资产负债表日后资本公积转增资本。
281（六）资产负债表日后发生巨额亏损。
（七）资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。
第八条 资产负债表日后，企业利润分配方案中拟分配的以及经
审议批准宣告发放的股利或利润，不确认为资产负债表日的负债，
但应当在附注中单独披露。
第四章 披露
第九条 企业应当在附注中披露与资产负债表日后事项有关的下
列信息：
（一）财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日。
按照有关法律、行政法规等规定，企业所有者或其他方面有权
对报出的财务报告进行修改的，应当披露这一情况。
（二）每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，
及其对财务状况和经营成果的影响。无法做出估计的，应当说明原
因。
第十条 企业在资产负债表日后取得了影响资产负债表日存在情
况的新的或进一步的证据，应当调整与之相关的披露信息。
282企业会计准则第 30 号——财务报表列报
为了规范财务报表的列报，保证同一企业不同期间和同一期间不
同企业的财务报表相互可比，根据《企业会计准则——基本准则》，
制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范财务报表的列报，保证同一企业不同期间和同
一期间不同企业的财务报表相互可比，根据《企业会计准则——基
本准则》，制定本准则。
第二条 财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结
构性表述。财务报表至少应当包括下列组成部分：
（一）资产负债表；
（二）利润表；
（三）现金流量表；
（四）所有者权益（或股东权益，下同）变动表；
（五）附注。
283第三条 现金流量表的编制和列报，以及其他会计准则的特殊列
报要求，适用《企业会计准则第31号——现金流量表》和其他相关
会计准则。
第二章 基本要求
第四条 企业应当以持续经营为基础，根据实际发生的交易和事
项，按照《企业会计准则——基本准则》和其他各项会计准则的规
定进行确认和计量，在此基础上编制财务报表。
企业不应以附注披露代替确认和计量。
以持续经营为基础编制财务报表不再合理的，企业应当采用其
他基础编制财务报表，并在附注中披露这一事实。
第五条 财务报表项目的列报应当在各个会计期间保持一致，不
得随意变更，但下列情况除外：
（一）会计准则要求改变财务报表项目的列报。
（二）企业经营业务的性质发生重大变化后，变更财务报表项
目的列报能够提供更可靠、更相关的会计信息。
第六条 性质或功能不同的项目，应当在财务报表中单独列报，
284但不具有重要性的项目除外。
性质或功能类似的项目，其所属类别具有重要性的，应当按其
类别在财务报表中单独列报。
重要性，是指财务报表某项目的省略或错报会影响使用者据此
作出经济决策的，该项目具有重要性。重要性应当根据企业所处环
境，从项目的性质和金额大小两方面予以判断。
第七条 财务报表中的资产项目和负债项目的金额、收入项目和
费用项目的金额不得相互抵销，但其他会计准则另有规定的除外。
资产项目按扣除减值准备后的净额列示，不属于抵销。
非日常活动产生的损益，以收入扣减费用后的净额列示，不属
于抵销。
第八条 当期财务报表的列报，至少应当提供所有列报项目上一
可比会计期间的比较数据，以及与理解当期财务报表相关的说明，
但其他会计准则另有规定的除外。
根据本准则第五条的规定，财务报表项目的列报发生变更的，
应当对上期比较数据按照当期的列报要求进行调整，并在附注中披
285露调整的原因和性质，以及调整的各项目金额。对上期比较数据进
行调整不切实可行的，应当在附注中披露不能调整的原因。
不切实可行，是指企业在作出所有合理努力后仍然无法采用某
项规定。
第九条 企业应当在财务报表的显著位置至少披露下列各项：
（一）编报企业的名称。
（二）资产负债表日或财务报表涵盖的会计期间。
（三）人民币金额单位。
（四）财务报表是合并财务报表的，应当予以标明。
第十条 企业至少应当按年编制财务报表。年度财务报表涵盖的
期间短于一年的，应当披露年度财务报表的涵盖期间，以及短于一
年的原因。
对外提供中期财务报告的，还应遵循《企业会计准则第32号
——中期财务报告》的规定。
第十一条 本准则规定在财务报表中单独列报的项目，应当单独
列报。其他会计准则规定单独列报的项目，应当增加单独列报项目。
286第三章 资产负债表
第十二条 资产和负债应当分别流动资产和非流动资产、流动负
债和非流动负债列示。
金融企业的各项资产或负债，按照流动性列示能够提供可靠且
更相关信息的，可以按照其流动性顺序列示。
第十三条 资产满足下列条件之一的，应当归类为流动资产：
（一）预计在一个正常营业周期中变现、出售或耗用。
（二）主要为交易目的而持有。
（三）预计在资产负债表日起一年内（含一年，下同）变现。
（四）自资产负债表日起一年内，交换其他资产或清偿负债的
能力不受限制的现金或现金等价物。
第十四条 流动资产以外的资产应当归类为非流动资产，并应按
其性质分类列示。
第十五条 负债满足下列条件之一的，应当归类为流动负债：
（一）预计在一个正常营业周期中清偿。
（二）主要为交易目的而持有。
（三）自资产负债表日起一年内到期应予以清偿。
287（四）企业无权自主地将清偿推迟至资产负债表日后一年以上。
第十六条 流动负债以外的负债应当归类为非流动负债，并应按
其性质分类列示。
第十七条 对于在资产负债表日起一年内到期的负债，企业预计
能够自主地将清偿义务展期至资产负债表日后一年以上的，应当归
类为非流动负债；不能自主地将清偿义务展期的，即使在资产负债
表日后、财务报告批准报出日前签订了重新安排清偿计划协议，该
项负债仍应归类为流动负债。
第十八条 企业在资产负债表日或之前违反了长期借款协议，导
致贷款人可随时要求清偿的负债，应当归类为流动负债。
贷款人在资产负债表日或之前同意提供在资产负债表日后一年
以上的宽限期，企业能够在此期限内改正违约行为，且贷款人不能
要求随时清偿，该项负债应当归类为非流动负债。
其他长期负债存在类似情况的，比照上述第一款和第二款处理。
第十九条 资产负债表中的资产类至少应当单独列示反映下列信
息的项目：
288（一）货币资金；
（二）应收及预付款项；
（三）交易性投资；
（四）存货；
（五）持有至到期投资；
（六）长期股权投资；
（七）投资性房地产；
（八）固定资产；
（九）生物资产；
（十）递延所得税资产；
（十一）无形资产。
第二十条 资产负债表中的资产类至少应当包括流动资产和非流
动资产的合计项目。
第二十一条 资产负债表中的负债类至少应当单独列示反映下列
信息的项目：
（一）短期借款；
（二）应付及预收款项；
289（三）应交税金；
（四）应付职工薪酬；
（五）预计负债；
（六）长期借款；
（七）长期应付款；
（八）应付债券；
（九）递延所得税负债。
第二十二条 资产负债表中的负债类至少应当包括流动负债、非
流动负债和负债的合计项目。
第二十三条 资产负债表中的所有者权益类至少应当单独列示反
映下列信息的项目：
（一）实收资本（或股本）；
（二）资本公积；
（三）盈余公积；
（四）未分配利润。
在合并资产负债表中，应当在所有者权益类单独列示少数股东
权益。
290第二十四条 资产负债表中的所有者权益类应当包括所有者权益
的合计项目。
第二十五条 资产负债表应当列示资产总计项目，负债和所有者
权益总计项目。
第四章 利润表
第二十六条 费用应当按照功能分类，分为从事经营业务发生的
成本、管理费用、销售费用和财务费用等。
第二十七条 利润表至少应当单独列示反映下列信息的项目：
（一）营业收入；
（二）营业成本；
（三）营业税金；
（四）管理费用；
（五）销售费用；
（六）财务费用；
（七）投资收益；
（八）公允价值变动损益；
（九）资产减值损失；
291（十）非流动资产处置损益；
（十一）所得税费用；
（十二）净利润。
金融企业可以根据其特殊性列示利润表项目。
第二十八条 在合并利润表中，企业应当在净利润项目之下单独
列示归属于母公司的损益和归属于少数股东的损益。
第五章 所有者权益变动表
第二十九条 所有者权益变动表应当反映构成所有者权益的各组
成部分当期的增减变动情况。当期损益、直接计入所有者权益的利
得和损失、以及与所有者（或股东，下同）的资本交易导致的所有
者权益的变动，应当分别列示。
第三十条 所有者权益变动表至少应当单独列示反映下列信息的
项目：
（一）净利润；
（二）直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额；
（三）会计政策变更和差错更正的累积影响金额；
292（四）所有者投入资本和向所有者分配利润等；
（五）按照规定提取的盈余公积；
（六）实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积、未分配利
润的期初和期末余额及其调节情况。
第六章 附注
第三十一条 附注是对在资产负债表、利润表、现金流量表和所
有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对
未能在这些报表中列示项目的说明等。
第三十二条 附注应当披露财务报表的编制基础，相关信息应当
与资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中
列示的项目相互参照。
第三十三条 附注一般应当按照下列顺序披露：
（一）财务报表的编制基础。
（二）遵循企业会计准则的声明。
（三）重要会计政策的说明，包括财务报表项目的计量基础和
会计政策的确定依据等。
293（四）重要会计估计的说明，包括下一会计期间内很可能导致
资产、负债账面价值重大调整的会计估计的确定依据等。
（五）会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明。
（六）对已在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益
变动表中列示的重要项目的进一步说明，包括终止经营税后利润的
金额及其构成情况等。
（七）或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联方
关系及其交易等需要说明的事项。
第三十四条 企业应当在附注中披露在资产负债表日后、财务报
告批准报出日前提议或宣布发放的股利总额和每股股利金额（或向
投资者分配的利润总额）。
第三十五条 下列各项未在与财务报表一起公布的其他信息中披
露的，企业应当在附注中披露：
（一）企业注册地、组织形式和总部地址。
（二）企业的业务性质和主要经营活动。
（三）母公司以及集团最终母公司的名称。
294企业会计准则第 31 号——现金流量表
为了规范现金流量表的编制和列报，根据《企业会计准则——基
本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范现金流量表的编制和列报，根据《企业会计准
则——基本准则》，制定本准则。
第二条 现金流量表，是指反映企业在一定会计期间现金和现金
等价物流入和流出的报表。
现金，是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款。
现金等价物，是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为
已知金额现金、价值变动风险很小的投资。
本准则提及现金时，除非同时提及现金等价物，均包括现金和
现金等价物。
第三条 合并现金流量表的编制和列报，适用《企业会计准则第
33号——合并财务报表》。
295第二章 基本要求
第四条 现金流量表应当分别经营活动、投资活动和筹资活动列
报现金流量。
第五条 现金流量应当分别按照现金流入和现金流出总额列报。
但是，下列各项可以按照净额列报：
（一）代客户收取或支付的现金。
（二）周转快、金额大、期限短项目的现金流入和现金流出。
（三）金融企业的有关项目，包括短期贷款发放与收回的贷款
本金、活期存款的吸收与支付、同业存款和存放同业款项的存取、
向其他金融企业拆借资金、以及证券的买入与卖出等。
第六条 自然灾害损失、保险索赔等特殊项目，应当根据其性质，
分别归并到经营活动、投资活动和筹资活动现金流量类别中单独列
报。
第七条 外币现金流量以及境外子公司的现金流量，应当采用现
金流量发生日的即期汇率或按照系统合理的方法确定的、与现金流
量发生日即期汇率近似的汇率折算。汇率变动对现金的影响额应当
296作为调节项目，在现金流量表中单独列报。
第三章 经营活动现金流量
第八条 企业应当采用直接法列示经营活动产生的现金流量。
经营活动，是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事
项。
直接法，是指通过现金收入和现金支出的主要类别列示经营活
动的现金流量。
第九条 有关经营活动现金流量的信息，可以通过下列途径之一
取得：
（一）企业的会计记录。
（二）根据下列项目对利润表中的营业收入、营业成本以及其
他项目进行调整：
1. 当期存货及经营性应收和应付项目的变动；
2. 固定资产折旧、无形资产摊销、计提资产减值准备等其他非
现金项目；
3. 属于投资活动或筹资活动现金流量的其他非现金项目。
297第十条 经营活动产生的现金流量至少应当单独列示反映下列信
息的项目：
（一）销售商品、提供劳务收到的现金；
（二）收到的税费返还；
（三）收到其他与经营活动有关的现金；
（四）购买商品、接受劳务支付的现金；
（五）支付给职工以及为职工支付的现金；
（六）支付的各项税费；
（七）支付其他与经营活动有关的现金。
第十一条 金融企业可以根据行业特点和现金流量实际情况，合
理确定经营活动现金流量项目的类别。
第四章 投资活动现金流量
第十二条 投资活动，是指企业长期资产的购建和不包括在现金
等价物范围的投资及其处置活动。
第十三条 投资活动产生的现金流量至少应当单独列示反映下列
信息的项目：
298（一）收回投资收到的现金；
（二）取得投资收益收到的现金；
（三）处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净
额；
（四）处置子公司及其他营业单位收到的现金净额；
（五）收到其他与投资活动有关的现金；
（六）购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金；
（七）投资支付的现金；
（八）取得子公司及其他营业单位支付的现金净额；
（九）支付其他与投资活动有关的现金。
第五章 筹资活动现金流量
第十四条 筹资活动，是指导致企业资本及债务规模和构成发生
变化的活动。
第十五条 筹资活动产生的现金流量至少应当单独列示反映下列
信息的项目：
（一）吸收投资收到的现金；
（二）取得借款收到的现金；
299（三）收到其他与筹资活动有关的现金；
（四）偿还债务支付的现金；
（五）分配股利、利润或偿付利息支付的现金；
（六）支付其他与筹资活动有关的现金。
第六章 披露
第十六条 企业应当在附注中披露将净利润调节为经营活动现金
流量的信息。至少应当单独披露对净利润进行调节的下列项目：
（一）资产减值准备；
（二）固定资产折旧；
（三）无形资产摊销；
（四）长期待摊费用摊销；
（五）待摊费用；
（六）预提费用；
（七）处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损益；
（八）固定资产报废损失；
（九）公允价值变动损益；
（十）财务费用；
300（十一）投资损益；
（十二）递延所得税资产和递延所得税负债；
（十三）存货；
（十四）经营性应收项目；
（十五）经营性应付项目。
第十七条 企业应当在附注中以总额披露当期取得或处置子公司
及其他营业单位的下列信息：
（一）取得或处置价格；
（二）取得或处置价格中以现金支付的部分；
（三）取得或处置子公司及其他营业单位收到的现金；
（四）取得或处置子公司及其他营业单位按照主要类别分类的
非现金资产和负债。
第十八条 企业应当在附注中披露不涉及当期现金收支、但影响
企业财务状况或在未来可能影响企业现金流量的重大投资和筹资活
动。
第十九条 企业应当在附注中披露与现金和现金等价物有关的下
列信息：
301（一）现金和现金等价物的构成及其在资产负债表中的相应金
额。
（二）企业持有但不能由母公司或集团内其他子公司使用的大
额现金和现金等价物金额。
企业会计准则第 32 号——中期财务报告
为了规范中期财务报告的内容和编制中期财务报告应当遵循的确
认与计量原则，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条为了规范中期财务报告的内容和编制中期财务报告应当遵
循的确认与计量原则，根据《企业会计准则——基本准则》，制定
本准则。
第二条 中期财务报告，是指以中期为基础编制的财务报告。
中期，是指短于一个完整的会计年度的报告期间。
第二章 中期财务报告的内容
第三条 中期财务报告至少应当包括资产负债表、利润表、现金
302流量表和附注。
中期资产负债表、利润表和现金流量表应当是完整报表，其格
式和内容应当与上年度财务报表相一致。
当年新施行的会计准则对财务报表格式和内容作了修改的，中
期财务报表应当按照修改后的报表格式和内容编制，上年度比较财
务报表的格式和内容，也应当作相应调整。
基本每股收益和稀释每股收益应当在中期利润表中单独列示。
第四条 上年度编制合并财务报表的，中期期末应当编制合并财
务报表。
上年度财务报告除了包括合并财务报表，还包括母公司财务报
表的，中期财务报告也应当包括母公司财务报表。
上年度财务报告包括了合并财务报表，但报告中期内处置了所
有应当纳入合并范围的子公司的，中期财务报告只需提供母公司财
务报表，但上年度比较财务报表仍应当包括合并财务报表，上年度
可比中期没有子公司的除外。
第五条 中期财务报告应当按照下列规定提供比较财务报表：
303（一）本中期末的资产负债表和上年度末的资产负债表。
（二）本中期的利润表、年初至本中期末的利润表以及上年度
可比期间的利润表。
（三）年初至本中期末的现金流量表和上年度年初至可比本中
期末的现金流量表。
第六条 财务报表项目在报告中期作了调整或者修订的，上年度
比较财务报表项目有关金额应当按照本年度中期财务报表的要求重
新分类，并在附注中说明重新分类的原因及其内容，无法重新分类
的，应当在附注中说明不能重新分类的原因。
第七条 中期财务报告中的附注应当以年初至本中期末为基础编
制，披露自上年度资产负债表日之后发生的，有助于理解企业财务
状况、经营成果和现金流量变化情况的重要交易或者事项。
对于理解本中期财务状况、经营成果和现金流量有关的重要交
易或者事项，也应当在附注中作相应披露。
第八条 中期财务报告中的附注至少应当包括下列信息：
（一）中期财务报表所采用的会计政策与上年度财务报表相一
304致的声明。
会计政策发生变更的，应当说明会计政策变更的性质、内容、
原因及其影响数；无法进行追溯调整的，应当说明原因。
（二）会计估计变更的内容、原因及其影响数；影响数不能确
定的，应当说明原因。
（三）前期差错的性质及其更正金额；无法进行追溯重述的，
应当说明原因。
（四）企业经营的季节性或者周期性特征。
（五）存在控制关系的关联方发生变化的情况；关联方之间发
生交易的，应当披露关联方关系的性质、交易类型和交易要素。
（六）合并财务报表的合并范围发生变化的情况。
（七）对性质特别或者金额异常的财务报表项目的说明。
（八）证券发行、回购和偿还情况。
（九）向所有者分配利润的情况，包括在中期内实施的利润分
配和已提出或者已批准但尚未实施的利润分配情况。
305（十）根据《企业会计准则第35号——分部报告》规定披露分
部报告信息的，应当披露主要报告形式的分部收入与分部利润（亏
损）。
（十一）中期资产负债表日至中期财务报告批准报出日之间发
生的非调整事项。
（十二）上年度资产负债表日以后所发生的或有负债和或有资
产的变化情况。
（十三）企业结构变化情况，包括企业合并，对被投资单位具
有重大影响、共同控制或者控制关系的长期股权投资的购买或者处
置，终止经营等。
（十四）其他重大交易或者事项，包括重大的长期资产转让及
其出售情况、重大的固定资产和无形资产取得情况、重大的研究和
开发支出、重大的资产减值损失情况等。
企业在提供上述（五）和（十）有关关联方交易、分部收入与
分部利润（亏损）信息时，应当同时提供本中期（或者本中期末）
和本年度年初至本中期末的数据，以及上年度可比本中期（或者可
306比期末）和可比年初至本中期末的比较数据。
第九条 企业在确认、计量和报告各中期财务报表项目时，对项
目重要性程度的判断，应当以中期财务数据为基础，不应以年度财
务数据为基础。中期会计计量与年度财务数据相比，可在更大程度
上依赖于估计，但是，企业应当确保所提供的中期财务报告包括了
相关的重要信息。
第十条 在同一会计年度内，以前中期财务报告中报告的某项估
计金额在最后一个中期发生了重大变更、企业又不单独编制该中期
财务报告的，应当在年度财务报告的附注中披露该项估计变更的内
容、原因及其影响金额。
第三章 确认和计量
第十一条 企业在中期财务报表中应当采用与年度财务报表相一
致的会计政策。
上年度资产负债表日之后发生了会计政策变更，且变更后的会
计政策将在年度财务报表中采用的，中期财务报表应当采用变更后
307的会计政策，并按照本准则第十四条的规定处理。
第十二条 中期会计计量应当以年初至本中期末为基础，财务报
告的频率不应当影响年度结果的计量。
在同一会计年度内，以前中期财务报表项目在以后中期发生了会
计估计变更的，以后中期财务报表应当反映该会计估计变更后的金
额，但对以前中期财务报表项目金额不作调整。同时，该会计估计
变更应当按照本准则第八条（二）或者第十条的规定在附注中作相
应披露。
第十三条 企业取得的季节性、周期性或者偶然性收入，应当在
发生时予以确认和计量，不应在中期财务报表中预计或者递延，但
会计年度末允许预计或者递延的除外。
企业在会计年度中不均匀发生的费用，应当在发生时予以确认
和计量，不应在中期财务报表中预提或者待摊，但会计年度末允许
预提或者待摊的除外。
308第十四条 企业在中期发生了会计政策变更的，应当按照《企业
会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理，
并按照本准则第八条（一）的规定在附注中作相应披露。
会计政策变更的累积影响数能够合理确定、且涉及本会计年度
以前中期财务报表相关项目数字的，应当予以追溯调整，视同该会
计政策在整个会计年度一贯采用；同时，上年度可比财务报表也应
当作相应调整。
企业会计准则第 33 号——合并财务报表
《企业会计准则第 33号——合并财务报表》是为了规范合并财
务报表的编制和列报，根据《企业会计准则——基本准则》所制定
的。该准则自2014年7月1日起施行。
第一章 总 则
第一条 为了规范合并财务报表的编制和列报，根据《企业会计
准则——基本准则》，制定本准则。
309第二条 合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的
企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
母公司，是指控制一个或一个以上主体（含企业、被投资单位
中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等,下同）的主体。
子公司，是指被母公司控制的主体。
第三条 合并财务报表至少应当包括下列组成部分：
（一）合并资产负债表；
（二）合并利润表；
（三）合并现金流量表；
（四）合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表；
（五）附注。
企业集团中期期末编制合并财务报表的，至少应当包括合并资
产负债表、合并利润表、合并现金流量表和附注。
第四条 母公司应当编制合并财务报表。
如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服
务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司按照本准则第
二十一条规定以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值
310变动计入当期损益。
第五条 外币财务报表折算，适用《企业会计准则第19号——外
币折算》和《企业会计准则第31号——现金流量表》。
第六条 关于在子公司权益的披露，适用《企业会计准则第41号
——在其他主体中权益的披露》。
第二章 合并范围
第七条 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。
控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的
相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响
其回报金额。
本准则所称相关活动，是指对被投资方的回报产生重大影响的
活动。被投资方的相关活动应当根据具体情况进行判断，通常包括
商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、
研究与开发活动以及融资活动等。
第八条 投资方应当在综合考虑所有相关事实和情况的基础上对
是否控制被投资方进行判断。一旦相关事实和情况的变化导致对控
311制定义所涉及的相关要素发生变化的，投资方应
当进行重新评估。相关事实和情况主要包括：
（一）被投资方的设立目的。
（二）被投资方的相关活动以及如何对相关活动作出决策。
（三）投资方享有的权利是否使其目前有能力主导被投资方的
相关活动。
（四）投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回
报。
（五）投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其回报金
额。
（六）投资方与其他方的关系。
第九条 投资方享有现时权利使其目前有能力主导被投资方的相
关活动，而不论其是否实际行使该权利，视为投资方拥有对被投资
方的权力。
第十条 两个或两个以上投资方分别享有能够单方面主导被投资
方不同相关活动的现时权利的，能够主导对被投资方回报产生最重
312大影响的活动的一方拥有对被投资方的权力。
第十一条 投资方在判断是否拥有对被投资方的权力时，应当仅
考虑与被投资方相关的实质性权利，包括自身所享有的实质性权利
以及其他方所享有的实质性权利。
实质性权利，是指持有人在对相关活动进行决策时有实际能力
行使的可执行权利。判断一项权利是否为实质性权利，应当综合考
虑所有相关因素，包括权利持有人行使该项权利是否存在财务、价
格、条款、机制、信息、运营、法律法规等方面的障碍；当权利由
多方持有或者行权需要多方同意时，是否存在实际可行的机制使得
这些权利持有人在其愿意的情况下能够一致行权；权利持有人能否
从行权中获利等。
某些情况下，其他方享有的实质性权利有可能会阻止投资方对
被投资方的控制。这种实质性权利既包括提出议案以供决策的主动
性权利，也包括对已提出议案作出决策的被动性权利。
第十二条 仅享有保护性权利的投资方不拥有对被投资方的权力。
保护性权利，是指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有
313人对相关活动决策权的一项权利。保护性权利通常只能在被投资方
发生根本性改变或某些例外情况发生时才能够行使，它既没有赋予
其持有人对被投资方拥有权力，也不能阻止其他方对被投资方拥有
权力。
第十三条 除非有确凿证据表明其不能主导被投资方相关活动，
下列情况，表明投资方对被投资方拥有权力:
（一）投资方持有被投资方半数以上的表决权的。
（二）投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但通过与其
他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权的。
第十四条 投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但综合考
虑下列事实和情况后，判断投资方持有的表决权足以使其目前有能
力主导被投资方相关活动的，视为投资方对被投资
方拥有权力：
（一）投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表决权份
额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度。
（二）投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表决权，如
314可转换公司债券、可执行认股权证等。
（三）其他合同安排产生的权利。
（四）被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实和情况。
第十五条 当表决权不能对被投资方的回报产生重大影响时，如
仅与被投资方的日常行政管理活动有关，并且被投资方的相关活动
由合同安排所决定，投资方需要评估这些合同安排，以评价其享有
的权利是否足够使其拥有对被投资方的权力。
第十六条 某些情况下，投资方可能难以判断其享有的权利是否
足以使其拥有对被投资方的权力。在这种情况下，投资方应当考虑
其具有实际能力以单方面主导被投资方相关活动的证据，从而判断
其是否拥有对被投资方的权力。投资方应考虑的因素包括但不限于
下列事项：
（一）投资方能否任命或批准被投资方的关键管理人员。
（二）投资方能否出于其自身利益决定或否决被投资方的重大
交易。
（三）投资方能否掌控被投资方董事会等类似权力机构成员的
315任命程序，或者从其他表决权持有人手中获得代理权。
（四）投资方与被投资方的关键管理人员或董事会等类似权力
机构中的多数成员是否存在关联方关系。
投资方与被投资方之间存在某种特殊关系的，在评价投资方是
否拥有对被投资方的权力时，应当适当考虑这种特殊关系的影响。
特殊关系通常包括：被投资方的关键管理人员是投资方的现任或前
任职工、被投资方的经营依赖于投资方、被投资方活动的重大部分
有投资方参与其中或者是以投资方的名义进行、投资方自被投资方
承担可变回报的风险或享有可变回报的收益远超过其持有的表决权
或其他类似权利的比例等。
第十七条 投资方自被投资方取得的回报可能会随着被投资方业
绩而变动的，视为享有可变回报。投资方应当基于合同安排的实质
而非回报的法律形式对回报的可变性进行评价。
第十八条 投资方在判断是否控制被投资方时，应当确定其自身
是以主要责任人还是代理人的身份行使决策权，在其他方拥有决策
316权的情况下，还需要确定其他方是否以其代理人的身份代为行使决
策权。
代理人仅代表主要责任人行使决策权，不控制被投资方。投资
方将被投资方相关活动的决策权委托给代理人的，应当将该决策权
视为自身直接持有。
第十九条 在确定决策者是否为代理人时，应当综合考虑该决策
者与被投资方以及其他投资方之间的关系。
（一）存在单独一方拥有实质性权利可以无条件罢免决策者的，
该决策者为代理人。
（二）除（一）以外的情况下，应当综合考虑决策者对被投资
方的决策权范围、其他方享有的实质性权利、决策者的薪酬水平、
决策者因持有被投资方中的其他权益所承担可变回报的风险等相关
因素进行判断。
第二十条 投资方通常应当对是否控制被投资方整体进行判断。
但极个别情况下，有确凿证据表明同时满足下列条件并且符合相关
法律法规规定的，投资方应当将被投资方的一部分（以下简称“该
317部分”）视为被投资方可分割的部分（单独主体），进而判断是否
控制该部分（单独主体）。
（一）该部分的资产是偿付该部分负债或该部分其他权益的唯
一来源，不能用于偿还该部分以外的被投资方的其他负债；
（二）除与该部分相关的各方外，其他方不享有与该部分资产
相关的权利，也不享有与该部分资产剩余现金流量相关的权利。
第二十一条 母公司应当将其全部子公司（包括母公司所控制的
单独主体）纳入合并财务报表的合并范围。
如果母公司是投资性主体，则母公司应当仅将为其投资活动提
供相关服务的子公司（如有）纳入合并范围并编制合并财务报表；
其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照
公允价值计量且其变动计入当期损益。
第二十二条 当母公司同时满足下列条件时，该母公司属于投资
性主体：
（一）该公司是以向投资者提供投资管理服务为目的，从一个
或多个投资者处获取资金；
318（二）该公司的唯一经营目的，是通过资本增值、投资收益或
两者兼有而让投资者获得回报；
（三）该公司按照公允价值对几乎所有投资的业绩进行考量和
评价。
第二十三条 母公司属于投资性主体的，通常情况下应当符合下
列所有特征：
（一）拥有一个以上投资；
（二）拥有一个以上投资者；
（三）投资者不是该主体的关联方；
（四）其所有者权益以股权或类似权益方式存在。
第二十四条 投资性主体的母公司本身不是投资性主体，则应当
将其控制的全部主体，包括那些通过投资性主体所间接控制的主体，
纳入合并财务报表范围。
第二十五条 当母公司由非投资性主体转变为投资性主体时，除
仅将为其投资活动提供相关服务的子公司纳入合并财务报表范围编
制合并财务报表外，企业自转变日起对其他子公司不再予以合并，
319并参照本准则第四十九条的规定，按照视同在转变日处臵子公司但
保留剩余股权的原则进行会计处理。
当母公司由投资性主体转变为非投资性主体时，应将原未纳入
合并财务报表范围的子公司于转变日纳入合并财务报表范围，原未
纳入合并财务报表范围的子公司在转变日的公允价值视同为购买的
交易对价。
第三章 合并程序
第二十六条 母公司应当以自身和其子公司的财务报表为基础，
根据其他有关资料，编制合并财务报表。
母公司编制合并财务报表，应当将整个企业集团视为一个会计
主体，依据相关企业会计准则的确认、计量和列报要求，按照统一
的会计政策，反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量。
（一）合并母公司与子公司的资产、负债、所有者权益、收入、
费用和现金流等项目。
（二）抵销母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司
320所有者权益中所享有的份额。
（三）抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易
的影响。内部交易表明相关资产发生减值损失的，应当全额确认该
部分损失。
（四）站在企业集团角度对特殊交易事项予以调整。
第二十七条 母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公
司采用的会计政策与母公司保持一致。
子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司
的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；或者要求子公司按
照母公司的会计政策另行编报财务报表。
第二十八条 母公司应当统一子公司的会计期间，使子公司的会
计期间与母公司保持一致。
子公司的会计期间与母公司不一致的，应当按照母公司的会计
期间对子公司财务报表进行调整；或者要求子公司按照母公司的会
计期间另行编报财务报表。
第二十九条 在编制合并财务报表时，子公司除了应当向母公司
321提供财务报表外，还应当向母公司提供下列有关资料：
（一）采用的与母公司不一致的会计政策及其影响金额；
（二）与母公司不一致的会计期间的说明；
（三）与母公司、其他子公司之间发生的所有内部交易的相关
资料；
（四）所有者权益变动的有关资料；
（五）编制合并财务报表所需要的其他资料。
第一节 合并资产负债表
第三十条 合并资产负债表应当以母公司和子公司的资产负债表
为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易
对合并资产负债表的影响后，由母公司合并编制。
（一）母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有
者权益中所享有的份额应当相互抵销，同时抵销相应的长期股权投
资减值准备。
子公司持有母公司的长期股权投资，应当视为企业集团的库存
股，作为所有者权益的减项，在合并资产负债表中所有者
322权益项目下以“减：库存股”项目列示。
子公司相互之间持有的长期股权投资，应当比照母公司对子公
司的股权投资的抵销方法，将长期股权投资与其对应的子公司所有
者权益中所享有的份额相互抵销。
（二）母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务项目应
当相互抵销，同时抵销相应的减值准备。
（三）母公司与子公司、子公司相互之间销售商品（或提供劳
务，下同）或其他方式形成的存货、固定资产、工程物资、在建工
程、无形资产等所包含的未实现内部销售损益应当抵销。
对存货、固定资产、工程物资、在建工程和无形资产等计提的
跌价准备或减值准备与未实现内部销售损益相关的部分应当抵销。
（四）母公司与子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易
对合并资产负债表的影响应当抵销。
（五）因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、
负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差
异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税
323负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者
权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。
第三十一条 子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作
为少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“少数
股东权益”项目列示。
第三十二条 母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子
公司以及业务，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表
的期初数，同时应当对比较报表的相关项目进行调整，视同合并后
的报告主体自最终控制方开始控制时点起一直存在。
因非同一控制下企业合并或其他方式增加的子公司以及业务，
编制合并资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数。
第三十三条 母公司在报告期内处置子公司以及业务，编制合并
资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数。
第二节 合并利润表
第三十四条 合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为基础，
在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并利
324润表的影响后，由母公司合并编制。
（一）母公司与子公司、子公司相互之间销售商品所产生的营
业收入和营业成本应当抵销。
母公司与子公司、子公司相互之间销售商品，期末全部实现对
外销售的，应当将购买方的营业成本与销售方的营业收入相互抵销。
母公司与子公司、子公司相互之间销售商品，期末未实现对外
销售而形成存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形
资产等资产的，在抵销销售商品的营业成本和营业收入的同时，
应当将各项资产所包含的未实现内部销售损益予以抵销。
（二）在对母公司与子公司、子公司相互之间销售商品形成的
固定资产或无形资产所包含的未实现内部销售损益进行抵销的同时，
也应当对固定资产的折旧额或无形资产的摊销额与未实现内部销售
损益相关的部分进行抵销。
（三）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方债券所产生
的投资收益、利息收入及其他综合收益等，应当与其相对应的发行
方利息费用相互抵销。
325（四）母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投
资的投资收益应当抵销。
（五）母公司与子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易
对合并利润表的影响应当抵销。
第三十五条 子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额，应
当在合并利润表中净利润项目下以“少数股东损益”项目列示。
子公司当期综合收益中属于少数股东权益的份额，应当在合并
利润表中综合收益总额项目下以“归属于少数股东的综合收益总
额”项目列示。
第三十六条 母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易
损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”。
子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，
应当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有
者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。
子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照
母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利
326润”和“少数股东损益”之间分配抵销。
第三十七条 子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在
该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少
数股东权益。
第三十八条 母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子
公司以及业务，应当将该子公司以及业务合并当期期初至报告期末
的收入、费用、利润纳入合并利润表，同时应当对比较报表的相关
项目进行调整，视同合并后的报告主体自最终控制方开始控制时点
起一直存在。
因非同一控制下企业合并或其他方式增加的子公司以及业务，
应当将该子公司以及业务购买日至报告期末的收入、费用、利润纳
入合并利润表。
第三十九条 母公司在报告期内处臵子公司以及业务，应当将该
子公司以及业务期初至处臵日的收入、费用、利润纳入合并利润表。
第三节 合并现金流量表
第四十条 合并现金流量表应当以母公司和子公司的现金流量表
327为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发
生的内部交易对合并现金流量表的影响后，由母公司合并编制。
本准则提及现金时，除非同时提及现金等价物，均包括现金和
现金等价物。
第四十一条 编制合并现金流量表应当符合下列要求：
（一）母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收
购股权增加的投资所产生的现金流量应当抵销。
（二）母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益、
利息收入收到的现金，应当与分配股利、利润或偿付利息支付的现
金相互抵销。
（三）母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债
务所产生的现金流量应当抵销。
（四）母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生
的现金流量应当抵销。
（五）母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形
资产和其他长期资产收回的现金净额，应当与购建固定资产、无形
328资产和其他长期资产支付的现金相互抵销。
（六）母公司与子公司、子公司相互之间当期发生的其他内部
交易所产生的现金流量应当抵销。
第四十二条 合并现金流量表及其补充资料也可以根据合并资产
负债表和合并利润表进行编制。
第四十三条 母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子
公司以及业务，应当将该子公司以及业务合并当期期
初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表，同时应当对比
较报表的相关项目进行调整，视同合并后的报告主体自最终控制方
开始控制时点起一直存在。
因非同一控制下企业合并增加的子公司以及业务，应当将该子
公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。
第四十四条 母公司在报告期内处臵子公司以及业务，应当将该
子公司以及业务期初至处臵日的现金流量纳入合并现金流量表。
第四节 合并所有者权益变动表
第四十五条 合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司的所
329有者权益变动表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间
发生的内部交易对合并所有者权益变动表的影响后，由母公司合并
编制。
（一）母公司对子公司的长期股权投资应当与母公司在子公司
所有者权益中所享有的份额相互抵销。
子公司持有母公司的长期股权投资以及子公司相互之间持有的
长期股权投资，应当按照本准则第三十条规定处理。
（二）母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投
资的投资收益应当抵销。
（三）母公司与子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易
对所有者权益变动的影响应当抵销。
合并所有者权益变动表也可以根据合并资产负债表和合并利润
表进行编制。
第四十六条 有少数股东的，应当在合并所有者权益变动表中增
加“少数股东权益”栏目，反映少数股东权益变动的情况。
330第四章 特殊交易的会计处理
第四十七条 母公司购买子公司少数股东拥有的子公司股权，在
合并财务报表中，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新
增持股比例计算应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净
资产份额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），
资本公积不足冲减的，调整留存收益。
第四十八条 企业因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投
资方实施控制的，在合并财务报表中，对于购买日之前持有的被购
买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，
公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益；购买日之前持有
的被购买方的股权涉及权益法核算下的其他综合收益等的，与其相
关的其他综合收益等应当转为购买日所属当期收益。购买方应当在
附注中披露其在购买日之前持有的被购买方的股权在购买日的公允
价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。
第四十九条 母公司在不丧失控制权的情况下部分处臵对子公司
331的长期股权投资，在合并财务报表中，处置价款与处
置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续
计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股
本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。
第五十条 企业因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资方的
控制权的，在编制合并财务报表时，对于剩余股权，应当按照其在
丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩
余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自
购买日或合并日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧
失控制权当期的投资收益，同时冲减商誉。与原有子公司股权投资
相关的其他综合收益等，应当在丧失控制权时转为当期投资收益。
第五十一条 企业通过多次交易分步处置对子公司股权投资直至
丧失控制权的，如果处置对子公司股权投资直至丧失控制权的各项
交易属于一揽子交易的，应当将各项交易作为一项处置子公司并丧
失控制权的交易进行会计处理；但是，在丧失控制权之前每一次处
332臵价款与处置投资对应的享有该子公司净资产份额的差额，在合并
财务报表中应当确认为其他综合收益，在丧失控制权时一并转入丧
失控制权当期的损益。
处臵对子公司股权投资的各项交易的条款、条件以及经济影响
符合下列一种或多种情况，通常表明应将多次交易事项作为一揽子
交易进行会计处理：
（一）这些交易是同时或者在考虑了彼此影响的情况下订立的。
（二）这些交易整体才能达成一项完整的商业结果。
（三）一项交易的发生取决于其他至少一项交易的发生。
（四）一项交易单独考虑时是不经济的，但是和其他交易一并
考虑时是经济的。
第五十二条 对于本章未列举的交易或者事项，如果站在企业集
团合并财务报表角度的确认和计量结果与其所属的母公司或子公司
的个别财务报表层面的确认和计量结果不一致的，则在编制合并财
务报表时，也应当按照本准则第二十六条第二款第（四）项的规定，
对其确认和计量结果予以相应调整。
333第五章 衔接规定
第五十三条 首次采用本准则的企业应当根据本准则的规定对被
投资方进行重新评估，确定其是否应纳入合并财务报表范围。因首
次采用本准则导致合并范围发生变化的，应当进行追溯调整，追溯
调整不切实可行的除外。比较期间已丧失控制权的原子公司，不再
追溯调整。
第六章 附 则
第五十四条 本准则自2014年7月1日起施行。
企业会计准则第 34 号——每股收益
为了规范每股收益的计算方法及其列报，根据《企业会计准则
——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范每股收益的计算方法及其列报，根据《企业会
计准则——基本准则》，制定本准则。
334第二条 本准则适用于普通股或潜在普通股已公开交易的企业，
以及正处于公开发行普通股或潜在普通股过程中的企业。
潜在普通股，是指赋予其持有者在报告期或以后期间享有取得普
通股权利的一种金融工具或其他合同，包括可转换公司债券、认股
权证、股份期权等。
第三条 合并财务报表中，企业应当以合并财务报表为基础计算
和列报每股收益。
第二章 基本每股收益
第四条 企业应当按照归属于普通股股东的当期净利润，除以发
行在外普通股的加权平均数计算基本每股收益。
第五条 发行在外普通股加权平均数按下列公式计算：
发行在外普通股加权平均数=期初发行在外普通股股数+当期新发
行普通股股数×已发行时间÷报告期时间－当期回购普通股股数×
已回购时间÷报告期时间
已发行时间、报告期时间和已回购时间一般按照天数计算；在
不影响计算结果合理性的前提下，也可以采用简化的计算方法。
335第六条 新发行普通股股数，应当根据发行合同的具体条款，从
应收对价之日（一般为股票发行日）起计算确定。通常包括下列情
况：
（一）为收取现金而发行的普通股股数，从应收现金之日起计算。
（二）因债务转资本而发行的普通股股数，从停计债务利息之日
或结算日起计算。
（三）非同一控制下的企业合并，作为对价发行的普通股股数，
从购买日起计算；同一控制下的企业合并，作为对价发行的普通股
股数，应当计入各列报期间普通股的加权平均数。
（四）为收购非现金资产而发行的普通股股数，从确认收购之日
起计算。
第三章 稀释每股收益
第七条 企业存在稀释性潜在普通股的，应当分别调整归属于普
通股股东的当期净利润和发行在外普通股的加权平均数，并据以计
算稀释每股收益。
336稀释性潜在普通股，是指假设当期转换为普通股会减少每股收益
的潜在普通股。
第八条 计算稀释每股收益，应当根据下列事项对归属于普通股
股东的当期净利润进行调整：
（一）当期已确认为费用的稀释性潜在普通股的利息；
（二）稀释性潜在普通股转换时将产生的收益或费用。
上述调整应当考虑相关的所得税影响。
第九条 计算稀释每股收益时，当期发行在外普通股的加权平均
数应当为计算基本每股收益时普通股的加权平均数与假定稀释性潜
在普通股转换为已发行普通股而增加的普通股股数的加权平均数之
和。
计算稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加的普通股股
数的加权平均数时，以前期间发行的稀释性潜在普通股，应当假设
在当期期初转换；当期发行的稀释性潜在普通股，应当假设在发行
日转换。
337第十条 认股权证和股份期权等的行权价格低于当期普通股平均
市场价格时，应当考虑其稀释性。计算稀释每股收益时，增加的普
通股股数按下列公式计算：
增加的普通股股数=拟行权时转换的普通股股数－行权价格×拟
行权时转换的普通股股数÷当期普通股平均市场价格
第十一条 企业承诺将回购其股份的合同中规定的回购价格高于
当期普通股平均市场价格时，应当考虑其稀释性。计算稀释每股收
益时，增加的普通股股数按下列公式计算：
增加的普通股股数=回购价格×承诺回购的普通股股数÷当期普
通股平均市场价格－承诺回购的普通股股数
第十二条 稀释性潜在普通股应当按照其稀释程度从大到小的顺
序计入稀释每股收益，直至稀释每股收益达到最小值。
338第四章 列报
第十三条 发行在外普通股或潜在普通股的数量因派发股票股利、
公积金转增资本、拆股而增加或因并股而减少，但不影响所有者权
益金额的，应当按调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。
上述变化发生于资产负债表日至财务报告批准报出日之间的，应
当以调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。
按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差
错更正》的规定对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当
重新计算各列报期间的每股收益。
第十四条 企业应当在利润表中单独列示基本每股收益和稀释每
股收益。
第十五条 企业应当在附注中披露与每股收益有关的下列信息：
（一）基本每股收益和稀释每股收益分子、分母的计算过程。
（二）列报期间不具有稀释性但以后期间很可能具有稀释性的潜
在普通股。
339（三）在资产负债表日至财务报告批准报出日之间，企业发行在
外普通股或潜在普通股股数发生重大变化的情况。
企业会计准则第 35 号——分部报告
为了规范分部报告的编制和相关信息的披露，根据《企业会计准
则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范分部报告的编制和相关信息的披露，根据《企
业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 企业存在多种经营或跨地区经营的，应当按照本准则规
定披露分部信息。但是，法律、行政法规另有规定的除外。
第三条 企业应当以对外提供的财务报表为基础披露分部信息。
对外提供合并财务报表的企业，应当以合并财务报表为基础披
露分部信息。
第二章 报告分部的确定
第四条 企业披露分部信息，应当区分业务分部和地区分部。
340第五条 业务分部，是指企业内可区分的、能够提供单项或一组
相关产品或劳务的组成部分。该组成部分承担了不同于其他组成部
分的风险和报酬。
企业在确定业务分部时，应当结合企业内部管理要求，并考虑
下列因素：
（一）各单项产品或劳务的性质，包括产品或劳务的规格、型
号、最终用途等；
（二）生产过程的性质，包括采用劳动密集或资本密集方式组
织生产、使用相同或者相似设备和原材料、采用委托生产或加工方
式等；
（三）产品或劳务的客户类型，包括大宗客户、零散客户等；
（四）销售产品或提供劳务的方式，包括批发、零售、自产自
销、委托销售、承包等；
（五）生产产品或提供劳务受法律、行政法规的影响，包括经
营范围或交易定价限制等。
第六条 地区分部，是指企业内可区分的、能够在一个特定的经
341济环境内提供产品或劳务的组成部分。该组成部分承担了不同于在
其他经济环境内提供产品或劳务的组成部分的风险和报酬。
企业在确定地区分部时，应当结合企业内部管理要求，并考虑
下列因素：
（一）所处经济、政治环境的相似性，包括境外经营所在地区
经济和政治的稳定程度等；
（二）在不同地区经营之间的关系，包括在某地区进行产品生
产，而在其他地区进行销售等；
（三）经营的接近程度大小，包括在某地区生产的产品是否需
在其他地区进一步加工生产等；
（四）与某一特定地区经营相关的特别风险，包括气候异常变
化等；
（五）外汇管理规定，即境外经营所在地区是否实行外汇管制；
（六）外汇风险。
第七条 两个或两个以上的业务分部或地区分部同时满足下列条
件的，可以予以合并：
342（一）具有相近的长期财务业绩，包括具有相近的长期平均毛
利率、资金回报率、未来现金流量等；
（二）确定业务分部或地区分部所考虑的因素类似。
第八条 企业应当以业务分部或地区分部为基础确定报告分部。
业务分部或地区分部的大部分收入是对外交易收入，且满足下
列条件之一的，应当将其确定为报告分部：
（一）该分部的分部收入占所有分部收入合计的10%或者以上。
（二）该分部的分部利润（亏损）的绝对额，占所有盈利分部
利润合计额或者所有亏损分部亏损合计额的绝对额两者中较大者的
10%或者以上。
（三）该分部的分部资产占所有分部资产合计额的 10%或者以
上。
第九条 业务分部或地区分部未满足本准则第八条规定条件的，
可以按照下列规定处理：
（一）不考虑该分部的规模，直接将其指定为报告分部；
（二）不将该分部直接指定为报告分部的，可将该分部与一个
343或一个以上类似的、未满足本准则第八条规定条件的其他分部合并
为一个报告分部；
（三）不将该分部指定为报告分部且不与其他分部合并的，应
当在披露分部信息时，将其作为其他项目单独披露。
第十条 报告分部的对外交易收入合计额占合并总收入或企业总
收入的比重未达到75%的，应当将其他的分部确定为报告分部（即
使它们未满足本准则第八条规定的条件），直到该比重达到75%.
第十一条 企业的内部管理按照垂直一体化经营的不同层次来划
分的，即使其大部分收入不通过对外交易取得，仍可将垂直一体化
经营的不同层次确定为独立的报告业务分部。
第十二条 对于上期确定为报告分部的，企业本期认为其依然重
要，即使本期未满足本准则第八条规定条件的，仍应将其确定为本
期的报告分部。
第三章 分部信息的披露
第十三条 企业应当区分主要报告形式和次要报告形式披露分部
344信息。
（一）风险和报酬主要受企业的产品和劳务差异影响的，披露
分部信息的主要形式应当是业务分部，次要形式是地区分部。
（二）风险和报酬主要受企业在不同的国家或地区经营活动影
响的，披露分部信息的主要形式应当是地区分部，次要形式是业务
分部。
（三）风险和报酬同时较大地受企业产品和劳务的差异以及经
营活动所在国家或地区差异影响的，披露分部信息的主要形式应当
是业务分部，次要形式是地区分部。
第十四条 对于主要报告形式，企业应当在附注中披露分部收入、
分部费用、分部利润（亏损）、分部资产总额和分部负债总额等。
（一）分部收入，是指可归属于分部的对外交易收入和对其他
分部交易收入。分部的对外交易收入和对其他分部交易收入，应当
分别披露。
（二）分部费用，是指可归属于分部的对外交易费用和对其他
分部交易费用。分部的折旧费用、摊销费用以及其他重大的非现金
345费用，应当分别披露。
（三）分部利润（亏损），是指分部收入减去分部费用后的余
额。
在合并利润表中，分部利润（亏损）应当在调整少数股东损益
前确定。
（四）分部资产，是指分部经营活动使用的可归属于该分部的
资产，不包括递延所得税资产。
分部资产的披露金额应当按照扣除相关累计折旧或摊销额以及
累计减值准备后的金额确定。
披露分部资产总额时，当期发生的在建工程成本总额、购置的
固定资产和无形资产的成本总额，应当单独披露。
（五）分部负债，是指分部经营活动形成的可归属于该分部的
负债，不包括递延所得税负债。
第十五条 分部的日常活动是金融性质的，利息收入和利息费用
应当作为分部收入和分部费用进行披露。
第十六条 企业披露的分部信息，应当与合并财务报表或企业财
346务报表中的总额信息相衔接。
分部收入应当与企业的对外交易收入（包括企业对外交易取得的、
未包括在任何分部收入中的收入）相衔接；分部利润（亏损）应当
与企业营业利润（亏损）和企业净利润（净亏损）相衔接；分部资
产总额应当与企业资产总额相衔接；分部负债总额应当与企业负债
总额相衔接。
第十七条 分部信息的主要报告形式是业务分部的，应当就次要
报告形式披露下列信息：
（一）对外交易收入占企业对外交易收入总额 10%或者以上的
地区分部，以外部客户所在地为基础披露对外交易收入。
（二）分部资产占所有地区分部资产总额 10%或者以上的地区
分部，以资产所在地为基础披露分部资产总额。
第十八条 分部信息的主要报告形式是地区分部的，应当就次要
报告形式披露下列信息：
（一）对外交易收入占企业对外交易收入总额 10%或者以上的
业务分部，应当披露对外交易收入。
347（二）分部资产占所有业务分部资产总额 10%或者以上的业务
分部，应当披露分部资产总额。
第十九条 分部间转移交易应当以实际交易价格为基础计量。转
移价格的确定基础及其变更情况，应当予以披露。
第二十条 企业应当披露分部会计政策，但分部会计政策与合并
财务报表或企业财务报表一致的除外。
分部会计政策变更影响重大的，应当按照《企业会计准则第28
号——会计政策、会计估计变更和差错更正》进行披露，并提供相
关比较数据。提供比较数据不切实可行的，应当说明原因。
企业改变分部的分类且提供比较数据不切实可行的，应当在改
变分部分类的年度，分别披露改变前和改变后的报告分部信息。
分部会计政策，是指编制合并财务报表或企业财务报表时采用
的会计政策，以及与分部报告特别相关的会计政策。与分部报告特
别相关的会计政策包括分部的确定、分部间转移价格的确定方法，
以及将收入和费用分配给分部的基础等。
第二十一条 企业在披露分部信息时，应当提供前期比较数据。
348但是，提供比较数据不切实可行的除外。
企业会计准则第 36 号——关联方披露
为了规范关联方及其交易的信息披露，根据《企业会计准则——
基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范关联方及其交易的信息披露，根据《企业会计
准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 企业财务报表中应当披露所有关联方关系及其交易的相
关信息。对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并范围内各
企业之间的交易不予披露，但应当披露与合并范围外各关联方的关
系及其交易。
第二章 关联方
第三条 一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，
以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成
349关联方。
控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从
该企业的经营活动中获取利益。
共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，
仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的
投资方一致同意时存在。
重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权
力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。
第四条 下列各方构成企业的关联方：
（一）该企业的母公司。
（二）该企业的子公司。
（三）与该企业受同一母公司控制的其他企业。
（四）对该企业实施共同控制的投资方。
（五）对该企业施加重大影响的投资方。
（六）该企业的合营企业。
（七）该企业的联营企业。
（八）该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员。
350主要投资者个人，是指能够控制、共同控制一个企业或者对一个企
业施加重大影响的个人投资者。
（九）该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家
庭成员。关键管理人员，是指有权力并负责计划、指挥和控制企业
活动的人员。与主要投资者个人或关键管理人员关系密切的家庭成
员，是指在处理与企业的交易时可能影响该个人或受该个人影响的
家庭成员。
（十）该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切
的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业。
第五条 仅与企业存在下列关系的各方，不构成企业的关联方：
（一）与该企业发生日常往来的资金提供者、公用事业部门、
政府部门和机构。
（二）与该企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、
供应商、特许商、经销商或代理商。
（三）与该企业共同控制合营企业的合营者。
第六条 仅仅同受国家控制而不存在其他关联方关系的企业，不
351构成关联方。
第三章 关联方交易
第七条 关联方交易，是指关联方之间转移资源、劳务或义务的
行为，而不论是否收取价款。
第八条 关联方交易的类型通常包括下列各项：
（一）购买或销售商品。
（二）购买或销售商品以外的其他资产。
（三）提供或接受劳务。
（四）担保。
（五）提供资金（贷款或股权投资）。
（六）租赁。
（七）代理。
（八）研究与开发项目的转移。
（九）许可协议。
（十）代表企业或由企业代表另一方进行债务结算。
（十一）关键管理人员薪酬。
352第四章 披露
第九条 企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与
母公司和子公司有关的下列信息：
（一）母公司和子公司的名称。
母公司不是该企业最终控制方的，还应当披露最终控制方名称。
母公司和最终控制方均不对外提供财务报表的，还应当披露母
公司之上与其最相近的对外提供财务报表的母公司名称。
（二）母公司和子公司的业务性质、注册地、注册资本（或实
收资本、股本）及其变化。
（三）母公司对该企业或者该企业对子公司的持股比例和表决
权比例。
第十条 企业与关联方发生关联方交易的，应当在附注中披露该
关联方关系的性质、交易类型及交易要素。交易要素至少应当包括：
（一）交易的金额。
（二）未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得
担保的信息。
353（三）未结算应收项目的坏账准备金额。
（四）定价政策。
第十一条 关联方交易应当分别关联方以及交易类型予以披露。
类型相似的关联方交易，在不影响财务报表阅读者正确理解关
联方交易对财务报表影响的情况下，可以合并披露。
第十二条 企业只有在提供确凿证据的情况下，才能披露关联方
交易是公平交易。
企业会计准则第 37 号——金融工具列报（2017 修改）
为了适应社会主义市场经济发展需要，提高企业财务报表列报质
量和会计信息透明度，根据《企业会计准则——基本准则》，我部
对《企业会计准则第37号——金融工具列报》进行了修订，现予印
发，执行企业会计准则的企业应当在2014年年度及以后期间的财务
报告中按照本准则要求对金融工具进行列报。
时 间2014年
文 件财会[2014]23号
354第一章 总则
第一条 为了规范金融工具的列报，根据《企业会计准则——基
本准则》，制定本准则。
金融工具列报，包括金融工具列示和金融工具披露。
第二条 金融工具信息的列报，应当有助于财务报表使用者了解
发行方对发行的金融工具如何进行分类、计量和列示，并就金融工
具对企业财务状况和经营成果影响的重要程度、金融工具使企业在
报告期间和期末所面临的风险的性质和程度，以及企业如何管理这
些风险作出合理评价。
第三条 除下列特殊情况外，本准则适用于所有企业各种类型的
金融工具：
（一）企业按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》、
《企业会计准则第33号——合并财务报表》和《企业会计准则第40
号——合营安排》规定核算的对子公司、合营安排和联营企业的投
资的披露，适用《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披
露》。但以下情况除外：
3551．与在子公司、合营安排或联营企业中的权益相联系的衍生工
具，适用本准则。
2．符合《企业会计准则第33号——合并财务报表》有关投资性
主体定义的企业，其根据该准则规定对子公司以公允价值计量且其
变动计入当期损益的投资，适用本准则。
3．根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》准则的规定，
按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》核算的对联
营企业或合营企业的投资，适用本准则。
（二）《企业会计准则第11号——股份支付》规范的股份支付
安排中的金融工具以及其他合同和义务，适用《企业会计准则第11
号——股份支付》。但股份支付安排中涉及应当适用本准则第四条
相关的交易和事项以及企业发行、回购、出售或注销库存股，适用
本准则。
（三）债务重组，适用《企业会计准则第12号——债务重组》。
但债务重组中涉及金融资产转移披露的，适用本准则。
356（四）符合原保险合同或再保险合同定义的保险合同，适用《企
业会计准则第25号——原保险合同》或《企业会计准则第26号
——再保险合同》（以下简称相关保险合同准则）。
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》要求从保险
合同中分拆后单独核算的嵌入衍生工具，适用本准则。企业选择按
照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》核算的财务担
保合同，适用本准则。
（五）因具有相机分红特征而适用相关保险合同准则的金融工具，
不适用本准则中关于金融负债和权益工具区分的规定。嵌入此类金
融工具的衍生工具，适用本准则。但嵌入衍生工具本身是一项保险
合同的，适用相关保险合同准则。
（六）职工薪酬计划形成的企业的权利和义务，适用《企业会计
准则第9号——职工薪酬》。
第四条 本准则适用于能够以现金或其他金融工具净额结算，或
通过交换金融工具结算的买入或卖出非金融项目的合同。但企业按
357照预定的购买、销售或使用要求签订并持有，旨在收取或交付非金
融项目的合同，应当适用其他相关会计准则。
第五条 本准则第六章至第八章的规定除适用于企业已按照《企
业会计准则第22号——金融工具确认和计量》确认的金融工具外，
还适用于未确认的金融工具，例如某些贷款承诺。
第六条 本准则规定的交易或事项涉及所得税的，应当按照《企
业会计准则第18号——所得税》进行处理。
第二章 金融负债和权益工具的区分
第七条 企业应当根据所发行金融工具的合同条款及其所反映的
经济实质而非仅以法律形式，结合金融资产、金融负债和权益工具
的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分分类为金融资产、
金融负债或权益工具。
第八条 金融负债，是指企业符合下列条件之一的负债：
（一）向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。
（二）在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债
的合同义务。
358（三）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具
合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具。
（四）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合
同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融
资产的衍生工具合同除外。企业对全部现有同类别非衍生自身权益
工具的持有方同比例发行配股权、期权或认股权证，使之有权按比
例以固定金额的任何货币换取固定数量的该企业自身权益工具的，
该类配股权、期权或认股权证应当分类为权益工具。其中，企业自
身权益工具不包括应按照本准则第三章分类为权益工具的金融工具，
也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。
第九条 权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后
的资产中的剩余权益的合同。在同时满足下列条件的情况下，企业
应当将发行的金融工具分类为权益工具：
（一）该金融工具应当不包括交付现金或其他金融资产给其他方，
或在潜在不利条件下与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务；
359（二）将来须用或可用企业自身权益工具结算该金融工具。如为
非衍生工具，该金融工具应当不包括交付可变数量的自身权益工具
进行结算的合同义务；如为衍生工具，企业只能通过以固定数量的
自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产结算该金融工具。
企业自身权益工具不包括应按照本准则第三章分类为权益工具的金
融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具
的合同。
第十条 金融负债与权益工具的区分：
（一）如果企业不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来
履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义。有些金融
工具虽然没有明确地包含交付现金或其他金融资产义务的条款和条
件，但有可能通过其他条款和条件间接地形成合同义务。
（二）如果一项金融工具须用或可用企业自身权益工具进行结算，
需要考虑用于结算该工具的企业自身权益工具，是作为现金或其他
金融资产的替代品，还是为了使该工具持有方享有在发行方扣除所
360有负债后的资产中的剩余权益。如果是前者，该工具是发行方的金
融负债；如果是后者，该工具是发行方的权益工具。在某些情况下，
一项金融工具合同规定企业须用或可用自身权益工具结算该金融工
具，其中合同权利或合同义务的金额等于可获取或需交付的自身权
益工具的数量乘以其结算时的公允价值，则无论该合同权利或合同
义务的金额是固定的，还是完全或部分地基于除企业自身权益工具
的市场价格以外变量（例如利率、某种商品的价格或某项金融工具
的价格）的变动而变动，该合同应当分类为金融负债。
第十一条 除根据本准则第三章分类为权益工具的金融工具外，
如果一项合同使发行方承担了以现金或其他金融资产回购自身权益
工具的义务，即使发行方的回购义务取决于合同对手方是否行使回
售权，发行方应当在初始确认时将该义务确认为一项金融负债，其
金额等于回购所需支付金额的现值（如远期回购价格的现值、期权
行权价格的现值或其他回售金额的现值）。如果最终发行方无需以
361现金或其他金融资产回购自身权益工具，应当在合同到期时将该项
金融负债按照账面价值重分类为权益工具。
第十二条 对于附有或有结算条款的金融工具，发行方不能无条
件地避免交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负
债的方式进行结算的，应当分类为金融负债。但是，满足下列条件
之一的，发行方应当将其分类为权益工具：
（一）要求以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金
融负债的方式进行结算的或有结算条款几乎不具有可能性，即相关
情形极端罕见、显著异常或几乎不可能发生。
（二）只有在发行方清算时，才需以现金、其他金融资产或以
其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算。
（三）按照本准则第三章分类为权益工具的可回售工具。
附有或有结算条款的金融工具，指是否通过交付现金或其他金融
资产进行结算，或者是否以其他导致该金融工具成为金融负债的方
式进行结算，需要由发行方和持有方均不能控制的未来不确定事项
（如股价指数、消费价格指数变动，利率或税法变动，发行方未来
362收入、净收益或债务权益比率等）的发生或不发生（或发行方和持
有方均不能控制的未来不确定事项的结果）来确定的金融工具。
第十三条 对于存在结算选择权的衍生工具（例如，合同规定发
行方或持有方能选择以现金净额或以发行股份交换现金等方式进行
结算的衍生工具），发行方应当将其确认为金融资产或金融负债，
但所有可供选择的结算方式均表明该衍生工具应当确认为权益工具
的除外。
第十四条 企业应对发行的非衍生工具进行评估，以确定所发行
的工具是否为复合金融工具。企业所发行的非衍生工具可能同时包
含金融负债成分和权益工具成分。对于复合金融工具，发行方应于
初始确认时将各组成部分分别分类为金融负债、金融资产或权益工
具。
企业发行的一项非衍生工具同时包含金融负债成分和权益工具成
分的，应于初始计量时先确定金融负债成分的公允价值（包括其中
363可能包含的非权益性嵌入衍生工具的公允价值），再从复合金融工
具公允价值中扣除负债成分的公允价值，作为权益工具成分的价值。
第十五条 在合并财务报表中对金融工具（或其组成部分）进行
分类时，企业应当考虑集团成员和金融工具的持有方之间达成的所
有条款和条件。如果集团作为一个整体由于该工具承担了交付现金、
其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的
义务，则该工具应当分类为金融负债。
第三章 特殊金融工具的区分
第十六条 符合金融负债定义，但同时具有下列特征的可回售工
具，应当分类为权益工具：
（一）赋予持有方在企业清算时按比例份额获得该企业净资产的
权利。企业净资产，是指扣除所有优先于该工具对企业资产要求权
之后的剩余资产。按比例份额是指清算时将企业的净资产分拆为金
额相等的单位，并且将单位金额乘以持有方所持有的单位数量；
（二）该工具所属的类别次于其他所有工具类别，即该工具在
364归属于该类别前无须转换为另一种工具，且在清算时对企业资产没
有优先于其他工具的要求权；
（三）该类别的所有工具具有相同的特征（例如它们必须都具
有可回售特征，并且用于计算回购或赎回价格的公式或其他方法都
相同）；
（四）除了发行方应当以现金或其他金融资产回购或赎回该工具
的合同义务外，该工具不满足本准则规定的金融负债定义中的任何
其他特征；
（五）该工具在存续期内的预计现金流量总额，应当实质上基于
该工具存续期内企业的损益、已确认净资产的变动、已确认和未确
认净资产的公允价值变动（不包括该工具的任何影响）。
可回售工具，是指根据合同约定，持有方有权将该工具回售给发
行方以获取现金或其他金融资产的权利，或者在未来某一不确定事
项发生或者持有方死亡或退休时，自动回售给发行方的金融工具。
365第十七条 符合金融负债定义，但同时具有下列特征的发行方仅
在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，应当
分类为权益工具：
（一）赋予持有方在企业清算时按比例份额获得该企业净资产
的权利；
（二）该工具所属的类别次于其他所有工具类别；
（三）在次于其他所有类别的工具类别中，发行方对该类别中所
有工具都应当在清算时承担按比例份额交付其净资产的同等合同义
务。
产生上述合同义务的清算确定将会发生并且不受发行方的控制
（如发行方本身是有限寿命主体），或者发生与否取决于该工具的
持有方。
第十八条 分类为权益工具的可回售工具，或发行方仅在清算时
才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，除应当具有第
十六条或第十七条所述特征外，其发行方应当没有同时具备下列特
征的其他金融工具或合同：
366（一）现金流量总额实质上基于企业的损益、已确认净资产的变
动、已确认和未确认净资产的公允价值变动（不包括该工具或合同
的任何影响）；
（二）实质上限制或固定了本准则第十六条或第十七条所述工
具持有方所获得的剩余回报。
在运用上述条件时，对于发行方与本准则第十六条或第十七条所
述工具持有方签订的非金融合同，如果其条款和条件与发行方和其
他方之间可能订立的同等合同类似，不应考虑该非金融合同的影响。
但如果不能做出此判断，则不得将该工具分类为权益工具。
第十九条 按照本章规定分类为权益工具的金融工具，自不再具
有第十六条或第十七条所述特征，或发行方不再满足第十八条规定
条件之日起，发行方应当将其重分类为金融负债，以重分类日该工
具的公允价值计量，重分类日权益工具的账面价值和金融负债的公
允价值之间的差额确认为权益。
按照本章规定分类为金融负债的金融工具，自具有第十六条或
367第十七条所述特征，且发行方满足第十八条规定条件之日起，发行
方应当将其重分类为权益工具，以重分类日金融负债的账面价值计
量。
第二十条 企业发行的满足本章规定分类为权益工具的金融工具，
在其母公司的合并财务报表中对应的少数股东权益部分，应当分类
为金融负债。
第四章 收益和库存股
第二十一条 金融工具或其组成部分属于金融负债的，相关利息、
股利（或股息）、利得或损失，以及赎回或再融资产生的利得或损
失等，应当计入当期损益。
第二十二条 金融工具或其组成部分属于权益工具的，其发行
（含再融资）、回购、出售或注销时，发行方应当作为权益的变动
处理。发行方不应当确认权益工具的公允价值变动。
发行方对权益工具持有方的分配应作利润分配处理，发放的股票
股利不影响所有者权益总额。
368第二十三条 与权益性交易相关的交易费用应当从权益中扣减。
交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费
用。增量费用，是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生
的费用。
企业发行或取得自身权益工具时发生的交易费用（例如登记费，
承销费，法律、会计、评估及其他专业服务费用，印刷成本和印花
税等），可直接归属于权益性交易的，应当从权益中扣减。终止的
未完成权益性交易所发生的交易费用应当计入当期损益。
第二十四条 发行复合金融工具发生的交易费用，应当在金融负
债成分和权益工具成分之间按照各自占总发行价款的比例进行分摊。
与多项交易相关的共同交易费用，应当在合理的基础上，采用与其
他类似交易一致的方法，在各项交易间进行分摊。
第二十五条 分类为金融负债的金融工具支付的股利，在利润表
中应当确认为费用，与其他负债的利息费用合并列示，并在财务报
表附注中单独披露。
369作为权益扣减项的交易费用，应当在财务报表附注中单独披露。
第二十六条 回购自身权益工具（库存股）支付的对价和交易费
用，应当减少所有者权益，不得确认金融资产。库存股可由企业自
身购回和持有，也可由集团合并范围内的其他成员购回和持有。
第二十七条 企业应当按照《企业会计准则第30号——财务报表
列报》在资产负债表中单独列示所持有的库存股金额。
企业从关联方回购自身权益工具，还应当按照《企业会计准则第
36号——关联方披露》的相关规定进行披露。
第五章 金融资产和金融负债的抵销
第二十八条 金融资产和金融负债应当在资产负债表内分别列示，
不得相互抵销。但同时满足下列条件的，应当以相互抵销后的净额
在资产负债表内列示：
（一）企业具有抵销已确认金额的法定权利，且该种法定权利
是当前可执行的；
（二）企业计划以净额结算，或同时变现该金融资产和清偿该金
融负债。
370不满足终止确认条件的金融资产转移，转出方不得将已转移的金
融资产和相关负债进行抵销。
第二十九条 抵销权是债务人根据合同或其他协议，以应收债权
人的金额全部或部分抵销应付债权人的金额的法定权利。在某些情
况下，如果债务人、债权人和第三方三者之间签署的协议明确表示
债务人拥有该抵销权，并且不违反相关法律或法规，债务人可能拥
有以应收第三方的金额抵销应付债权人的金额的法定权利。
第三十条 抵销权应当不取决于未来事项，而且在企业和所有交
易对手方的正常经营过程中，或在出现违约、无力偿债或破产等各
种情形下，企业均可执行该法定权利。
在确定抵销权是否可执行时，企业应当充分考虑相关法律和法规
要求以及合同约定等各方面因素。
第三十一条 当前可执行的抵销权不构成互相抵销的充分条件，
企业既不打算行使抵销权（即净额结算），又无计划同时结算金融
资产和金融负债的，该金融资产和金融负债不得抵销。
371在没有法定权利的情况下，一方或双方即使有意向以净额为基础
进行结算或同时结算相关金融资产和金融负债的，该金融资产和金
融负债也不得抵销。
第三十二条 企业同时结算金融资产和金融负债的，如果该结算
方式相当于净额结算，则满足本准则第二十八条（二）以净额结算
的标准。这种结算方式必须在同一结算过程或周期内处理了相关应
收和应付款项，最终消除或几乎消除了信用风险和流动性风险。如
果某结算方式同时具备如下特征，可视为满足净额结算标准：
（一）符合抵销条件的金融资产和金融负债在同一时点提交处
理；
（二）金融资产和金融负债一经提交处理，各方即承诺履行结
算义务；
（三）金融资产和金融负债一经提交处理，除非处理失败，这
些资产和负债产生的现金流量不可能发生变动；
（四）以证券作为担保物的金融资产和金融负债，通过证券结算
系统或其他类似机制进行结算（例如券款对付），即如果证券交付
372失败，则以证券作为抵押的应收款项或应付款项的处理也将失败，
反之亦然；
（五）若发生本条（四）所述的失败交易，将重新进入处理程
序，直至结算完成；
（六）由同一结算机构执行；
（七）有足够的日间信用额度，并且能够确保该日间信用额度
一经申请提取即可履行，以支持各方能够在结算日进行支付处理。
第三十三条 在下列情况下，通常认为不满足本准则第二十八条
所列条件，不得抵销相关金融资产和金融负债：
（一）使用多项不同金融工具来仿效单项金融工具的特征，即
“合成工具”。例如，利用浮动利率长期债券与收取浮动利息且支
付固定利息的利率互换，合成一项固定利率长期负债。
（二）金融资产和金融负债虽然具有相同的主要风险敞口（例如
远期合同或其他衍生工具组合中的资产和负债），但涉及不同的交
易对手方。
（三）无追索权金融负债与作为其担保品的金融资产或其他资产。
373（四）债务人为解除某项负债而将一定的金融资产进行托管（例
如偿债基金或类似安排），但债权人尚未接受以这些资产清偿负债。
（五）因某些导致损失的事项而产生的义务预计可以通过保险
合同向第三方索赔而得以补偿。
第三十四条 企业与同一交易对手方进行多项金融工具交易时，
可能与对手方签订“总互抵协议”。只有满足本准则第二十八条所
列条件时，总互抵协议下的相关金融资产和金融负债才能抵销。
总互抵协议，是指协议所涵盖的所有金融工具中的任何一项合
同在发生违约或终止时，就协议所涵盖的所有金融工具按单一净额
进行结算。
第三十五条 企业应当区分金融资产和金融负债的抵销与终止确
认。抵销金融资产和金融负债并在资产负债表中以净额列示，不应
当产生利得或损失；终止确认是从资产负债表列示的项目中移除相
关金融资产或金融负债，有可能产生利得或损失。
第六章 金融工具对财务状况和经营成果影响的列报
第一节 一般性规定
374第三十六条 企业在对金融工具各项目进行列报时，应当根据金
融工具的特点及相关信息的性质对金融工具进行归类，并充分披露
与金融工具相关的信息，使得财务报表附注中的披露与财务报表列
示的各项目相互对应。
第三十七条 在确定金融工具的列报类型时，企业至少应当将本
准则范围内的金融工具区分为以摊余成本计量和以公允价值计量的
类型。
第三十八条 企业应当根据自身实际情况，按照本准则要求，合
理确定列报金融工具的详细程度，既不应列报大量过于详细的信息
从而掩盖了真正重要的信息，也不得列报过于汇总的信息从而难以
区分各项交易或相关风险之间的重要差异。
第三十九条 企业应当披露编制财务报表时对金融工具所采用的
重要会计政策、计量基础和与理解财务报表相关的其他会计政策等
信息，主要包括：
375（一）对于指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融
资产或金融负债，应当披露下列信息：
1．指定的金融资产或金融负债的性质；
2．初始确认时对上述金融资产或金融负债做出指定的标准；
3．如何满足运用指定的标准。对于以消除或显著减少会计错配
为目的的指定，企业应当披露该指定所针对的确认或计量不一致的
描述性说明。对于以更好地反映组合的管理实质为目的的指定，企
业应当披露该指定符合企业正式书面文件载明的风险管理或投资策
略的描述性说明。对于整体指定为以公允价值计量且其变动计入当
期损益的混合工具，企业应当披露运用指定标准的描述性说明。
（二）指定金融资产为可供出售金融资产的标准。
（三）金融资产常规购买和出售的会计政策。
（四）核销减值准备并减记金融资产账面价值的原则。
（五）如何确定每类金融工具的利得或损失。
（六）存在客观证据表明金融资产已发生减值的适用标准。
（七）为避免金融资产逾期或减值而重新议定条款的金融资产
376所适用的会计政策。
第二节 资产负债表中的列示及相关披露
第四十条 企业应当在资产负债表或相关附注中列报下列金融资
产或金融负债的账面价值：
（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，并分
别反映交易性金融资产和在初始确认时指定为以公允价值计量且其
变动计入当期损益的金融资产；
（二）持有至到期投资；
（三）贷款和应收款项；
（四）可供出售金融资产；
（五）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，并分
别反映交易性金融负债和在初始确认时指定为以公允价值计量且其
变动计入当期损益的金融负债；
（六）其他金融负债。
第四十一条 企业将单项或一组贷款或应收款项指定为以公允价
值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应当披露下列信息：
377（一）资产负债表日该贷款或应收款项使企业面临的最大信用风
险敞口。信用风险，是指金融工具的一方不履行义务，造成另一方
发生财务损失的风险。
（二）相关信用衍生工具或类似工具使得该最大信用风险敞口降
低的金额。
（三）该贷款或应收款项因信用风险变动引起的公允价值本期变
动额和累计变动额。这些变动额，是该贷款或应收款项公允价值
变动扣除由于市场风险因素的变化导致公允价值变动后的部分；或
是企业以能够更真实地反映信用风险变动导致该贷款或应收款项公
允价值变动的其他方法确定的金额。市场风险因素的变化包括，可
观察的利率、商品价格、汇率以及价格指数、利率指数、汇率指数
等指数的变动。
（四）相关信用衍生工具或类似工具的公允价值本期变动额和自
该贷款或应收款项被指定以来的公允价值累计变动额。
第四十二条 企业将一项金融负债指定为以公允价值计量且其变
动计入当期损益的金融负债的，应当披露下列信息：
378（一）该金融负债因信用风险变动引起的公允价值本期变动额和
累计变动额。这些变动额，是该金融负债公允价值变动扣除由于市
场风险因素的变化导致公允价值变动后的部分；或是企业以能够更
真实地反映信用风险变动导致该金融负债公允价值变动的其他方法
确定的金额。对于包含投资连结特征的合同，市场风险因素的变化
包括相关内部或外部投资组合业绩的变动。
（二）该金融负债的账面价值与按合同约定到期应支付债权人金
额之间的差额。
第四十三条 企业应当披露本准则第四十一条（三）和第四十二
条（一）中金额的确定方法。如果企业认为披露的信息未能真实反
映相关金融工具公允价值变动中由信用风险引起的部分，则应当披
露企业做出此结论的原因及其他需要考虑的因素。
第四十四条 企业将金融资产进行重分类，改变了该金融资产后
续计量基础的，应当披露该金融资产重分类前后的公允价值或账面
价值和重分类的原因。
379第四十五条 对于所有可执行的总互抵协议或类似协议下的已确
认金融工具，以及符合本准则第二十八条抵销条件的已确认金融工
具，企业应当在报告期末以表格形式分别按金融资产和金融负债披
露下列定量信息：
（一）已确认金融资产和金融负债的总额。
（二）按本准则规定抵销的金额。
（三）在资产负债表中列示的净额。
（四）可执行的总互抵协议或类似协议确定的，未包含在本条
（二）中的金额，包括：
1．不满足本准则抵销条件的已确认金融工具的金额；
2．与财务担保物（包括现金担保）相关的金额，以在资产负债
表中列示的净额扣除本条（四）第1项后的余额为限。
（五）资产负债表中列示的净额扣除本条（四）后的余额。
企业应当披露本条（四）所述协议中抵销权的条款及其性质等信
息，以及不同计量基础的金融工具适用本条时产生的计量差异。
380第四十六条 按照本准则第三章分类为权益工具的可回售工具，
企业应当披露以下信息：
（一）可回售工具的汇总定量信息。
（二）对于按持有方要求承担的回购或赎回义务，企业的管理目
标、政策和程序及其变化。
（三）回购或赎回可回售工具的预期现金流出金额以及确定方
法。
第四十七条 企业将本准则第三章规定的特殊金融工具在金融负
债和权益工具之间重分类的，应当分别披露重分类前后的公允价值
或账面价值，以及重分类的时间和原因。
第四十八条 企业应当披露作为负债或或有负债担保物的金融资
产的账面价值，以及与该项担保有关的条款和条件。其中，对于已
转移金融资产的担保物，转入方有权出售或再抵押的，转出方应当
在资产负债表中单独列示该金融资产。
381第四十九条 企业取得的担保物，在担保物所有人未违约时可出
售或再抵押的，应当披露其公允价值、已出售或再抵押担保物的公
允价值，以及承担的返还义务和使用担保物的条款和条件。
第五十条 企业应当设置专门的备抵账户，记录每类金融资产因
信用损失发生的减值，并披露减值准备的期初余额，本期计提、转
回、转销、核销及其他变动的金额和期末余额等信息。
第五十一条 对于企业发行的包含金融负债和权益工具成分的复
合金融工具，嵌入了价值相互关联的多项衍生工具（如可赎回的可
转换债务工具）的，应当披露相关特征。
第五十二条 除短期应付款项之外的金融负债，企业应当披露下
列信息：
（一）本期发生拖欠的金融负债的本金、利息、偿债基金、赎回
条款的详细情况。
（二）发生拖欠的金融负债的期末账面价值。
（三）在财务报告批准对外报出前，就拖欠事项已采取的补救
措施、对债务条款的重新议定等情况。
382企业本期发生了拖欠以外的其他违约情况，且债权人有权在发
生违约时要求企业提前偿还的，企业应当按上述要求披露。如果在
期末前相关违约情况已得到补救或已重新议定债务条款，则无需披
露。
第三节 利润表中的列示及相关披露
第五十三条 企业应当披露与金融工具有关的下列收入、费用、
利得或损失：
（一）当期各类金融资产和金融负债所产生的利得或损失。其中，
指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负
债以及交易性金融资产和金融负债的利得或损失应当分别披露。对
于可供出售金融资产，应当分别披露当期在其他综合收益中确认的
以及当期从权益转入损益的利得或损失。
（二）除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金
融负债外，按实际利率法计算的金融资产或金融负债产生的利息收
383入或利息费用总额，以及直接计入当期损益但在确定实际利率时未
包括的手续费收入或支出。
（三）企业通过信托和其他托管活动代他人持有资产或进行投
资而形成的，直接计入当期损益的手续费收入或支出。
（四）已发生减值的金融资产产生的利息收入。
（五）每类金融资产本期发生的减值损失。
第四节 套期保值相关披露
第五十四条 企业应当披露与每类套期有关的下列信息：
（一）每类套期的描述。
（二）对套期工具的描述及其期末公允价值。
（三）被套期风险的性质。
第五十五条 企业应当披露与现金流量套期有关的下列信息：
（一）现金流量预期发生期间及其预期影响损益的期间。
（二）对于前期运用套期会计方法但预期不再发生的交易的描述。
（三）本期在其他综合收益中确认的金额。
（四）本期从所有者权益中转出至利润表各项目的金额。
384（五）本期预期交易形成的非金融资产或非金融负债在初始确认
时从所有者权益转入的金额。
第五十六条 企业应当单独披露下列关于套期会计的信息：
（一）在公允价值套期中，套期工具本期形成的利得或损失，以
及被套期项目因被套期风险形成的利得或损失。
（二）在现金流量套期中，本期套期无效部分形成的利得或损
失。
23
（三）在境外经营净投资套期中，本期套期无效部分形成的利得
或损失。
第五节 公允价值披露
第五十七条 除了本准则第五十九条规定情况外，企业应当披露
每一类金融资产和金融负债的公允价值，并与账面价值进行比较。
对于在资产负债表中相互抵销的金融资产和金融负债，其公允价值
应当以抵销后的金额披露。
385第五十八条 金融资产或金融负债初始确认的公允价值与交易价
格存在差异时，如果其公允价值并非基于相同资产或负债在活跃市
场中的报价，也非基于仅使用可观察市场数据的估值技术，企业在
初始确认金融资产或金融负债时不应确认利得或损失。在此情况下，
企业应当按金融资产或金融负债的类型披露下列信息：
（一）企业在损益中确认交易价格与初始确认的公允价值之间差
额时所采用的会计政策，以反映市场参与者对资产或负债进行定价
时所考虑的因素（包括时间因素）的变动。
（二）该项差异期初和期末尚未在损益中确认的金额和本期变
动额。
（三）企业如何认定交易价格并非公允价值的最佳证据，以及确
定公允价值的证据。
第五十九条 企业可以不披露下列金融资产或金融负债的公允价
值信息：
（一）账面价值与公允价值差异很小的金融资产或金融负债（如
短期应收账款或应付账款）。
386（二）活跃市场中没有报价且其公允价值无法可靠计量的权益
工具投资以及与该工具挂钩的衍生工具。
（三）包含相机分红特征且其公允价值无法可靠计量的合同。
第六十条 在第五十九条（二）、（三）所述的情况下，企业应
当披露下列信息：
（一）对金融工具的描述及其账面价值，以及因公允价值无法可
靠计量而未披露其公允价值的事实和说明。
（二）金融工具的相关市场信息。
（三）企业是否有意图及如何处置这些金融工具。
（四）已终止确认金融工具的事实，以及终止确认时的账面价值
和形成的利得或损失。
第七章 与金融工具相关的风险披露
第一节 定性和定量信息
第六十一条 企业应当披露与各类金融工具风险相关的定性和定
量信息，以便财务报表使用者评估报告期末金融工具产生的风险的
387性质和程度，更好地评价企业所面临的风险敞口。相关风险包括信
用风险、流动性风险、市场风险等。
第六十二条 对金融工具产生的各类风险，企业应当披露下列定
性信息：
（一）风险敞口及其形成原因，以及在本期发生的变化。
（二）风险管理目标、政策和程序以及计量风险的方法及其在本
期发生的变化。
第六十三条 对金融工具产生的各类风险，企业应当按类别披露
下列定量信息：
（一）期末风险敞口的汇总数据。该数据应当以向内部关键管理
人员提供的相关信息为基础。企业运用多种方法管理风险的，披露
的信息应当以最相关和可靠的方法为基础。
（二）按照第六十四条至第七十四条披露的信息。
（三）期末风险集中度信息，包括管理层确定风险集中度的说明
和参考因素（包括交易对手方、地理区域、货币种类、市场类型
等），以及各风险集中度相关的风险敞口金额。
388上述期末定量信息不能代表企业本期风险敞口情况的，应当进
一步提供相关信息。
第二节 信用风险披露
第六十四条 企业应当披露与每类金融工具信用风险有关的下列
信息：
（一）在不考虑可利用的担保物或其他信用增级的情况下，企业
在资产负债表日的最大信用风险敞口。金融工具的账面价值能代表
最大信用风险敞口的，无需提供此项披露。
（二）可利用担保物或其他信用增级的信息及其对最大信用风
险敞口的财务影响。
（三）未逾期且未减值的金融资产的信用质量信息。
金融资产在资产负债表日的最大信用风险敞口，通常是账面余额
减去减值损失的金额（已减去根据本准则规定已抵销的金额）。
第六十五条 企业应当按类披露在资产负债表日已逾期或已减值
的金融资产的下列信息：
（一）已逾期未减值的金融资产的账龄分析。
389（二）已发生单项减值的金融资产的分析，包括判断该金融资
产发生减值所考虑的因素。
第六十六条 企业本期通过取得担保物或其他信用增级所确认的
金融资产或非金融资产，应当披露下列信息：
（一）所确认资产的性质和账面价值。
（二）对于不易变现的资产，应当披露处置或拟将其用于日常
经营的政策等。
第三节 流动性风险披露
第六十七条 企业应当披露金融负债按剩余到期期限进行的到期
期限分析，以及管理这些金融负债流动性风险的方法：
（一）对于非衍生金融负债（包括财务担保合同），到期期限分
析应当基于合同剩余到期期限。对于包含嵌入衍生工具的混合金融
工具，应当将其整体视为非衍生金融负债进行披露。
（二）对于衍生金融负债，如果合同到期期限是理解现金流量
时间分布的关键因素，到期期限分析应当基于合同剩余到期期限。
390当企业将所持有的金融资产作为流动性风险管理的一部分，且披
露金融资产的到期期限分析使财务报表使用者能够恰当地评估企业
流动性风险的性质和范围时，企业应当披露金融资产的到期期限分
析。
流动性风险，是指企业在履行以交付现金或其他金融资产的方式
结算的义务时发生资金短缺的风险。
第六十八条 企业在披露到期期限分析时，应当运用职业判断确
定适当的时间段。列入各时间段内按照第六十七条所披露的金额，
应当是未经折现的合同现金流量。
企业可以但不限于按下列时间段进行到期期限分析：
（一）一个月以内（含本数，下同）；
（二）一个月至三个月以内；
（三）三个月至一年以内；
（四）一年至五年以内；
（五）五年以上。
第六十九条 债权人可以选择收回债权时间的，债务人应当将相
391应的金融负债列入债权人可以要求收回债权的最早时间段内。
债务人应付债务金额不固定的，应当根据资产负债表日的情况
确定到期期限分析所披露的金额。如分期付款的，债务人应当把每
期将支付的款项列入相应的最早时间段内。
财务担保合同形成的金融负债，担保人应当将最大担保金额列入
相关方可以要求支付的最早时间段内。
第七十条 企业应当披露流动性风险敞口汇总定量信息的确定方
法。此类汇总定量信息中的现金（或另一项金融资产）流出符合以
下条件之一的，应当说明相关事实，并提供有助于评价该风险程度
的额外定量信息：
（一）该现金的流出可能显著早于汇总定量信息中所列示的时
间。
（二）该现金的流出可能与汇总定量信息中所列示的金额存在
重大差异。
如果以上信息已包括在本准则第六十七条规定的到期期限分析
中，则无需披露上述额外定量信息。
392第四节 市场风险披露
第七十一条 金融工具的市场风险，是指金融工具的公允价值或
未来现金流量因市场价格变动而发生波动的风险，包括汇率风险、
利率风险和其他价格风险。
汇率风险，是指金融工具的公允价值或未来现金流量因外汇汇率
变动而发生波动的风险。汇率风险可源于以记账本位币之外的外币
进行计价的金融工具。
利率风险，是指金融工具的公允价值或未来现金流量因市场利率
变动而发生波动的风险。利率风险可源于已确认的计息金融工具和
未确认的金融工具（如某些贷款承诺）。
其他价格风险，是指汇率风险和利率风险以外的市场价格变动而
发生波动的风险，无论这些变动是由于与单项金融工具或其发行方
有关的因素而引起的，还是由于与市场内交易的所有类似金融工具
有关的因素而引起的。其他价格风险可源于商品价格或权益工具价
格等的变化。
393第七十二条 在对市场风险进行敏感性分析时，应当以整个企业
为基础，披露下列信息：
（一）资产负债表日所面临的各类市场风险的敏感性分析。该
项披露应当反映资产负债表日相关风险变量发生合理、可能的变动
时，将对企业损益和所有者权益产生的影响。
对具有重大汇率风险敞口的每一种货币，应当分币种进行敏感性
分析。
（二）本期敏感性分析所使用的方法和假设，以及本期发生的
变化和原因。
第七十三条 企业采用风险价值法或类似方法进行敏感性分析能
够反映金融风险变量之间（如利率和汇率之间等）的关联性，且企
业已采用该种方法管理金融风险的，可不按照第七十二条的规定进
行披露，但应当披露下列信息：
（一）用于该种敏感性分析的方法、选用的主要参数和假设。
（二）所用方法的目的，以及该方法提供的信息在反映相关资产
和负债公允价值方面的局限性。
394第七十四条 按照第七十二条或第七十三条对敏感性分析的披露
不能反映金融工具市场风险的（例如，期末的风险敞口不能反映当
期的风险状况），企业应当披露这一事实及其原因。
第八章 金融资产转移的披露
第七十五条 企业应当就资产负债表日存在的所有未终止确认的
已转移金融资产，以及对已转移金融资产的继续涉入，按本准则要
求单独披露。
本章所述的金融资产转移，是指下列两种情形：
（一）将收取金融资产现金流量的合同权利转移给另一方。
（二）将金融资产整体或部分转移给另一方，但保留收取金融
资产现金流量的合同权利，并承担将收取的现金流量支付给一个或
多个收款方的合同义务。
第七十六条 企业对于金融资产转移所披露的信息，应当有助于
财务报表使用者了解未整体终止确认的已转移金融资产与相关负债
之间的关系，评价企业继续涉入已终止确认金融资产的性质和相关
395风险。
企业按照本准则第七十八条和第七十九条所披露信息不能满足
本条前款要求的，应当披露其他补充信息。
第七十七条 本章所述的继续涉入，是指企业保留了已转移金融
资产中内在的合同权利或义务，或者取得了与已转移金融资产相关
的新合同权利或义务。转出方与转入方签订的转让协议或与第三方
单独签订的与转让相关的协议，都有可能形成对已转移金融资产的
继续涉入。如果企业对已转移金融资产的未来业绩不享有任何利益，
也不承担与已转移金融资产相关的任何未来支付义务，则不形成继
续涉入。以下情形不形成继续涉入：
（一）与转移的真实性以及合理、诚信和公平交易等原则有关
的常规声明和保证，这些声明和保证可能因法律行为导致转移无效。
（二）以公允价值回购已转移金融资产的远期、期权和其他合同。
（三）使企业保留了获取金融资产现金流量的合同权利但承担了
将这些现金流量支付给一个或多个收款方的合同义务的安排，且这
396类安排满足《企业会计准则第23号——金融资产转移》第四条
（二）中三个条件。
第七十八条 对于已转移但未整体终止确认的金融资产，应当按
照类别披露下列信息：
（一）已转移金融资产的性质；
（二）仍保留的与所有权有关的风险和报酬的性质；
（三）已转移金融资产与相关负债之间关系的性质，包括因转
移引起的对企业使用已转移金融资产的限制；
（四）在转移金融资产形成的相关负债的交易对手方仅对已转移
金融资产有追索权的情况下，应当以表格形式披露所转移金融资产
和相关负债的公允价值以及净头寸，即已转移金融资产和相关负债
公允价值之间的差额；
（五）继续确认已转移金融资产整体的，披露已转移金融资产和
相关负债的账面价值；
（六）按继续涉入程度确认所转移金融资产的，披露转移前该
金融资产整体的账面价值、按继续涉入程度确认的资产和相关负债
397的账面价值。
第七十九条 对于已整体终止确认但转出方继续涉入已转移金融
资产的，应当至少按照类别披露下列信息：
（一）因继续涉入确认的资产和负债的账面价值和公允价值，以
及在资产负债表中对应的项目；
（二）因继续涉入导致企业发生损失的最大风险敞口及确定方法；
（三）应当或可能回购已终止确认的金融资产需要支付的未折现
现金流量（如期权协议中的行权价格）或其他应向转入方支付的款
项，以及对这些现金流量或款项的到期期限分析。如果到期期限可
能为一个区间，应当以企业必须或可能支付的最早日期为依据归入
相应的时间段。到期期限分析应当分别反映企业应当支付的现金流
量（如远期合同）、企业可能支付的现金流量（如签出看跌期权）
以及企业可选择支付的现金流量（如购入看涨期权）。在现金流量
不固定的情形下，上述金额应当基于每个资产负债表日的情况披露；
（四）对本条（一）至（三）定量信息的解释性说明，包括对
已转移金融资产、继续涉入的性质和目的，以及企业所面临风险的
398描述等。其中，对企业所面临风险的描述包括以下各项：
1．对继续涉入已终止确认金融资产的风险进行管理的方法。
2．企业是否应先于其他方承担有关损失，以及先于本企业承担
损失的其他方应承担损失的顺序及金额。
3．向已转移金融资产提供财务支持或回购该金融资产的义务的
触发条件。
（五）金融资产转移日确认的利得或损失，以及因继续涉入已终
止确认金融资产当期和累计确认的收益或费用（如衍生工具的公允
价值变动）。
（六）终止确认产生的收款总额在本期分布不均衡的（例如大
部分转移金额在临近报告期末发生），应当披露本期最大转移活动
发生的时间段、该段期间所确认的金额（如相关利得或损失）和收
款总额。
企业在披露本条所规定的信息时，应当按照其继续涉入面临的风
险敞口类型分类汇总披露。例如，可按金融工具类别（如担保或看
涨期权）或转让类型（如应收账款保理、证券化和融券）分类汇总
399披露。企业对某项终止确认的金融资产存在多种继续涉入方式的，
可按其中一类汇总披露。
第八十条 企业按照第七十七条确定是否继续涉入已转移金融资
产时，应当以自身财务报告为基础进行考虑。
第九章 衔接规定
第八十一条 对于本准则施行之前存在的金融工具，其会计处理
与本准则规定不一致的，应当按照《企业会计准则第28号——会计
政策、会计估计变更和差错更正》的规定采用追溯调整法进行处理。
追溯调整不切实可行的，则应当采用未来适用法。
在对外提供比较期间的财务报表时，对于因会计政策变更产生的
累积影响数，应当调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，涉
及财务报表其他相关项目的数字也应当一并调整。
第十章 附则
第八十二条 企业应当在2014年年度及以后期间的财务报告中按
照本准则要求对金融工具进行列报。
400企业会计准则第 38 号——首次执行企业会计准则
为了规范首次执行企业会计准则对会计要素的确认、计量和财务
报表列报，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第一章 总则
第一条 为了规范首次执行企业会计准则对会计要素的确认、计
量和财务报表列报，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本
准 则。
第二条 首次执行企业会计准则，是指企业第一次执行企业会计
准则体系，包括基本准则、具体准则和会计准则应用指南。
第三条 首次执行企业会计准则后发生的会计政策变更，适用
《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》。
401第二章 确认和计量
第四条 在首次执行日，企业应当对所有资产、负债和所有者权
益按照企业会计准则的规定进行重新分类、确认和计量，并编制期
初资产负债表。
编制期初资产负债表时，除按照本准则第五条至第十九条规定要
求追溯调整的项目外，其他项目不应追溯调整。
第五条 对于首次执行日的长期股权投资，应当分别下列情况处
理：
（一）根据《企业会计准则第20号——企业合并》属于同一控
制下企业合并产生的长期股权投资，尚未摊销完毕的股权投资差额
应全额冲销，并调整留存收益，以冲销股权投资差额后的长期股权
投资账面余额作为首次执行日的认定成本。
（二）除上述（一）以外的其他采用权益法核算的长期股权投资，
存在股权投资贷方差额的，应冲销贷方差额，调整留存收益，并以
冲销贷方差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成
本；
402存在股权投资借方差额的，应当将长期股权投资的账面余额作为
首次执行日的认定成本。
第六条 对于有确凿证据表明可以采用公允价值模式计量的投资
性房地产，在首次执行日可以按照公允价值进行计量，并将账面价
值与公允价值的差额调整留存收益。
第七条 在首次执行日，对于满足预计负债确认条件且该日之前
尚未计入资产成本的弃置费用，应当增加该项资产成本，并确认相
应的负债；同时，将应补提的折旧（折耗）调整留存收益。
第八条 对于首次执行日存在的解除与职工的劳动关系计划，满
足《企业会计准则第9号——职工薪酬》预计负债确认条件的，应
当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的负债，并调整留
存收益。
第九条 对于企业年金基金在运营中所形成的投资，应当在首次
执行日按照公允价值进行计量，并将账面价值与公允价值的差额调
整留存收益。
403第十条 对于可行权日在首次执行日或之后的股份支付，应当根
据《企业会计准则第11号——股份支付》的规定，按照权益工具、
其他方服务或承担的以权益工具为基础计算确定的负债的公允价值，
将应计入首次执行日之前等待期的成本费用金额调整留存收益，相
应增加所有者权益或负债。
首次执行日之前可行权的股份支付，不应追溯调整。
第十一条 在首次执行日，企业应当按照《企业会计准则第13号
——或有事项》的规定，将满足预计负债确认条件的重组义务，确
认为负债，并调整留存收益。
第十二条 企业应当按照《企业会计准则第18号——所得税》的
规定，在首次执行日对资产、负债的账面价值与计税基础不同形成
的暂时性差异的所得税影响进行追溯调整，并将影响金额调整留存
收益。
第十三条 除下列项目外，对于首次执行日之前发生的企业合并
不应追溯调整：
404（一）按照《企业会计准则第20号——企业合并》属于同一控
制下企业合并，原已确认商誉的摊余价值应当全额冲销，并调整留
存收益。
按照该准则的规定属于非同一控制下企业合并的，应当将商誉在
首次执行日的摊余价值作为认定成本，不再进行摊销。
（二）首次执行日之前发生的企业合并，合并合同或协议中约
定根据未来事项的发生对合并成本进行调整的，如果首次执行日预
计未
来事项很可能发生并对合并成本的影响金额能够可靠计量的，应
当按照该影响金额调整已确认商誉的账面价值。
（三）企业应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规
定，在首次执行日对商誉进行减值测试，发生减值的，应当以计提
减值准备后的金额确认，并调整留存收益。
第十四条 在首次执行日，企业应当将所持有的金融资产（不含
《企业会计准则第2号——长期股权投资》规范的投资），划分为
405以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投
资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。
（一）划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益或可供出售
金融资产的，应当在首次执行日按照公允价值计量，并将账面价值
与公允价值的差额调整留存收益。
（二）划分为持有至到期投资、贷款和应收款项的，应当自首次
执行日起改按实际利率法，在随后的会计期间采用摊余成本计量。
第十五条 对于在首次执行日指定为以公允价值计量且其变动计
入当期损益的金融负债，应当在首次执行日按照公允价值计量，并
将账面价值与公允价值的差额调整留存收益。
第十六条 对于未在资产负债表内确认、或已按成本计量的衍生
金融工具（不包括套期工具），应当在首次执行日按照公允价值计
量，同时调整留存收益。
第十七条 对于嵌入衍生金融工具，按照《企业会计准则第22号
——金融工具确认和计量》规定应从混合工具分拆的，应当在首次
406执行日将其从混合工具分拆并单独处理，但嵌入衍生金融工具的公
允价值难以合理确定的除外。
对于企业发行的包含负债和权益成份的非衍生金融工具，应当按
照《企业会计准则第37号——金融工具列报》的规定，在首次执行
日将负债和权益成份分拆，但负债成份的公允价值难以合理确定的
除外。
第十八条 在首次执行日，对于不符合《企业会计准则第24号
——套期保值》规定的套期会计方法运用条件的套期保值，应当终
止采用原套期会计方法，并按照《企业会计准则第24号——套期保
值》处理。
第十九条 发生再保险分出业务的企业，应当在首次执行日按照
《企业会计准则第26号——再保险合同》的规定，将应向再保险接
受人摊回的相应准备金确认为资产，并调整各项准备金的账面价值。
407第三章 列报
第二十条 在首次执行日后按照企业会计准则编制的首份年度财
务报表（以下简称首份年度财务报表）期间，企业应当按照《企业
会计准则第30号——财务报表列报》和《企业会计准则第31号
——现金流量表》的规定，编报资产负债表、利润表、现金流量表
和所有者权益变动表及附注。
对外提供合并财务报表的，应当遵循《企业会计准则第33号
——合并财务报表》的规定。
在首份年度财务报表涵盖的期间内对外提供中期财务报告的，应
当遵循《企业会计准则第32号——中期财务报告》的规定。
企业应当在附注中披露首次执行企业会计准则财务报表项目金
额的变动情况。
第二十一条 首份年度财务报表至少应当包括上年度按照企业会
计准则列报的比较信息。财务报表项目的列报发生变更的，应当对
上年度比较数据按照企业会计准则的列报要求进行调整，但不切实
可行的除外。
408对于原未纳入合并范围但按照《企业会计准则第33号——合并
财务报表》规定应纳入合并范围的子公司，在上年度的比较合并财
务报表中，企业应当将该子公司纳入合并范围。对于原已纳入合并
范围但按照该准则规定不应纳入合并范围的子公司，在上年度的比
较合并财务报表中，企业不应将该子公司纳入合并范围。上年度比
较合并财务报表中列示的少数股东权益，应当按照该准则的规定，
在所有者权益类列示。
应当列示每股收益的企业，比较财务报表中上年度的每股收益按
照《企业会计准则第34号——每股收益》的规定计算和列示。
应当披露分部信息的企业，比较财务报表中上年度关于分部的信
息按照《企业会计准则第35号——分部报告》的规定披露。
企业会计准则第 39 号——公允价值计量
《企业会计准则第 39号——公允价值计量》是财政部根据《企
业会计准则——基本准则》制定的会计行业标实施准则。该准则自
4092014年7月1日起施行。
《企业会计准则第 39号——公允价值计量》制定的目的是为了
适应社会主义市场经济发展需要，规范企业公允价值计量和披露，
提高会计信息质量。
施 行 2014年7月1日起
第一章 总则
第一条 为了规范公允价值的计量和披露，根据《企业会计准则
——基本准则》，制定本准则。
第二条 公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，
出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。
第三条 本准则适用于其他相关会计准则要求或者允许采用公允
价值进行计量或披露的情形，本准则第四条和第五条所列情形除外。
第四条 下列各项的计量和披露适用其他相关会计准则：
（一）与公允价值类似的其他计量属性的计量和披露，如《企业
会计准则第1号——存货》规范的可变现净值、《企业会计准则第8
号——资产减值》规范的预计未来现金流量现值，分别适用《企业
410会计准则第1号——存货》和《企业会计准则第8号——资产减
值》。
（二）股份支付业务相关的计量和披露，适用《企业会计准则第
11号——股份支付》。
（三）租赁业务相关的计量和披露，适用《企业会计准则第21
号——租赁》。
第五条 下列各项的披露适用其他相关会计准则：
（一）以公允价值减去处置费用后的净额确定可收回金额的资产
的披露，适用《企业会计准则第8号——资产减值》。
（二）以公允价值计量的职工离职后福利计划资产的披露，适用
《企业会计准则第9号——职工薪酬》。
（三）以公允价值计量的企业年金基金投资的披露，适用《企业
会计准则第10号——企业年金基金》。
第二章 相关资产或负债
第六条 企业以公允价值计量相关资产或负债，应当考虑该资产
或负债的特征。
411相关资产或负债的特征，是指市场参与者在计量日对该资产或
负债进行定价时考虑的特征，包括资产状况及所在位置、对资产出
售或者使用的限制等。
第七条 以公允价值计量的相关资产或负债可以是单项资产或负
债（如一项金融工具、一项非金融资产等），也可以是资产组合、
负债组合或者资产和负债的组合（如《企业会计准则第8号——资
产减值》规范的资产组、《企业会计准则第20号——企业合并》规
范的业务等）。企业是以单项还是以组合的方式对相关资产或负债
进行公允价值计量，取决于该资产或负债的计量单元。
计量单元，是指相关资产或负债以单独或者组合方式进行计量
的最小单位。相关资产或负债的计量单元应当由要求或者允许以公
允价值计量的其他相关会计准则规定，但本准则第十章规范的市场
风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债的公允价值计量除外。
第三章 有序交易和市场
第八条 企业以公允价值计量相关资产或负债，应当假定市场参
412与者在计量日出售资产或者转移负债的交易，是在当前市场条件下
的有序交易。
有序交易，是指在计量日前一段时期内相关资产或负债具有惯
常市场活动的交易。清算等被迫交易不属于有序交易。
第九条 企业以公允价值计量相关资产或负债，应当假定出售资
产或者转移负债的有序交易在相关资产或负债的主要市场进行。不
存在主要市场的，企业应当假定该交易在相关资产或负债的最有利
市场进行。
主要市场，是指相关资产或负债交易量最大和交易活跃程度最
高的市场。
最有利市场，是指在考虑交易费用和运输费用后，能够以最高
金额出售相关资产或者以最低金额转移相关负债的市场。
交易费用，是指在相关资产或负债的主要市场（或最有利市
场）中，发生的可直接归属于资产出售或者负债转移的费用。交易
费用是直接由交易引起的、交易所必需的、而且不出售资产或者不
转移负债就不会发生的费用。运输费用，是指将资产从当前位置运
413抵主要市场（或最有利市场）发生的费用。
第十条 企业在识别主要市场（或最有利市场）时，应当考虑所
有可合理取得的信息，但没有必要考察所有市场。
通常情况下，企业正常进行资产出售或者负债转移的市场可以
视为主要市场（或最有利市场）。
第十一条 主要市场（或最有利市场）应当是企业在计量日能够
进入的交易市场，但不要求企业于计量日在该市场上实际出售资产
或者转移负债。
由于不同企业可以进入的市场不同，对于不同企业，相同资产
或负债可能具有不同的主要市场（或最有利市场）。
第十二条 企业应当以主要市场的价格计量相关资产或负债的公
允价值。不存在主要市场的，企业应当以最有利市场的价格计量相
关资产或负债的公允价值。
企业不应当因交易费用对该价格进行调整。交易费用不属于相
关资产或负债的特征，只与特定交易有关。交易费用不包括运输费
用。
414相关资产所在的位置是该资产的特征，发生的运输费用能够使
该资产从当前位置转移到主要市场（或最有利市场）的，企业应当
根据使该资产从当前位置转移到主要市场（或最有利市场）的运输
费用调整主要市场（或最有利市场）的价格。
第十三条 当计量日不存在能够提供出售资产或者转移负债的相
关价格信息的可观察市场时，企业应当从持有资产或者承担负债的
市场参与者角度，假定计量日发生了出售资产或者转移负债的交易，
并以该假定交易的价格为基础计量相关资产或负债的公允价值。
第四章 市场参与者
第十四条 企业以公允价值计量相关资产或负债，应当采用市场
参与者在对该资产或负债定价时为实现其经济利益最大化所使用的
假设。
市场参与者，是指在相关资产或负债的主要市场（或最有利市
场）中，同时具备下列特征的买方和卖方：
415（一）市场参与者应当相互独立，不存在《企业会计准则第36
号——关联方披露》所述的关联方关系；
（二）市场参与者应当熟悉情况，能够根据可取得的信息对相
关资产或负债以及交易具备合理认知；
（三）市场参与者应当有能力并自愿进行相关资产或负债的交
易。
第十五条 企业在确定市场参与者时，应当考虑所计量的相关资
产或负债、该资产或负债的主要市场（或最有利市场）以及在该市
场上与企业进行交易的市场参与者等因素，从总体上识别市场参与
者。
第五章 公允价值初始计量
第十六条 企业应当根据交易性质和相关资产或负债的特征等，
判断初始确认时的公允价值是否与其交易价格相等。
在企业取得资产或者承担负债的交易中，交易价格是取得该项
资产所支付或者承担该项负债所收到的价格（即进入价格）。公允
416价值是出售该项资产所能收到或者转移该项负债所需支付的价格
（即脱手价格）。相关资产或负债在初始确认时的公允价值通常与
其交易价格相等，但在下列情况中两者可能不相等：
（一）交易发生在关联方之间。但企业有证据表明该关联方交
易是在市场条件下进行的除外。
（二）交易是被迫的。
（三）交易价格所代表的计量单元与按照本准则第七条确定的
计量单元不同。
（四）交易市场不是相关资产或负债的主要市场（或最有利市
场）。
第十七条 其他相关会计准则要求或者允许企业以公允价值对相
关资产或负债进行初始计量，且其交易价格与公允价值不相等的，
企业应当将相关利得或损失计入当期损益，但其他相关会计准则另
有规定的除外。
第六章 估值技术
第十八条 企业以公允价值计量相关资产或负债，应当采用在当
417前情况下适用并且有足够可利用数据和其他信息支持的估值技术。
企业使用估值技术的目的，是为了估计在计量日当前市场条件下，
市场参与者在有序交易中出售一项资产或者转移一项负债的价格。
企业以公允价值计量相关资产或负债，使用的估值技术主要包
括市场法、收益法和成本法。企业应当使用与其中一种或多种估值
技术相一致的方法计量公允价值。企业使用多种估值技术计量公允
价值的，应当考虑各估值结果的合理性，选取在当前情况下最能代
表公允价值的金额作为公允价值。
市场法，是利用相同或类似的资产、负债或资产和负债组合的
价格以及其他相关市场交易信息进行估值的技术。
收益法，是将未来金额转换成单一现值的估值技术。
成本法，是反映当前要求重置相关资产服务能力所需金额（通
常指现行重置成本）的估值技术。
第十九条 企业在估值技术的应用中，应当优先使用相关可观察
输入值，只有在相关可观察输入值无法取得或取得不切实可行的情
况下，才可以使用不可观察输入值。
418输入值，是指市场参与者在给相关资产或负债定价时所使用的
假设，包括可观察输入值和不可观察输入值。
可观察输入值，是指能够从市场数据中取得的输入值。该输入
值反映了市场参与者在对相关资产或负债定价时所使用的假设。
不可观察输入值，是指不能从市场数据中取得的输入值。该输
入值应当根据可获得的市场参与者在对相关资产或负债定价时所使
用假设的最佳信息确定。
第二十条 企业以交易价格作为初始确认时的公允价值，且在公
允价值后续计量中使用了涉及不可观察输入值的估值技术的，应当
在估值过程中校正该估值技术，以使估值技术确定的初始确认结果
与交易价格相等。
企业在公允价值后续计量中使用估值技术的，尤其是涉及不可
观察输入值的，应当确保该估值技术反映了计量日可观察的市场数
据，如类似资产或负债的价格等。
第二十一条 公允价值计量使用的估值技术一经确定，不得随意
变更，但变更估值技术或其应用能使计量结果在当前情况下同样或
419者更能代表公允价值的情况除外，包括但不限于下列情况：
（一）出现新的市场。
（二）可以取得新的信息。
（三）无法再取得以前使用的信息。
（四）改进了估值技术。
（五）市场状况发生变化。
企业变更估值技术或其应用的，应当按照《企业会计准则第28
号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定作为会计估计
变更，并根据本准则的披露要求对估值技术及其应用的变更进行披
露，而不需要按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计
变更和差错更正》的规定对相关会计估计变更进行披露。
第二十二条 企业采用估值技术计量公允价值时，应当选择与市
场参与者在相关资产或负债的交易中所考虑的资产或负债特征相一
致的输入值，包括流动性折溢价、控制权溢价或少数股东权益折价
等，但不包括与本准则第七条规定的计量单元不一致的折溢价。
企业不应当考虑因其大量持有相关资产或负债所产生的折价或
420溢价。该折价或溢价反映了市场正常日交易量低于企业在当前市场
出售或转让其持有的相关资产或负债数量时，市场参与者对该资产
或负债报价的调整。
第二十三条 以公允价值计量的相关资产或负债存在出价和要价
的，企业应当以在出价和要价之间最能代表当前情况下公允价值的
价格确定该资产或负债的公允价值。企业可以使用出价计量资产头
寸、使用要价计量负债头寸。
本准则不限制企业使用市场参与者在实务中使用的在出价和要
价之间的中间价或其他定价惯例计量相关资产或负债。
第七章 公允价值层次
第二十四条 企业应当将公允价值计量所使用的输入值划分为三
个层次，并首先使用第一层次输入值，其次使用第二层次输入值，
最后使用第三层次输入值。
第一层次输入值是在计量日能够取得的相同资产或负债在活跃
市场上未经调整的报价。活跃市场，是指相关资产或负债的交易量
421和交易频率足以持续提供定价信息的市场。
第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或
间接可观察的输入值。
第三层次输入值是相关资产或负债的不可观察输入值。
公允价值计量结果所属的层次，由对公允价值计量整体而言具
有重要意义的输入值所属的最低层次决定。企业应当在考虑相关资
产或负债特征的基础上判断所使用的输入值是否重要。公允价值计
量结果所属的层次，取决于估值技术的输入值，而不是估值技术本
身。
第二十五条 第一层次输入值为公允价值提供了最可靠的证据。
在所有情况下，企业只要能够获得相同资产或负债在活跃市场上的
报价，就应当将该报价不加调整地应用于该资产或负债的公允价值
计量，但下列情况除外：
（一）企业持有大量类似但不相同的以公允价值计量的资产或
负债，这些资产或负债存在活跃市场报价，但难以获得每项资产或
负债在计量日单独的定价信息。在这种情况下，企业可以采用不单
422纯依赖报价的其他估值模型。
（二）活跃市场报价未能代表计量日的公允价值，如因发生影
响公允价值计量的重大事件等导致活跃市场的报价未能代表计量日
的公允价值。
（三）本准则第三十四条（二）所述情况。
企业因上述情况对相同资产或负债在活跃市场上的报价进行调
整的，公允价值计量结果应当划分为较低层次。
第二十六条 企业在使用第二层次输入值对相关资产或负债进行
公允价值计量时，应当根据该资产或负债的特征，对第二层次输入
值进行调整。这些特征包括资产状况或所在位置、输入值与类似资
产或负债的相关程度（包括本准则第三十四条（二）规定的因素）、
可观察输入值所在市场的交易量和活跃程度等。
对于具有合同期限等具体期限的相关资产或负债，第二层次输
入值应当在几乎整个期限内是可观察的。
第二层次输入值包括：
（一）活跃市场中类似资产或负债的报价；
423（二）非活跃市场中相同或类似资产或负债的报价；
（三）除报价以外的其他可观察输入值，包括在正常报价间隔
期间可观察的利率和收益率曲线、隐含波动率和信用利差等；
（四）市场验证的输入值等。市场验证的输入值，是指通过相
关性分析或其他手段获得的主要来源于可观察市场数据或者经过可
观察市场数据验证的输入值。
企业使用重要的不可观察输入值对第二层次输入值进行调整，
且该调整对公允价值计量整体而言是重要的，公允价值计量结果应
当划分为第三层次。
第二十七条 企业只有在相关资产或负债不存在市场活动或者市
场活动很少导致相关可观察输入值无法取得或取得不切实可行的情
况下，才能使用第三层次输入值，即不可观察输入值。不可观察输
入值应当反映市场参与者对相关资产或负债定价时所使用的假设，
包括有关风险的假设，如特定估值技术的固有风险和估值技术输入
值的固有风险等。
第二十八条 企业在确定不可观察输入值时，应当使用在当前情
424况下可合理取得的最佳信息，包括所有可合理取得的市场参与者假
设。
企业可以使用内部数据作为不可观察输入值，但如果有证据表
明其他市场参与者将使用不同于企业内部数据的其他数据，或者这
些企业内部数据是企业特定数据、其他市场参与者不具备企业相关
特征时，企业应当对其内部数据做出相应调整。
第八章 非金融资产的公允价值计量
第二十九条 企业以公允价值计量非金融资产，应当考虑市场参
与者将该资产用于最佳用途产生经济利益的能力，或者将该资产出
售给能够用于最佳用途的其他市场参与者产生经济利益的能力。
最佳用途，是指市场参与者实现一项非金融资产或其所属的资
产和负债组合的价值最大化时该非金融资产的用途。
第三十条 企业确定非金融资产的最佳用途，应当考虑法律上是
否允许、实物上是否可能以及财务上是否可行等因素。
（一）企业判断非金融资产的用途在法律上是否允许，应当考
425虑市场参与者在对该资产定价时考虑的资产使用在法律上的限制。
（二）企业判断非金融资产的用途在实物上是否可能，应当考虑市
场参与者在对该资产定价时考虑的资产实物特征。
（三）企业判断非金融资产的用途在财务上是否可行，应当考
虑在法律上允许且实物上可能的情况下，使用该资产能否产生足够
的收益或现金流量，从而在补偿使资产用于该用途所发生的成本后，
仍然能够满足市场参与者所要求的投资回报。
第三十一条 企业应当从市场参与者的角度确定非金融资产的最
佳用途。
通常情况下，企业对非金融资产的现行用途可以视为最佳用途，
除非市场因素或者其他因素表明市场参与者按照其他用途使用该资
产可以实现价值最大化。
第三十二条 企业以公允价值计量非金融资产，应当基于最佳用
途确定下列估值前提：
（一）市场参与者单独使用一项非金融资产产生最大价值的，
该非金融资产的公允价值应当是将其出售给同样单独使用该资产的
426市场参与者的当前交易价格。
（二）市场参与者将一项非金融资产与其他资产（或者其他资
产或负债的组合）组合使用产生最大价值的，该非金融资产的公允
价值应当是将其出售给以同样组合方式使用该资产的市场参与者的
当前交易价格，并且该市场参与者可以取得组合中的其他资产和负
债。其中，负债包括企业为筹集营运资金产生的负债，但不包括企
业为组合之外的资产筹集资金所产生的负债。最佳用途的假定应当
一致地应用于组合中所有与最佳用途相关的资产。
企业应当从市场参与者的角度判断该资产的最佳用途是单独使
用、与其他资产组合使用、还是与其他资产和负债组合使用，但在
计量非金融资产的公允价值时，应当假定按照本准则第七条确定的
计量单元出售该资产。
第九章负债和企业自身权益工具的公允价值计量
第三十三条 企业以公允价值计量负债，应当假定在计量日将该
负债转移给其他市场参与者，而且该负债在转移后继续存在，并由
427作为受让方的市场参与者履行义务。
企业以公允价值计量自身权益工具，应当假定在计量日将该自
身权益工具转移给其他市场参与者，而且该自身权益工具在转移后
继续存在，并由作为受让方的市场参与者取得与该工具相关的权利、
承担相应的义务。
第三十四条 企业以公允价值计量负债或自身权益工具，应当遵
循下列原则：
（一）存在相同或类似负债或企业自身权益工具可观察市场报
价的，应当以该报价为基础确定该负债或企业自身权益工具的公允
价值。
（二）不存在相同或类似负债或企业自身权益工具可观察市场
报价，但其他方将其作为资产持有的，企业应当在计量日从持有该
资产的市场参与者角度，以该资产的公允价值为基础确定该负债或
自身权益工具的公允价值。当该资产的某些特征不适用于所计量的
负债或企业自身权益工具时，企业应当根据该资产的公允价值进行
428调整，以调整后的价值确定负债或企业自身权益工具的公允价值。
这些特征包括资产出售受到限制、资产与所计量负债或企业自身权
益工具类似但不相同、资产的计量单元与负债或企业自身权益工具
的计量单元不完全相同等。
（三）不存在相同或类似负债或企业自身权益工具可观察市场
报价，并且其他方未将其作为资产持有的，企业应当从承担负债或
者发行权益工具的市场参与者角度，采用估值技术确定该负债或企
业自身权益工具的公允价值。
第三十五条 企业以公允价值计量负债，应当考虑不履约风险，
并假定不履约风险在负债转移前后保持不变。
不履约风险，是指企业不履行义务的风险，包括但不限于企业
自身信用风险。
第三十六条 企业以公允价值计量负债或自身权益工具，并且该
负债或自身权益工具存在限制转移因素的，如果公允价值计量的输
入值中已经考虑了该因素，企业不应当再单独设置相关输入值，也
429不应当对其他输入值进行相关调整。
第三十七条 企业以公允价值计量活期存款等具有可随时要求偿
还特征的金融负债的，该金融负债的公允价值不应当低于债权人随
时要求偿还时的应付金额，即从债权人可要求偿还的第一天起折现
的现值。
第十章 市场风险或信用风险可抵销的
金融资产和金融负债的公允价值计量
第三十八条 企业以市场风险和信用风险的净敞口为基础管理金
融资产和金融负债的，可以以计量日市场参与者在当前市场条件下
有序交易中出售净多头（即资产）或者转移净空头（即负债）的价
格为基础，计量该金融资产和金融负债组合的公允价值。
市场风险或信用风险可抵销的金融资产或金融负债，应当是由
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产
和金融负债，也包括不符合金融资产或金融负债定义但按照《企业
430会计准则第22号——金融工具确认和计量》进行会计处理的其他合
同。
与市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债相关的财
务报表列报，应当适用其他相关会计准则。
第三十九条 企业按照本准则第三十八条规定计量金融资产和金
融负债组合的公允价值的，应当同时满足下列条件：
（一）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，企业
以特定市场风险或特定对手信用风险的净敞口为基础，管理金融资
产和金融负债的组合；
（二）企业以特定市场风险或特定对手信用风险的净敞口为基
础，向企业关键管理人员报告金融资产和金融负债组合的信息；
（三）企业在每个资产负债表日以公允价值计量组合中的金融
资产和金融负债。
第四十条 企业按照本准则第三十八条规定计量金融资产和金融
负债组合的公允价值的，该金融资产和金融负债面临的特定市场风
险及其期限实质上应当相同。
431企业按照本准则第三十八条规定计量金融资产和金融负债组合
的公允价值的，如果市场参与者将会考虑假定出现违约情况下能够
减小信用风险敞口的所有现行安排，企业应当考虑特定对手的信用
风险净敞口的影响或特定对手对企业的信用风险净敞口的影响，并
预计市场参与者依法强制执行这些安排的可能性。
第四十一条 企业采用本准则第三十八条规定的，应当按照《企
业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规
定确定相关会计政策，并且一经确定，不得随意变更。
第十一章 公允价值披露
第四十二条 企业应当根据相关资产或负债的性质、特征、风险
以及公允价值计量的层次对该资产或负债进行恰当分组，并按照组
别披露公允价值计量的相关信息。
为确定资产和负债的组别，企业通常应当对资产负债表列报项
目做进一步分解。企业应当披露各组别与报表列报项目之间的调节
信息。
432其他相关会计准则明确规定了相关资产或负债组别且其分组原
则符合本条规定的，企业可以直接使用该组别提供相关信息。第四
十三条 企业应当区分持续的公允价值计量和非持续的公允价值计量。
持续的公允价值计量，是指其他相关会计准则要求或者允许企
业在每个资产负债表日持续以公允价值进行的计量。
非持续的公允价值计量，是指其他相关会计准则要求或者允许
企业在特定情况下的资产负债表中以公允价值进行的计量。
第四十四条 在相关资产或负债初始确认后的每个资产负债表日，
企业至少应当在附注中披露持续以公允价值计量的每组资产和负债
的下列信息：
（一）其他相关会计准则要求或者允许企业在资产负债表日持
续以公允价值计量的项目和金额。
（二）公允价值计量的层次。
（三）在各层次之间转换的金额和原因，以及确定各层次之间
转换时点的政策。每一层次的转入与转出应当分别披露。
（四）对于第二层次的公允价值计量，企业应当披露使用的估
433值技术和输入值的描述性信息。当变更估值技术时，企业还应当披
露这一变更以及变更的原因。
（五）对于第三层次的公允价值计量，企业应当披露使用的估
值技术、输入值和估值流程的描述性信息。当变更估值技术时，企
业还应当披露这一变更以及变更的原因。企业应当披露公允价值计
量中使用的重要的、可合理取得的不可观察输入值的量化信息。
（六）对于第三层次的公允价值计量，企业应当披露期初余额与期
末余额之间的调节信息，包括计入当期损益的已实现利得或损失总
额，以及确认这些利得或损失时的损益项目；计入当期损益的未实
现利得或损失总额，以及确认这些未实现利得或损失时的损益项目
（如相关资产或负债的公允价值变动损益等）；计入当期其他综合
收益的利得或损失总额，以及确认这些利得或损失时的其他综合收
益项目；分别披露相关资产或负债购买、出售、发行及结算情况。
（七）对于第三层次的公允价值计量，当改变不可观察输入值
的金额可能导致公允价值显著变化时，企业应当披露有关敏感性分
434析的描述性信息。
这些输入值和使用的其他不可观察输入值之间具有相关关系的，
企业应当描述这种相关关系及其影响，其中不可观察输入值至少包
括本条（五）要求披露的不可观察输入值。
对于金融资产和金融负债，如果为反映合理、可能的其他假设
而变更一个或多个不可观察输入值将导致公允价值的重大改变，企
业还应当披露这一事实、变更的影响金额及其计算方法。
（八）当非金融资产的最佳用途与其当前用途不同时，企业应
当披露这一事实及其原因。
第四十五条 在相关资产或负债初始确认后的资产负债表中，企
业至少应当在附注中披露非持续以公允价值计量的每组资产和负债
的下列信息：（一）其他相关会计准则要求或者允许企业在特定情
况下非持续以公允价值计量的项目和金额，以及以公允价值计量的
原因。
（二）公允价值计量的层次。
（三）对于第二层次的公允价值计量，企业应当披露使用的估
435值技术和输入值的描述性信息。当变更估值技术时，企业还应当披
露这一变更以及变更的原因。
（四）对于第三层次的公允价值计量，企业应当披露使用的估
值技术、输入值和估值流程的描述性信息，当变更估值技术时，企
业还应当披露这一变更以及变更的原因。企业应当披露公允价值计
量中使用的重要不可观察输入值的量化信息。
（五）当非金融资产的最佳用途与其当前用途不同时，企业应
当披露这一事实及其原因。
第四十六条 企业调整公允价值计量层次转换时点的相关会计政
策应当在前后各会计期间保持一致，并按照本准则第四十四条
（三）的规定进行披露。企业调整公允价值计量层次转换时点的相
关会计政策应当一致地应用于转出的公允价值计量层次和转入的公
允价值计量层次。
第四十七条 企业采用本准则第三十八条规定的会计政策的，应
当披露该事实。
第四十八条 对于在资产负债表中不以公允价值计量但以公允价
436值披露的各组资产和负债，企业应当按照本准则第四十四条（二）、
（四）、（五）和（八）披露信息，但不需要按照本准则第四十四
条（五）披露第三层次公允价值计量的估值流程和使用的重要不可
观察输入值的量化信息。
第四十九条 对于以公允价值计量且在发行时附有不可分割的第
三方信用增级的负债，发行人应当披露这一事实，并说明该信用增
级是否已反映在该负债的公允价值计量中。
第五十条 企业应当以表格形式披露本准则要求的量化信息，除
非其他形式更适当。
第十二章 衔接规定
第五十一条 本准则施行日之前的公允价值计量与本准则要求不
一致的，企业不作追溯调整。
第五十二条 比较财务报表中披露的本准则施行日之前的信息与
本准则要求不一致的，企业不需要按照本准则的规定进行调整。
437第十三章 附则
第五十三条 本准则自2014年7月1日起施行。
企业会计准则第 40 号——合营安排
《企业会计准则第40号——合营安排》是为了规范合营安排的
认定、分类以及各参与方在合营安排中权益等的会计处理，根据
《企业会计准则——基本准则》所制定，自2014年7月1日起施行。
第一章 总 则
第一条 为了规范合营安排的认定、分类以及各参与方在合营安
排中权益等的会计处理，根据《企业会计准则——基本准则》，制
定本准则。
第二条 合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控
制的安排。合营安排具有下列特征：
（一）各参与方均受到该安排的约束；
（二）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。任何
一个参与方都不能够单独控制该安排，对该安排具有共同控制的任
438何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。
第三条 合营安排不要求所有参与方都对该安排实施共同控制。
合营安排参与方既包括对合营安排享有共同控制的参与方（即合营
方），也包括对合营安排不享有共同控制的参与方。
第四条 合营方在合营安排中权益的披露，适用《企业会计准则
第41号——在其他主体中权益的披露》。
第二章 合营安排的认定和分类
第五条 共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，
并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才
能决策。
本准则所称相关活动，是指对某项安排的回报产生重大影响的
活动。某项安排的相关活动应当根据具体情况进行判断，通常包括
商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、
研究与开发活动以及融资活动等。
第六条 如果所有参与方或一组参与方必须一致行动才能决定某
439项安排的相关活动，则称所有参与方或一组参与方集体控制该安排。
在判断是否存在共同控制时，应当首先判断所有参与方或参与
方组合是否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是
否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。
第七条 如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某
项安排的，不构成共同控制。
第八条 仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。
第九条 合营安排分为共同经营和合营企业。
共同经营，是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关
负债的合营安排。
合营企业，是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安
排。
第十条 合营方应当根据其在合营安排中享有的权利和
承担的义务确定合营安排的分类。对权利和义务进行评价时应
当考虑该安排的结构、法律形式以及合同条款等因素。
第十一条 未通过单独主体达成的合营安排，应当划分为共同经
440营。
单独主体，是指具有单独可辨认的财务架构的主体，包括单独
的法人主体和不具备法人主体资格但法律认可的主体。
第十二条 通过单独主体达成的合营安排，通常应当划分为合营
企业。但有确凿证据表明满足下列任一条件并且符合相关法律法规
规定的合营安排应当划分为共同经营：
（一）合营安排的法律形式表明，合营方对该安排中的相关资
产和负债分别享有权利和承担义务。
（二）合营安排的合同条款约定，合营方对该安排中的相关资
产和负债分别享有权利和承担义务。
（三）其他相关事实和情况表明，合营方对该安排中的相关资
产和负债分别享有权利和承担义务，如合营方享有与合营安排相关
的几乎所有产出，并且该安排中负债的清偿持续依赖于合营方的支
持。
不能仅凭合营方对合营安排提供债务担保即将其视为合营方承
担该安排相关负债。合营方承担向合营安排支付认缴出资义务的，
441不视为合营方承担该安排相关负债。
第十三条 相关事实和情况变化导致合营方在合营安排中享有的
权利和承担的义务发生变化的，合营方应当对合营安排的分类进行
重新评估。
第十四条 对于为完成不同活动而设立多项合营安排的一个框架
性协议，企业应当分别确定各项合营安排的分类。
第三章 共同经营参与方的会计处理
第十五条 合营方应当确认其与共同经营中利益份额相关的下列
项目，并按照相关企业会计准则的规定进行会计处理：
（一）确认单独所持有的资产，以及按其份额确认共同持有的
资产；
（二）确认单独所承担的负债，以及按其份额确认共同承担的
负债；
（三）确认出售其享有的共同经营产出份额所产生的收入；
（四）按其份额确认共同经营因出售产出所产生的收入；
（五）确认单独所发生的费用，以及按其份额确认共同经营发
442生的费用。
第十六条 合营方向共同经营投出或出售资产等（该资产构成业
务的除外），在该资产等由共同经营出售给第三方之前，应当仅确
认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的部分。投出
或出售的资产发生符合《企业会计准则第 8 号——资产减值》等规
定的资产减值损失的，合营方应当全额确认该损失。
第十七条 合营方自共同经营购买资产等（该资产构成业务的除
外），在将该资产等出售给第三方之前，应当仅确认因该交易产生
的损益中归属于共同经营其他参与方的部分。购入的资产发生符合
《企业会计准则第 8 号——资产减值》等规定的资产减值损失的，
合营方应当按其承担的份额确认该部分损失。
第十八条 对共同经营不享有共同控制的参与方，如果享有该共
同经营相关资产且承担该共同经营相关负债的，应当按照本准则第
十五条至第十七条的规定进行会计处理；否则，应当按照相关企业
会计准则的规定进行会计处理。
443第四章 合营企业参与方的会计处理
第十九条 合营方应当按照《企业会计准则第2号——长期股权
投资》的规定对合营企业的投资进行会计处理。
第二十条 对合营企业不享有共同控制的参与方应当根据其对该
合营企业的影响程度进行会计处理：
（一）对该合营企业具有重大影响的，应当按照《企业会计准
则第2号——长期股权投资》的规定进行会计处理。
（二）对该合营企业不具有重大影响的，应当按照《企业会计准
则第22号——金融工具确认和计量》的规定进行会计处理。
第五章 衔接规定
第二十一条 首次采用本准则的企业应当根据本准则的
规定对其合营安排进行重新评估，确定其分类。
第二十二条 合营企业重新分类为共同经营的，合营方应当在比
较财务报表最早期间期初终止确认以前采用权益法核算的长期股权
投资，以及其他实质上构成对合营企业净投资的长期权益;同时根据
比较财务报表最早期间期初采用权益法核算时使用的相关信息，确
444认本企业在共同经营中的利益份额所产生的各项资产（包括商誉）
和负债，所确认资产和负债的账面价值与其计税基础之间存在暂时
性差异的，应当按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定进
行会计处理。
确认的各项资产和负债的净额与终止确认的长期股权投资以及
其他实质上构成对合营企业净投资的长期权益的账面金额存在差额
的，应当按照下列规定处理：
（一）前者大于后者的，其差额应当首先抵减与该投资相关的
商誉，仍有余额的，再调增比较财务报表最早期间的期初留存收益；
（二）前者小于后者的，其差额应当冲减比较财务报表最早期
间的期初留存收益。
第六章 附 则
第二十三条 本准则自2014年7月1日起施行。
企业会计准则第 41 号——在其他主体中权益的披露
2014 年 3 月 14 日，财政部以财会〔2014〕16 号印发《企业会
445计准则第 41号——在其他主体中权益的披露》。该《准则》分总则、
重大判断和假设的披露、在子公司中权益的披露、在合营安排或联
营企业中权益的披露、在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中
权益的披露、衔接规定、附则7章25条，自2014年7月1日起施行。
第一章 总 则
第一条 为了规范在其他主体中权益的披露，根据《企业会计准
则——基本准则》，制定本准则。
第二条 企业披露的在其他主体中权益的信息，应当有助于财务
报表使用者评估企业在其他主体中权益的性质和相关风险，以及该
权益对企业财务状况、经营成果和现金流量的影响。
第三条 本准则所指的在其他主体中的权益，是指通过合同或其
他形式能够使企业参与其他主体的相关活动并因此享有可变回报的
权益。参与方式包括持有其他主体的股权、债权，或向其他主体提
供资金、流动性支持、信用增级和担保等。企业通过这些参与方式
实现对其他主体的控制、共同控制或重大影响。 其他主体包括企业
446的子公司、合营安排（包括共同经营和合营企业）、联营企业以及
未纳入合并财务报表范围的结构化主体等。
结构化主体，是指在确定其控制方时没有将表决权或类似权利
作为决定因素而设计的主体。
第四条 本准则适用于企业在子公司、合营安排、联营企业和未
纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露。
企业同时提供合并财务报表和母公司个别财务报表的，应当在
合并财务报表附注中披露本准则要求的信息，不需要在母公司个别
财务报表附注中重复披露相关信息。
第五条 下列各项的披露适用其他相关会计准则：
（一）离职后福利计划或其他长期职工福利计划，适用《企业会
计准则第9号——职工薪酬》。
（二）企业在其参与的但不享有共同控制的合营安排中的权益，
适用《企业会计准则第 37号——金融工具列报》。但是，企业对该
合营安排具有重大影响或该合营安排是结构化主体的，适用本准则。
447（三）企业持有的由《企业会计准则第22号——金融工具确认
和计量》规范的在其他主体中的权益，适用《企业会计准则第37号
——金融工具列报》。但是，企业在未纳入合并财务报表范
围的结构化主体中的权益，以及根据其他相关会计准则以公允价
值计量且其变动计入当期损益的在联营企业或合营企业中的权益，
适用本准则。[1-2]
第二章 重大判断和假设的披露
第六条 企业应当披露对其他主体实施控制、共同控制或重大影
响的重大判断和假设，以及这些判断和假设变更的情况，包括但不
限于下列各项：
（一）企业持有其他主体半数或以下的表决权但仍控制该主体
的判断和假设，或者持有其他主体半数以上的表决权但并不控制该
主体的判断和假设。
（二）企业持有其他主体 20%以下的表决权但对该主体具有重
大影响的判断和假设，或者持有其他主体 20%或以上的表决权但对
448该主体不具有重大影响的判断和假设。
（三）企业通过单独主体达成合营安排的，确定该合营安排是
共同经营还是合营企业的判断和假设。
（四）确定企业是代理人还是委托人的判断和假设。
第七条 企业应当披露按照《企业会计准则第33号——合并财务
报表》被确定为投资性主体的重大判断和假设，以及虽然不符合
《企业会计准则第33号——合并财务报表》有关投资性主体的一项
或多项特征但仍被确定为投资性主体的原因。 企业（母公司）由非
投资性主体转变为投资性主体的，应当披露该变化及其原因，并披
露该变化对财务报表的影响，包括对变化当日不再纳入合并财务报
表范围子公司的投资的公允价值、按照公允价值重新计量产生的利
得或损失以及相应的列报项目。 企业（母公司）由投资性主体转变
为非投资性主体的，应当披露该变化及其原因。[1-2]
449第三章 在子公司中权益的披露
第八条 企业应当在合并财务报表附注中披露企业集团的构成，
包括子公司的名称、主要经营地及注册地、业务性质、企业的持股
比例（或类似权益比例，下同）等。
子公司少数股东持有的权益对企业集团重要的，企业还应当在
合并财务报表附注中披露下列信息：
（一）子公司少数股东的持股比例。子公司少数股东的持股比
例不同于其持有的表决权比例的，企业还应当披露该表决权比例。
（二）当期归属于子公司少数股东的损益以及向少数股东支付
的股利。
（三）子公司在当期期末累计的少数股东权益余额。
（四）子公司的主要财务信息。
第九条 使用企业集团资产和清偿企业集团债务存在重大限制的，
企业应当在合并财务报表附注中披露下列信息：
（一）该限制的内容，包括对母公司或其子公司与企业集团内
其他主体相互转移现金或其他资产的限制，以及对企业集团内主体
450之间发放股利或进行利润分配、发放或收回贷款或垫款等的限制。
（二）子公司少数股东享有保护性权利、并且该保护性权利对
企业使用企业集团资产或清偿企业集团负债的能力存在重大限制的，
该限制的性质和程度。
（三）该限制涉及的资产和负债在合并财务报表中的金额。
第十条 企业存在纳入合并财务报表范围的结构化主体的，应当
在合并财务报表附注中披露下列信息：
（一）合同约定企业或其子公司向该结构化主体提供财务支持
的，应当披露提供财务支持的合同条款，包括可能导致企业承担损
失的事项或情况。
（二）在没有合同约定的情况下，企业或其子公司当期向该结
构化主体提供了财务支持或其他支持，应当披露所提供支持的类型、
金额及原因，包括帮助该结构化主体获得财务支持的情况。其中，
企业或其子公司当期对以前未纳入合并财务报表范围的结构化主体
提供了财务支持或其他支持并且该支持导致企业控制了该结构化主
体的，还应当披露决定提供支持的相关因素。
451（三）企业存在向该结构化主体提供财务支持或其他支持的意
图的，应当披露该意图，包括帮助该结构化主体获得财务支持的意
图。 第十一条 企业在其子公司所有者权益份额发生变化且该变化
未导致企业丧失对子公司控制权的，应当在合并财务报表附注中披
露该变化对本企业所有者权益的影响。
企业丧失对子公司控制权的，应当在合并财务报表附注中披露按
照《企业会计准则第33号——合并财务报表》计算的下列信息：
（一）由于丧失控制权而产生的利得或损失以及相应的列报项
目。
（二）剩余股权在丧失控制权日按照公允价值重新计量而产生
的利得或损失。
第十二条 企业是投资性主体且存在未纳入合并财务报表范围的
子公司、并对该子公司权益按照公允价值计量且其变动计入当期损
益的，应当在财务报表附注中对该情况予以说明。同时，对于未纳
入合并财务报表范围的子公司，企业应当披露下列信息：
（一）子公司的名称、主要经营地及注册地。
452（二）企业对子公司的持股比例。持股比例不同于企业持有的
表决权比例的，企业还应当披露该表决权比例。 企业的子公司也是
投资性主体且该子公司存在未纳入合并财务报表范围的下属子公司
的，企业应当按照上述要求披露该下属子公司的相关信息。 第十三
条 企业是投资性主体的，对其在未纳入合并财务报表范围的子公司
中的权益，应当披露与该权益相关的风险信息：
（一）该未纳入合并财务报表范围的子公司以发放现金股利、
归还贷款或垫款等形式向企业转移资金的能力存在重大限制的，企
业应当披露该限制的性质和程度。
（二）企业存在向未纳入合并财务报表范围的子公司提供财务
支持或其他支持的承诺或意图的，企业应当披露该承诺或意图，包
括帮助该子公司获得财务支持的承诺或意图。
在没有合同约定的情况下，企业或其子公司当期向未纳入合并
财务报表范围的子公司提供财务支持或其他支持的，企业应当披露
提供支持的类型、金额及原因。
453（三）合同约定企业或其未纳入合并财务报表范围的子公司向未
纳入合并财务报表范围、但受企业控制的结构化主体提供财务支持
的，企业应当披露相关合同条款，以及可能导致企业承担损失的事
项或情况。 在没有合同约定的情况下，企业或其未纳入合并财务报
表范围的子公司当期向原先不受企业控制且未纳入合并财务报表范
围的结构化主体提供财务支持或其他支持，并且所提供的支持导致
企业控制该结构化主体的，企业应当披露决定提供上述支持的相关
因素。[1-2]
第四章 在合营安排或联营企业中权益的披露
第十四条 存在重要的合营安排或联营企业的，企业应当披露下
列信息：
（一）合营安排或联营企业的名称、主要经营地及注册地。
（二）企业与合营安排或联营企业的关系的性质，包括合营安
排或联营企业活动的性质，以及合营安排或联营企业对企业活动是
否具有战略性等。
454（三）企业的持股比例。持股比例不同于企业持有的表决权比
例的，企业还应当披露该表决权比例。
第十五条 对于重要的合营企业或联营企业，企业除了应当按照
本准则第十四条披露相关信息外，还应当披露对合营企业或联营企
业投资的会计处理方法，从合营企业或联营企业收到的股利，以及
合营企业或联营企业在其自身财务报表中的主要财务信息。
企业对上述合营企业或联营企业投资采用权益法进行会计处理
的，上述主要财务信息应当是按照权益法对合营企业或联营企业相
关财务信息调整后的金额；同时，企业应当披露将上述主要财务信
息按照权益法调整至企业对合营企业或联营企业投资账面价值的调
节过程。 企业对上述合营企业或联营企业投资采用权益法进行会计
处理但该投资存在公开报价的，还应当披露其公允价值。
第十六条 企业在单个合营企业或联营企业中的权益不重要的，
应当分别就合营企业和联营企业两类披露下列信息：
（一）按照权益法进行会计处理的对合营企业或联营企业投资
455的账面价值合计数。
（二）对合营企业或联营企业的净利润、终止经营的净利润、
其他综合收益、综合收益等项目，企业按照其持股比例计算的金额
的合计数。
第十七条 合营企业或联营企业以发放现金股利、归还贷款或垫
款等形式向企业转移资金的能力存在重大限制的，企业应当披露该
限制的性质和程度。
第十八条 企业对合营企业或联营企业投资采用权益法进行会计
处理，被投资方发生超额亏损且投资方不再确认其应分担合营企业
或联营企业损失份额的，应当披露未确认的合营企业或联营企业损
失份额，包括当期份额和累积份额。
第十九条 企业应当单独披露与其对合营企业投资相关的未确认
承诺，以及与其对合营企业或联营企业投资相关的或有负债。
第二十条 企业是投资性主体的，不需要披露本准则第十五条和
第十六条规定的信息。[1-2]
456第五章 在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露
第二十一条 对于未纳入合并财务报表范围的结构化主体，企业
应当披露下列信息：
（一）未纳入合并财务报表范围的结构化主体的性质、目的、
规模、活动及融资方式。
（二）在财务报表中确认的与企业在未纳入合并财务报表范围
的结构化主体中权益相关的资产和负债的账面价值及其在资产负债
表中的列报项目。
（三）在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的最大
损失敞口及其确定方法。企业不能量化最大损失敞口的，应当披露
这一事实及其原因。
（四）在财务报表中确认的与企业在未纳入合并财务报表范围
的结构化主体中权益相关的资产和负债的账面价值与其最大损失敞
口的比较。 企业发起设立未纳入合并财务报表范围的结构化主体，
但资产负债表日在该结构化主体中没有权益的，企业不需要披露上
述（二）至（四）项要求的信息，但应当披露企业作为该结构化主
457体发起人的认定依据，并分类披露企业当期从该结构化主体获得的
收益、收益类型，以及转移至该结构化主体的所有资产在转移时的
账面价值。
第二十二条 企业应当披露其向未纳入合并财务报表范围的结构
化主体提供财务支持或其他支持的意图，包括帮助该结构化主体获
得财务支持的意图。在没有合同约定的情况下，企业当期向结构化
主体（包括企业前期或当期持有权益的结构化主体）提供财务支持
或其他支持的，还应当披露提供支持的类型、金额及原因，包括帮
助该结构化主体获得财务支持的情况。
第二十三条 企业是投资性主体的，对受其控制但未纳入合并财
务报表范围的结构化主体，应当按照本准则第十二条和第十三条的
规定进行披露，不需要按照本章规定进行披露。[1-2]
458第六章 衔接规定
第二十四条 企业比较财务报表中披露的本准则施行日之前的信
息与本准则要求不一致的，应当按照本准则的规定进行调整，但有
关未纳入合并财务报表范围的结构化主体的披露要求除外。[1-2]
第七章 附 则
第二十五条 本准则自2014年7月1日起施行。
企业会计准则第 42 号——持有待售的非流动资产、处置
组和终止经营（2017 修改）
为了适应社会主义市场经济发展需要，规范持有待售的非流动
资产、处置组和终止经营的会计处理，提高会计信息质量，根据
《企业会计准则——基本准则》，我部制定了《企业会计准则第 42
号——持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》，现予印发，
在所有执行企业会计准则的企业范围内执行。我部此前发布的有关
持有待售的非流动资产、处置组和终止经营的会计处理规定与本准
则不一致的，以本准则为准。
459第一章 总则
第一条 为了规范企业持有待售的非流动资产或处置组的分类、
计量和列报，以及终止经营的列报，根据《企业会计准则——基本
准则》，制定本准则。
第二条 本准则的分类和列报规定适用于所有非流动资产和处置
组。
处置组，是指在一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并
处置的一组资产，以及在该交易中转让的与这些资产直接相关的负
债。处置组所属的资产组或资产组组合按照《企业会计准则第 8 号
——资产减值》分摊了企业合并中取得的商誉的，该处置组应当包
含分摊至处置组的商誉。
第三条 本准则的计量规定适用于所有非流动资产，但下列各项
的计量适用其他相关会计准则：
（一）采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，适用
《企业会计准则第3号——投资性房地产》；
（二）采用公允价值减去出售费用后的净额计量的生物资产，
460适用《企业会计准则第5号——生物资产》；
（三）职工薪酬形成的资产，适用《企业会计准则第 9号——职
工薪酬》；
（四）递延所得税资产，适用《企业会计准则第 18 号——所得
税》；
（五）由金融工具相关会计准则规范的金融资产，适用金融工具
相关会计准则；
（六）由保险合同相关会计准则规范的保险合同所产生的权利，
适用保险合同相关会计准则。
处置组包含适用本准则计量规定的非流动资产的，本准则的计
量规定适用于整个处置组。处置组中负债的计量适用相关会计准则。
第四条 终止经营，是指企业满足下列条件之一的、能够单独区
分的组成部分，且该组成部分已经处置或划分为持有待售类别：
（一）该组成部分代表一项独立的主要业务或一个单独的主要经
营地区；
（二）该组成部分是拟对一项独立的主要业务或一个单独的主要
461经营地区进行处置的一项相关联计划的一部分；
（三）该组成部分是专为转售而取得的子公司。
第二章 持有待售的非流动资产或处置组的分类
第五条 企业主要通过出售（包括具有商业实质的非货币性资产
交换，下同）而非持续使用一项非流动资产或处置组收回其账面价
值的，应当将其划分为持有待售类别。
第六条 非流动资产或处置组划分为持有待售类别，应当同时满
足下列条件：
（一）根据类似交易中出售此类资产或处置组的惯例，在当前状
况下即可立即出售；
（二）出售极可能发生，即企业已经就一项出售计划作出决议
且获得确定的购买承诺，预计出售将在一年内完成。有关规定要求
企业相关权力机构或者监管部门批准后方可出售的，应当已经获得
批准。
确定的购买承诺，是指企业与其他方签订的具有法律约束力的
购买协议，该协议包含交易价格、时间和足够严厉的违约惩罚等重
462要条款，使协议出现重大调整或者撤销的可能性极小。
第七条 企业专为转售而取得的非流动资产或处置组，在取得日
满足“预计出售将在一年内完成”的规定条件，且短期（通常为 3
个月）内很可能满足持有待售类别的其他划分条件的，企业应当在
取得日将其划分为持有待售类别。
第八条 因企业无法控制的下列原因之一，导致非关联方之间的
交易未能在一年内完成，且有充分证据表明企业仍然承诺出售非流
动资产或处置组的，企业应当继续将非流动资产或处置组划分为持
有待售类别：
（一）买方或其他方意外设定导致出售延期的条件，企业针对
这些条件已经及时采取行动，且预计能够自设定导致出售延期的条
件起一年内顺利化解延期因素；
（二）因发生罕见情况，导致持有待售的非流动资产或处置组
未能在一年内完成出售，企业在最初一年内已经针对这些新情况采
取必要措施且重新满足了持有待售类别的划分条件。
第九条 持有待售的非流动资产或处置组不再满足持有待售类别
463划分条件的，企业不应当继续将其划分为持有待售类别。
部分资产或负债从持有待售的处置组中移除后，处置组中剩余
资产或负债新组成的处置组仍然满足持有待售类别划分条件的，企
业应当将新组成的处置组划分为持有待售类别，否则应当将满足持
有待售类别划分条件的非流动资产单独划分为持有待售类别。
第十条 企业因出售对子公司的投资等原因导致其丧失对子公司
控制权的，无论出售后企业是否保留部分权益性投资，应当在拟出
售的对子公司投资满足持有待售类别划分条件时，在母公司个别财
务报表中将对子公司投资整体划分为持有待售类别，在合并财务报
表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。第十一条 企业
不应当将拟结束使用而非出售的非流动资产或处置组划分为持有待
售类别。
第三章 持有待售的非流动资产或处置组的计量
第十二条 企业将非流动资产或处置组首次划分为持有待售类别
前，应当按照相关会计准则规定计量非流动资产或处置组中各项资
464产和负债的账面价值。
第十三条 企业初始计量或在资产负债表日重新计量持有待售的
非流动资产或处置组时，其账面价值高于公允价值减去出售费用后
的净额的，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，
减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待
售资产减值准备。
第十四条 对于取得日划分为持有待售类别的非流动资产或处置
组，企业应当在初始计量时比较假定其不划分为持有待售类别情况
下的初始计量金额和公允价值减去出售费用后的净额，以两者孰低
计量。除企业合并中取得的非流动资产或处置组外，由非流动资产
或处置组以公允价值减去出售费用后的净额作为初始计量金额而产
生的差额，应当计入当期损益。
第十五条 企业在资产负债表日重新计量持有待售的处置组时，
应当首先按照相关会计准则规定计量处置组中不适用本准则计量规
定的资产和负债的账面价值，然后按照本准则第十三条的规定进行
465会计处理。
第十六条 对于持有待售的处置组确认的资产减值损失金额，应
当先抵减处置组中商誉的账面价值，再根据处置组中适用本准则计
量规定的各项非流动资产账面价值所占比重，按比例抵减其账面价
值。
第十七条 后续资产负债表日持有待售的非流动资产公允价值减
去出售费用后的净额增加的，以前减记的金额应当予以恢复，并在
划分为持有待售类别后确认的资产减值损失金额内转回，转回金额
计入当期损益。划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转
回。
第十八条 后续资产负债表日持有待售的处置组公允价值减去出
售费用后的净额增加的，以前减记的金额应当予以恢复，并在划分
为持有待售类别后适用本准则计量规定的非流动资产确认的资产减
值损失金额内转回，转回金额计入当期损益。已抵减的商誉账面价
值，以及适用本准则计量规定的非流动资产在划分为持有待售类别
466前确认的资产减值损失不得转回。
第十九条 持有待售的处置组确认的资产减值损失后续转回金额，
应当根据处置组中除商誉外适用本准则计量规定的各项非流动资产
账面价值所占比重，按比例增加其账面价值。
第二十条 持有待售的非流动资产或处置组中的非流动资产不应
计提折旧或摊销，持有待售的处置组中负债的利息和其他费用应当
继续予以确认。
第二十一条 非流动资产或处置组因不再满足持有待售类别的划
分条件而不再继续划分为持有待售类别或非流动资产从持有待售的
处置组中移除时，应当按照以下两者孰低计量：
（一）划分为持有待售类别前的账面价值，按照假定不划分为
持有待售类别情况下本应确认的折旧、摊销或减值等进行调整后的
金额；
（二）可收回金额。
第二十二条 企业终止确认持有待售的非流动资产或处置组时，
应当将尚未确认的利得或损失计入当期损益。
467第四章 列报
第二十三条 企业应当在资产负债表中区别于其他资产单独列示
持有待售的非流动资产或持有待售的处置组中的资产，区别于其他
负债单独列示持有待售的处置组中的负债。持有待售的非流动资产
或持有待售的处置组中的资产与持有待售的处置组中的负债不应当
相互抵销，应当分别作为流动资产和流动负债列示。
第二十四条 企业应当在利润表中分别列示持续经营损益和终止
经营损益。不符合终止经营定义的持有待售的非流动资产或处置组，
其减值损失和转回金额及处置损益应当作为持续经营损益列报。终
止经营的减值损失和转回金额等经营损益及处置损益应当作为终止
经营损益列报。
第二十五条 企业应当在附注中披露下列信息：
（一）持有待售的非流动资产或处置组的出售费用和主要类别，
以及每个类别的账面价值和公允价值；
（二）持有待售的非流动资产或处置组的出售原因、方式和时
间安排；
468（三）列报持有待售的非流动资产或处置组的分部；
（四）持有待售的非流动资产或持有待售的处置组中的资产确
认的减值损失及其转回金额；
（五）与持有待售的非流动资产或处置组有关的其他综合收益
累计金额；
（六）终止经营的收入、费用、利润总额、所得税费用（收
益）和净利润；
（七）终止经营的资产或处置组确认的减值损失及其转回金额；
（八）终止经营的处置损益总额、所得税费用（收益）和处置
净损益；
（九）终止经营的经营活动、投资活动和筹资活动现金流量净
额；
（十）归属于母公司所有者的持续经营损益和终止经营损益。
非流动资产或处置组在资产负债表日至财务报告批准报出日之
间满足持有待售类别划分条件的，应当作为资产负债表日后非调整
事项进行会计处理，并按照本条（一）至（三）的规定进行披露。
469企业专为转售而取得的持有待售的子公司，应当按照本条
（二）至（五）和（十）的规定进行披露。
第二十六条 对于当期首次满足持有待售类别划分条件的非流动
资产或处置组，不应当调整可比会计期间资产负债表。
第二十七条 对于当期列报的终止经营，企业应当在当期财务报
表中，将原来作为持续经营损益列报的信息重新作为可比会计期间
的终止经营损益列报，并按照本准则第二十五条（六）、（七）、
（九）、（十）的规定披露可比会计期间的信息。
第二十八条 拟结束使用而非出售的处置组满足终止经营定义中
有关组成部分的条件的，应当自停止使用日起作为终止经营列报。
第二十九条 企业因出售对子公司的投资等原因导致其丧失对子
公司控制权，且该子公司符合终止经营定义的，应当在合并利润表
中列报相关终止经营损益，并按照本准则第二十五条（六）至
（十）的规定进行披露。
第三十条 企业应当在利润表中将终止经营处置损益的调整金额
作为终止经营损益列报，并在附注中披露调整的性质和金额。可能
470引起调整的情形包括：
（一）最终确定处置条款，如与买方商定交易价格调整额和补
偿金；
（二）消除与处置相关的不确定因素，如确定卖方保留的环保
义务或产品质量保证义务；
（三）履行与处置相关的职工薪酬支付义务。
第三十一条 非流动资产或处置组不再继续划分为持有待售类别
或非流动资产从持有待售的处置组中移除的，企业应当在当期利润
表中将非流动资产或处置组的账面价值调整金额作为持续经营损益
列报。企业的子公司、共同经营、合营企业、联营企业以及部分对
合营企业或联营企业的投资不再继续划分为持有待售类别或从持有
待售的处置组中移除的，企业应当在当期财务报表中相应调整各个
划分为持有待售类别后可比会计期间的比较数据。企业应当在附注
中披露下列信息：
（一）企业改变非流动资产或处置组出售计划的原因；
（二）可比会计期间财务报表中受影响的项目名称和影响金额。
471第三十二条 终止经营不再满足持有待售类别划分条件的，企业
应当在当期财务报表中，将原来作为终止经营损益列报的信息重新
作为可比会计期间的持续经营损益列报，并在附注中说明这一事实。
第五章 附则
第三十三条 本准则自2017年5月28日起施行。
对于本准则施行日存在的持有待售的非流动资产、处置组和终
止经营，应当采用未来适用法处理。
472
